Primjer programa računovodstvene revizije organizacije. Revizija procijenjenih vrijednosti. Vodič za primjenu i drugi materijali s objašnjenjima

Međunarodni standard revizije MSA 540, kao i ruska pravila revizije (standardi) postavljaju zahtjeve za reviziju procjena sadržanih u financijskim (računovodstvenim) izvještajima. Ovi zahtjevi nisu namijenjeni za testiranje predviđenih ili očekivanih financijske informacije, iako bi mnogi njegovi postupci mogli biti prikladni za tu svrhu.

Revizor treba pribaviti dostatne i primjerene revizijske dokaze koji podržavaju računovodstvene procjene.

Bit procijenjenih vrijednosti. Pod procijenjenim vrijednostima podrazumijevaju se približno utvrđene ili izračunate zaposlenici subjekta revizije na temelju svoje stručne prosudbe o vrijednostima pojedinih pokazatelja u nedostatku preciznih metoda za njihovo utvrđivanje.

Primjeri procijenjene vrijednosti:

procijenjene rezerve;
amortizacija;
obračunati prihod;
odgođeno porezna imovina i obveze;
pričuva za pokriće gubitaka nastalih kao rezultat financijskih i gospodarskih aktivnosti;
gubici po ugovorima o građenju priznati prije njihovog završetka.

Uprava subjekta revizije odgovorna je za pripremu procijenjenih vrijednosti uključenih u financijske (računovodstvene) izvještaje. Te se procjene često izrađuju u uvjetima neizvjesnosti o ishodu događaja koji su se dogodili u prošlosti ili će se vjerojatno dogoditi u budućnosti i zahtijevaju korištenje subjektivne profesionalne prosudbe. Ako se pri sastavljanju financijskih (računovodstvenih) izvještaja koriste procjene, povećava se rizik značajnog pogrešnog prikazivanja u takvim izvještajima.

Značajke određivanja procijenjenih vrijednosti. Proces određivanja procijenjene vrijednosti može biti jednostavan ili složen, ovisno o specifičnostima izračunatog pokazatelja.

Procijenjena vrijednost može biti dio sustava koji je u tijeku računovodstvo ili dio sustava koji radi samo na kraju izvještajnog razdoblja. U mnogim slučajevima, procjene se izvode korištenjem formula i omjera na temelju iskustva, kao što je korištenje standardnih stopa amortizacije za svaku kategoriju nekretnina, postrojenja i opreme ili standardni postotak prihoda od prodaje za izračun rezerviranja za troškove jamstva.

Kao rezultat neizvjesnosti povezane s izračunom pokazatelja ili nedostatka objektivnih podataka, možda neće biti moguće dobiti razumne procjene. U takvim slučajevima, revizor bi trebao odlučiti hoće li modificirati revizorovo izvješće na toj osnovi.

Revizijski postupci u slučajevima računovodstvenih procjena. Revizor treba pribaviti dostatne i primjerene revizijske dokaze o tome je li računovodstvena procjena razumna u datim okolnostima i je li na odgovarajući način objavljena, ako je potrebno. Dokaze koji podržavaju računovodstvenu procjenu često je teže dobiti i manje je vjerojatno da će se nedvosmisleno tumačiti od dokaza koji podupiru druge stavke u financijskim (računovodstvenim) izvještajima.

pregledati, općenito i detaljno, postupke koje je uprava subjekta koristila za dobivanje računovodstvene procjene;
koristiti neovisnu procjenu za usporedbu s onom koju je pripremila uprava subjekta;
provjeriti naknadne događaje, uključujući događaje nakon datuma izvještavanja, kako bi potvrdili točnost napravljene procjene.

Opći i detaljni pregled postupaka koje koristi uprava subjekta. Revizorove radnje koje se obično poduzimaju u pregledu postupaka koje koristi uprava subjekta općenito i detaljno uključuju:

ocjenjivanje ulaznih podataka i razmatranje pretpostavki na kojima se procjena temelji;
aritmetička provjera izračuna izvršenih u ocjenjivanju; ako je moguće, usporedbu procjena prethodnih razdoblja sa stvarnim rezultatima tih razdoblja;
razmatranje postupaka za odobravanje računovodstvenih procjena od strane uprave subjekta revizije.

Revizor bi trebao odrediti koliko su točni, potpuni i primjereni ulazni podaci na kojima se temelji procjena. Ako se koriste podaci izvedeni iz računovodstvenog sustava, oni moraju biti u skladu s drugim evidencijama i ne biti u sukobu s njima.

Revizor također može tražiti dokaze u informacijama dobivenim od trećih strana. Dakle, prilikom proučavanja ocjena uprave subjekta revizije o financijskim posljedicama sudskih sporova i potraživanja, preporučljivo je da revizor zatraži informacije od organizacije koja pruža pravne usluge i savjete subjektu revizije.

Revizor treba utvrditi jesu li prikupljeni podaci pravilno analizirani i jesu li napravljene prognoze koje čine razumnu osnovu za određivanje procjena.

Prilikom procjene pretpostavki na kojima se temelji računovodstvena procjena, revizor treba utvrditi jesu li:

razumno u svjetlu stvarnih rezultata prethodnih razdoblja;
primjenjivati dosljedno s pretpostavkama korištenim za izvođenje drugih procjena;
u skladu s relevantnim planovima upravljanja subjekta koji se revidira.

Revizor bi trebao obratiti posebnu pozornost na pretpostavke koje uvelike ovise o promjenama izvornih podataka i lako su podložne značajnom pogrešnom prikazivanju.

U složenom procesu vrednovanja korištenjem ad hoc metoda, može biti potrebno da revizor koristi rad stručnjaka, kao što su inženjeri, pri procjeni rasutih zaliha.

Revizor treba provjeriti razumnost formula koje koristi menadžment subjekta pri određivanju računovodstvenih procjena.

Revizor treba izvršiti aritmetičku provjeru izračuna nakon čega slijedi uprava subjekta koji se revidira.

Kad god je moguće, revizor treba usporediti procjene za prethodnim razdobljima sa stvarnim rezultatima za ista razdoblja. Ova bi usporedba trebala pomoći:

pribaviti revizijske dokaze o ukupnoj pouzdanosti postupaka procjene koje koristi subjekt;
razmotriti potrebu prilagođavanja formula koje se koriste za izvođenje procjena;
utvrditi je li subjekt revizije uzeo u obzir razlike između stvarnih rezultata i prethodnih procjena te jesu li, prema potrebi, izvršene odgovarajuće prilagodbe i objave u financijskim (računovodstvenim) izvještajima.

Uprava subjekta obično pregledava i odobrava značajne računovodstvene procjene. Revizor treba provjeriti je li procjenu pregledala i odobrila odgovarajuća razina menadžmenta, te da je izračun u odgovarajućim izvornim dokumentima.

Korištenje neovisno ocjenjivanje . Revizor može napraviti vlastitu ili pribaviti od treće strane neovisnu procjenu i usporediti je s procijenjenom vrijednošću koju je pripremila uprava subjekta koji se revidira. Kada se koristi neovisna procjena, revizor bi trebao biti zadovoljan valjanošću ulaznih podataka, razmotriti potrebne pretpostavke i provjeriti postupke izračuna koji se koriste za takvu neovisnu procjenu. Također bi moglo biti korisno usporediti procjene za prethodna razdoblja sa stvarnim rezultatima za ta razdoblja.

Provjera naknadnih događaja. Transakcije i događaji koji se događaju nakon završetka izvještajnog razdoblja, ali prije završetka revizije mogu pružiti revizijske dokaze o računovodstvenim procjenama koje je pripremila uprava subjekta. Revizorov opći pregled takvih transakcija i događaja može smanjiti ili čak eliminirati potrebu za pregledom postupaka koje je uprava subjekta koristila u pripremi računovodstvene procjene ili potrebu za neovisnom ocjenom prilikom procjene razumnosti računovodstvene procjene.

Ocjenjivanje rezultata revizijskih postupaka. Revizor bi trebao donijeti konačnu ocjenu razumnosti računovodstvenih procjena na temelju znanja o aktivnostima subjekta koji se revidira i jesu li procjene u skladu s drugim revizijskim dokazima dobivenim tijekom revizije.

Revizor treba razmotriti uzima li subjekt u obzir sve značajne naknadne financijske ili poslovne transakcije ili događaje koji utječu na ulazne podatke ili pretpostavke korištene u određivanju računovodstvene procjene.

Zbog nesigurnosti svojstvene računovodstvenim procjenama, procjenjivanje odstupanja može biti teže nego u drugim područjima revizije. Ako postoji neusklađenost između revizijske procjene iznosa potvrđenog dostupnim revizijskim dokazima i iznosa procijenjene vrijednosti prikazane u financijskim (računovodstvenim) izvještajima, revizor mora utvrditi postoji li potreba za prilagodbom zbog postojanja takvih nesklad. Ako je postojeća razlika razumna (na primjer, jer iznos sadržan u financijskim (računovodstvenim) izvještajima ne prelazi dopuštenu pogrešku), revizor ne treba zahtijevati prilagodbu. Međutim, ako revizor smatra da postojeća razlika nije razumna, od uprave subjekta treba tražiti da revidira procjenu. U slučaju odbijanja revizije procijenjene vrijednosti, postojeću razliku treba smatrati pogrešnim prikazivanjem i razmatrati zajedno s ostalim pogrešnim prikazima prilikom procjene jesu li posljedice takvih pogrešnih prikaza značajne za financijske (računovodstvene) izvještaje.

Revizor također treba razmotriti koristi li menadžment subjekta pristran pristup pojedinačnim vrijednostima korištenim za izračun, pri čemu je svaka od njih pojedinačno u prihvatljivom rasponu, ali istovremeno, u isto vrijeme, namjerno koristi iznad ili ispod vrijednosti iz takvog raspona kako bi se, nakon primjene na postupke izračunavanja skupa početnih vrijednosti, dobio rezultat koji je namjerno izobličen u željenom smjeru. U takvim okolnostima, revizor bi trebao ocijeniti razumnost računovodstvenih procjena ne pojedinačno nego zajedno.

Procijenjene vrijednosti su približne vrijednosti pojedinih pokazatelja koje su utvrdili ili izračunali zaposlenici subjekta na temelju stručne prosudbe u nedostatku preciznih metoda za njihovo utvrđivanje, uključujući:

a) procijenjene rezerve;

b) naknade za amortizaciju;

c) obračunati prihod;

d) odgođena porezna imovina i obveze;

e) pričuva za pokriće gubitaka nastalih kao rezultat financijskih i gospodarskih aktivnosti;

f) gubitke po ugovorima o građenju priznate prije raskida ovih ugovora.

Procijenjene vrijednosti se obično izračunavaju u uvjetima neizvjesnosti u ishodu događaja koji su se dogodili u prošlosti ili će se s određenom vjerojatnošću dogoditi u budućnosti i zahtijevaju profesionalnu prosudbu. Ako u financijskim (računovodstvenim) izvještajima postoje procijenjene vrijednosti, povećava se rizik njihovog značajnog pogrešnog prikazivanja.

Izračun procijenjenih vrijednosti, ovisno o specifičnostima pojedinog pokazatelja, može biti jednostavan ili složen. Složeni izračuni mogu zahtijevati specijalizirano znanje i profesionalnu prosudbu.

U mnogim slučajevima, procjene se izračunavaju korištenjem formula i omjera na temelju iskustva subjekta koji se revidira (na primjer, standardne stope naknade za amortizaciju za skupinu dugotrajne imovine, standardni postotak prihoda od prodaje za izračun pričuve za buduće troškove za jamstveni popravak te jamstveni servis proizvoda za koje je određen vijek trajanja). U takvim slučajevima, rukovodstvo subjekta treba povremeno pregledavati formule i omjere, na primjer ponovnom procjenom preostalog korisnog vijeka trajanja imovine ili uspoređivanjem stvarnih rezultata s procjenom i prilagođavanjem formule ako je potrebno.

Pitanja revizije procijenjenih vrijednosti regulirana su pravilom (standardom) br. 21 "Osobenosti revizije procijenjenih vrijednosti" (uvedeno Uredbom Vlade Ruske Federacije od 16. travnja 2005. N 228)

Revizor treba pribaviti dostatne i primjerene revizijske dokaze o tome je li računovodstvena procjena primjerena u datim okolnostima i je li računovodstvena procjena na odgovarajući način objavljena, ako je potrebno. Dokaze koji podupiru računovodstvenu procjenu općenito je teže dobiti i manje je vjerojatno da će se nedvosmisleno tumačiti od dokaza koji podupiru druge stavke u financijskim (računovodstvenim) izvještajima.

Prilikom pregleda računovodstvenih procjena, revizor se potiče da:

a) provesti opći i detaljan pregled postupaka koje je uprava subjekta koristila za izračun računovodstvene procjene;

b) koristiti neovisnu ocjenu za usporedbu s ocjenom koju je izvršila uprava subjekta;

c) provjeriti naknadne događaje, uključujući događaje nakon datuma bilance, kako bi potvrdili točnost napravljenog izračuna.

Transakcije i događaji koji se događaju nakon završetka izvještajnog razdoblja, ali prije završetka revizije mogu pružiti revizijske dokaze o računovodstvenim procjenama koje je izvršila uprava subjekta. Revizorovo opće ispitivanje takvih transakcija i događaja može smanjiti ili eliminirati potrebu za pregledom postupaka koje je uprava subjekta koristila za izračun računovodstvene procjene, ili potrebu za neovisnom ocjenom kako bi se utvrdilo je li računovodstvena procjena razumna.

Radnje revizora, poduzete u općoj i detaljnoj provjeri postupaka koje koristi uprava subjekta revizije, provode se u 4 faze:

Korak 1: Procijenite ulazne podatke i razmotrite pretpostavke na kojima se procjena temelji;

Revizor treba utvrditi:

A) Koliko su točni, potpuni i relevantni inputi na kojima se temelji procijenjena vrijednost. U slučaju korištenja podataka dobivenih u računovodstvu, oni moraju biti dosljedni i ne proturječiti drugim računovodstvenim podacima.

b) jesu li prikupljeni podaci pravilno analizirani i napravljene su prognoze koje čine razumnu osnovu za izračun procjena.

Revizor treba ocijeniti ima li subjekt koji se revidira odgovarajuće obrazloženje za najvažnije pretpostavke korištene u izračunu računovodstvene procjene. U nekim slučajevima, pretpostavke se temelje na državnim statistikama, uključujući očekivanu inflaciju, kamatne stope, razine zaposlenosti i očekivani rast tržišta, itd. U drugim slučajevima, pretpostavke su specifične za subjekt koji se revidira i temelje se na internim izvorima informacija.

Prilikom procjene pretpostavki na kojima se temelji računovodstvena procjena, revizor treba razmotriti jesu li:

a) razumno, uzimajući u obzir stvarne rezultate za prethodna razdoblja;

b) primjenjivati dosljedno s pretpostavkama korištenim za izračun ostalih procjena;

c) u skladu s planovima uprave subjekta koji se revidira.

Revizor bi trebao obratiti posebnu pozornost na pretpostavke koje uvelike ovise o promjenama u izvornim podacima i lako su podložne značajnom pogrešnom prikazivanju.

Uz složeni izračun pomoću posebnih metoda, revizor može koristiti rezultate rada stručnjaka.

Revizor treba provjeriti točnost formula koje koristi uprava subjekta revizije u izračunu računovodstvenih procjena. Ova opća provjera temelji se na revizorovom znanju o sljedećem:

a) financijski rezultati subjekta revizije za prethodna razdoblja;

b) praksu koju slijede drugi gospodarski subjekti datog sektora gospodarstva;

c) planove menadžmenta subjekta koji se revidira saopćeni revizoru.

Faza 2. aritmetička provjera izračuna;

Revizor treba izvršiti aritmetičku provjeru izračuna. Priroda, vrijeme i opseg revizijskih postupaka za takvu reviziju ovise o složenosti izračunavanja procijenjenih vrijednosti, revizorovoj ocjeni pouzdanosti postupaka i metoda koje koristi subjekt revizije, kao i o značajnosti procijenjenih vrijednosti. za financijske (računovodstvene) izvještaje u cjelini.

Faza 3 usporedba izračuna za prethodna razdoblja sa stvarnim rezultatima za ta razdoblja (ako je moguće);

a) pribavljanje revizijskih dokaza o ukupnoj pouzdanosti postupaka procjene koje koristi subjekt;

b) razumijevanje potrebe za prilagodbom formula za izračun procijenjenih vrijednosti;

c) utvrđivanje je li revidirani subjekt uzeo u obzir razlike između stvarnih rezultata i prethodnih procjena, te jesu li u financijskim (računovodstvenim) izvještajima izvršene odgovarajuće prilagodbe i objave.

Korak 4 pregleda postupke za odobravanje računovodstvenih procjena od strane uprave subjekta.

Uprava subjekta općenito pregledava i odobrava značajne računovodstvene procjene. Revizor treba provjeriti je li procijenjenu vrijednost pregledala i odobrila odgovarajuća razina menadžmenta, te da je izračun dovršen s priloženim odgovarajućim dokumentima.

Revizor bi trebao donijeti konačnu ocjenu razumnosti računovodstvenih procjena na temelju znanja o aktivnostima subjekta koji se revidira i jesu li procjene u skladu s drugim revizijskim dokazima dobivenim tijekom revizije.

Revizor treba razmotriti uzima li subjekt koji se revidira uzima u obzir sve naknadne transakcije ili događaje koji utječu na ulazne podatke ili pretpostavke korištene u izračunu računovodstvene procjene.

Zbog neizvjesnosti svojstvene računovodstvenoj procjeni, ocjenjivanje odstupanja može biti teže nego u drugim područjima revizije. Ako postoji neusklađenost između revizijske procjene iznosa, potvrđene revizijskim dokazima, i procijenjene vrijednosti prikazane u financijskim (računovodstvenim) izvještajima, revizor mora utvrditi postoji li potreba usklađivanja financijskih (računovodstvenih) izvještaja zbog postojanje takvog neslaganja. Ako je razlika razumna (na primjer, zbog činjenice da iznos u financijskim (računovodstvenim) izvještajima ne prelazi dopuštenu pogrešku), revizor ne treba zahtijevati prilagodbu. Ako revizor smatra da postojeća razlika nije razumna, treba se obratiti upravi subjekta revizije s prijedlogom revizije računovodstvene procjene. U slučaju odbijanja, razliku treba smatrati pogrešnim prikazivanjem i razmatrati zajedno s ostalim pogrešnim prikazima prilikom procjene jesu li posljedice takvih pogrešnih prikaza značajne za financijske (računovodstvene) izvještaje.

Revizor također treba razmotriti koristi li menadžment subjekta odgovarajući pristup za pojedinačne iznose koji se koriste za izračun, kada je svaki od njih pojedinačno u prihvatljivom rasponu, ali istovremeno, u isto vrijeme, namjerno koristi prekoračenje ili ispod vrijednosti iz takvog raspona s kako bi se, nakon primjene na postupke izračunavanja skupa početnih vrijednosti, dobio rezultat koji je namjerno iskrivljen u željenom smjeru. U takvim okolnostima, revizor bi trebao procijeniti razumnost računovodstvenih procjena ne pojedinačno, već u zbiru.

"Revizorski listovi", 2008., br. 6

Objašnjene su glavne odredbe Međunarodnog standarda revizije ISA 540 "Revizijske računovodstvene procjene". Odvojeni dijelovi standarda su detaljno okarakterizirani.

Pod procijenjenim vrijednostima podrazumijevaju se približne vrijednosti pokazatelja financijskih izvještaja koje je izračunala uprava gospodarskog subjekta, a koje su prihvatljive u skladu s računovodstvenim pravilima kada je nemoguće utvrditi točne vrijednosti ili u nedostatku neovisnih vanjskih procjena gospodarskom subjektu.

Ovi pokazatelji uključuju sljedeće.

Rezervirajte za sumnjivi dugovi.
Rezervacije za amortizaciju ulaganja u vrijednosne papire.
Obveze za nefakturirane radove i usluge obračunate u skladu s ugovorima.
Rezerve za buduće troškove i plaćanja, uključujući:

nadolazeći godišnji odmor;

za isplatu godišnje naknade za radni staž;

za isplatu naknade na temelju rezultata rada za godinu;

za popravak dugotrajne imovine;

troškovi proizvodnje o pripremnim radovima u sezonskim industrijama;

budući troškovi melioracije i provedbe drugih mjera zaštite okoliša;

nadolazeći troškovi za popravak predmeta najma;

za jamstvene popravke i jamstveni servis;

pokrivanje ostalih predviđenih troškova;

druge slične rezerve predviđene regulatornim aktima o računovodstvu.

obračunati prihod.
Odgođena porezna imovina i obveze.
Pričuva za pokriće gubitaka nastalih kao rezultat financijskih i proizvodnih aktivnosti.
Gubici po ugovorima o građenju priznati prije njihovog raskida.

Prisutnost procijenjenih vrijednosti u financijskim (računovodstvenim) izvještajima povećava rizik značajnog pogrešnog prikazivanja.

U mnogim slučajevima, procjene se izračunavaju korištenjem formula i omjera koje primjenjuje subjekt koji se revidira (na primjer, standardne stope amortizacije za grupu nekretnina, postrojenja i opreme; standardni postotak prihoda od prodaje za izračunavanje rezerve za buduće troškove za popravke u jamstvenom roku i jamstveni servis za proizvode koji imaju zadani vijek trajanja).

Revizor može provesti neovisno ili od treće strane dobiti neovisnu procjenu i usporediti je s procijenjenom vrijednošću koju je izračunao subjekt revizije. Kada koristi neovisnu procjenu, revizor treba provjeriti valjanost ulaznih podataka, razmotriti potrebne pretpostavke i testirati postupke izračuna. Također je preporučljivo da revizor usporedi procjene za prethodna razdoblja sa stvarnim rezultatima za ta razdoblja.

Procijenjene vrijednosti mogu biti tekuće i izvještajne. Trenutne procijenjene vrijednosti odražavaju se na računovodstvenim računima s učestalošću vođenja računovodstvenih registra, na primjer, obračunavanje rezerve za popravak dugotrajne imovine. Izvještajne procijenjene vrijednosti odražavaju se samo u sastavljanju financijskih izvještaja i ne utvrđuju se do kraja godine, na primjer, obračunavanjem rezerve za amortizaciju ulaganja u vrijednosne papire.

Metode za izračun procijenjenih vrijednosti trebale bi se odražavati u računovodstvenoj politici organizacije.

Preporuke vezane za reviziju računovodstvenih procjena sadržane u financijskim izvještajima sadržane su u Međunarodnom revizijskom standardu 540 „Revizijske računovodstvene procjene“ (u daljnjem tekstu – MSR 540). Ovaj standard nije namijenjen za provjeru informacija koje se odnose na budućnost, ali mnogi postupci u standardu mogu biti korisni. Koncept "procijenjene vrijednosti" se u ovom standardu tumači ukratko, kao približna količina artikla u nedostatku preciznih metoda mjerenja.

U odjeljku "Priroda procijenjenih vrijednosti" ISA 540 naznačeno je da se, ovisno o tehnici izračuna, procijenjene vrijednosti dijele na jednostavne i složene. Jednostavne procijenjene vrijednosti izračunavaju se na temelju bilo kojeg izračuna (na primjer, akumulacijski fondovi - kao fiksni postotak primljene dobiti; najam uključen u troškove izvještajnog razdoblja - prema ugovoru). Složene procjene izračunavaju se na temelju nekoliko pokazatelja pomoću posebnih predviđanja (na primjer, procjena mogući gubici od smanjenja cijene zaliha može zahtijevati ozbiljnu analizu tekućih podataka i predviđanje obujma prodaje).

Ako, kao rezultat nesigurnosti povezane s člankom bilanca stanja ili se izostanak objektivnih podataka pokaže nemogućim za dobivanje razumnih procjena, revizor bi trebao odlučiti je li potrebna izmjena. izvješće revizora sukladno MSR 700 "Revizorsko izvješće (mišljenje) o financijskim izvještajima".

Odjeljak o revizijskim postupcima ovog standarda navodi da revizor treba revidirati računovodstvene procjene kako bi utvrdio jesu li računovodstvene procjene razumne i objavljene.

Prilikom revizije računovodstvenih procjena predlaže se odabrati jedan od sljedećih pristupa ili njihovu kombinaciju:

pregled i testiranje procesa koji se koristi od strane menadžmenta u izvođenju procjena;

korištenje neovisne procjene za usporedbu s onom koju je pripremila uprava;

pregled naknadnih događaja koji potvrđuju napravljene procjene.

Razumijevanje postupaka i metoda koje subjekt koristi za izradu procjena važno je za revizora kada planira prirodu, vrijeme i opseg revizijskih postupaka. Istodobno je potrebno analizirati organizaciju računovodstva i interne kontrole na objektu koji se pregleda.

Revizorove radnje poduzete u cjelokupnom i detaljnom pregledu postupaka koje koristi subjekt koji se revidira trebale bi uključivati:

ocjenjivanje ulaznih podataka i razmatranje pretpostavki na kojima se procjena temelji;

aritmetička provjera izračuna;

uspoređivanje procjena za prethodna razdoblja sa stvarnim rezultatima za ta razdoblja;

razmatranje postupaka za odobravanje računovodstvenih procjena od strane uprave subjekta revizije.

Procjena podataka i analiza pretpostavki omogućuju revizoru da utvrdi stupanj točnosti, potpunosti i relevantnosti podataka na kojima se procjena temelji. Za složene procjene posebnim metodama, revizor ima pravo koristiti rezultate rada stručnjaka, vođeni MSR 620 Korištenje rada stručnjaka.

Priroda, vrijeme i opseg testiranja postupaka izračuna koje subjekt koristi u reviziji ovise o složenosti računovodstvenih procjena, revizorovoj procjeni postupaka i metoda koje subjekt koristi u dobivanju procjena i značajnosti tih procjena u kontekst financijskog izvještavanja.

Tijekom obavljanja usluga revizorima je preporučljivo usporediti procjene za prethodna razdoblja sa stvarnim rezultatima za ista razdoblja, što će mu omogućiti:

pribaviti dokaze o ukupnoj pouzdanosti postupaka procjene koje koristi subjekt;

razmotriti potrebu prilagođavanja formula za bodovanje;

utvrditi postoji li potreba za odgovarajućim prilagodbama i otkriti tražene informacije.

Prema odjeljku "Korištenje neovisne procjene" MSR 540, revizorska tvrtka može dobiti neovisnu procjenu i usporediti je s procijenjenom vrijednošću koju je izračunao gospodarski subjekt. Kao neovisnu ocjenu, revizijska organizacija može koristiti vrijednosti koje su odredili stručni ocjenjivači treće strane. Revizor također ima pravo samostalno ocjenjivati podatke, razmatrati pretpostavke i primjenjivati obračunske postupke korištene pri formiranju procijenjene vrijednosti. Osim toga, može biti korisno usporediti procjene korištene u prethodnim razdobljima sa stvarnim rezultatima tih razdoblja. na primjer, revizor može samostalno, na temelju podataka koji su mu dostupni, predvidjeti promjenu cijene vrijednosnih papira. U tom slučaju, za provjeru rezerviranja za amortizaciju vrijednosnih papira, treba samo usporediti svoju prognozu s procijenjenom vrijednošću te vrijednosti sadržanom u financijskim izvještajima.

U MSR 540, Pregled procjene naknadnih događaja, napominje se da ako se metoda analize naknadnih događaja primijeni kao podrška procijenjenoj procjeni, revizor može razmotriti aktivnosti i događaje koji se događaju nakon završetka revidiranog razdoblja, ali prije završetka revizije . Takvi naknadni događaji mogu pružiti revizijske dokaze o računovodstvenim procjenama koje je izvršio subjekt. Analiza takvih radnji i događaja može smanjiti ili čak eliminirati potrebu za pregledom i testiranjem postupaka koje gospodarski subjekt koristi za izračunavanje procjena ili korištenje neovisne procjene. na primjer, pad cijene vrijednosnih papira može potvrditi pouzdanost pričuve koju je gospodarski subjekt obračunao u prošloj godini.

U skladu s MSR 540, Ocjenjivanje rezultata revizijskih postupaka, revizor treba donijeti konačnu ocjenu razumnosti računovodstvenih procjena na temelju poznavanja poslovanja klijenta, kao i konzistentnosti procjene s ostalim revizijskim dokazima dobivenim tijekom revizije. .

Ako postoje razlike između procijenjene vrijednosti koju je utvrdila revizijska organizacija na temelju dostupnih revizijskih dokaza i sličnog pokazatelja prikazanog u financijskim izvještajima, revizijska organizacija odlučuje o potrebi ispravljanja izvještaja. Ako je razlika nebitna, na primjer, kada je iznos prikazan u financijskim izvještajima unutar tolerancije, ispravak ne može biti potreban.

Ako revizijska organizacija smatra razliku značajnom, može predložiti upravi gospodarskog subjekta reviziju procijenjene vrijednosti. Ako uprava gospodarskog subjekta odbije takvu reviziju, tada će se razlika smatrati pogreškom i razmatrati zajedno sa svim ostalim pogrešnim iskazima prilikom procjene značajnosti utjecaja na financijska izvješća.

Revizijska organizacija također utvrđuje u kojoj su mjeri razlike u procjenama pojedinih pokazatelja priznatih kao značajne slične prirode, zbog čega oni, akumulirajući, mogu imati značajan utjecaj na financijske izvještaje.

Revizor također treba procijeniti postoji li opća tendencija precjenjivanja ili podcjenjivanja određenih iznosa razlika, što može značajno utjecati na pouzdanost financijskih izvještaja. U takvim slučajevima, revizor bi trebao zajednički ocijeniti računovodstvene procjene.

Puni ruski analog ISA 540 je savezno pravilo (standard) revizijske aktivnosti N 21 "Osobitosti revizije procijenjenih vrijednosti". U skladu s njim, ako je zbog nesigurnosti ili nedostatka objektivnih podataka nemoguće izračunati odgovarajuće procijenjene vrijednosti, revizor odlučuje je li na temelju toga potrebno modificirati revizijsko izvješće sastavljeno u skladu s savezno pravilo (standard) revizijske djelatnosti N 6 "Revizorovo izvješće o financijskom (računovodstvenom) izvješćivanju".

Književnost

Danilevsky Yu.A., Shapiguzov S.M., Remizov N.A., Starovoitova E.V. Revizija. - M.: FBK-PRESS, 2002.
Melnik M.V., Kogdenko V.G. Metodologija revizije: Razvoj novih smjernica/revizorskih listova. - 2005. - N 10.
Podolsky V.I., Savin A.A. Revizija. - M.: Ekonomist, 2007.
Priručnik za međunarodnu reviziju, izražavanje uvjerenja i etičke izjave. -N.Y., 2005.

B.T. Zharylgasova

ovlašteni revizor,

Profesor Katedre za analizu i reviziju

Ruska država

Poljoprivredno dopisno sveučilište

V.Yu.Savin

Vodeći specijalist

grupa društava "ALP grupa"

Međunarodni standard revizije (ISA) 540 Revizija računovodstvenih procjena, uključujući ocjenu fer vrijednost i povezane objave" treba čitati zajedno s MSR 200, Osnovni ciljevi neovisnog revizora i Provođenje revizije u skladu s međunarodnim revizijskim standardima.

Uvod

Opseg ovog standarda

1. Ovim Međunarodnim revizijskim standardom (MSR) utvrđuju se revizorove odgovornosti za reviziju računovodstvenih procjena, uključujući procjene fer vrijednosti i povezane objave financijskih izvještaja. Posebno se detaljnije objašnjava primjena MSR 315 (revidirani) i MSR 330, kao i drugih računovodstvenih procjena MSR-a primjenjivih na reviziju. Također sadrži zahtjeve i smjernice za identificiranje pogrešnih prikaza u pojedinačnim računovodstvenim procjenama i pokazatelje moguće pristranosti menadžmenta.

MSR 315 (revidiran) "pregledom organizacije i njenog okruženja".

MSR 330, Revizijski postupci kao odgovor na procijenjene rizike.

Priroda procjena

2. Neke stavke financijskih izvještaja ne mogu se točno procijeniti, moguća je samo njihova približna procjena. Za potrebe ovog Standarda, takve stavke financijskih izvještaja se u daljnjem tekstu nazivaju "procjene". Priroda i pouzdanost informacija koje menadžment može koristiti za potporu procjena značajno varira, što utječe na stupanj nesigurnosti povezane s procjenama. Stupanj nesigurnosti procjene, zauzvrat, utječe na rizike značajnog pogrešnog prikazivanja računovodstvenih procjena, uključujući njihovu osjetljivost na nenamjernu ili namjernu pristranost menadžmenta (Vidjeti točke A1-A11).

3. Svrhe za izračun računovodstvenih procjena mogu varirati ovisno o specifičnostima primjenjivog okvira financijskog izvješćivanja i konkretan članak financijsko izvještavanje. Neke procijenjene vrijednosti se izračunavaju kako bi se predvidio rezultat (ishod) jedne ili više transakcija, događaja ili uvjeta, u vezi s kojima postoji potreba za izračunavanjem procijenjene vrijednosti. Svrha izračuna ostalih procjena, uključujući mnoga mjerenja fer vrijednosti, je drugačija, naime određivanje troška tekuće transakcije ili stavke financijskog izvještaja, uzimajući u obzir uvjete koji su postojali na datum mjerenja, kao što je procjena određene vrste imovine ili obveza. Na primjer, primjenjivi okvir financijskog izvještavanja može mjeriti fer vrijednost u smislu hipotetičke, hipotetičke tekuće transakcije između dobro upućenih zainteresiranih strana (u nekim slučajevima koji se nazivaju "sudionici na tržištu" ili ekvivalentni izraz), a ne namire za transakciju na određenoj prošli ili budući datum.

Različiti okviri financijskog izvještavanja mogu usvojiti različite definicije fer vrijednosti.

4. Razlika između stvarnog rezultata računovodstvene procjene i iznosa koji je početno priznat ili objavljen u financijskim izvještajima ne predstavlja nužno pogrešan prikaz u financijskim izvještajima. To je osobito istinito za mjerenje fer vrijednosti, budući da na svaki vidljivi rezultat neizbježno utječu događaji ili uvjeti koji se javljaju nakon datuma izvještavanja na koji se procjena izračunava za potrebe financijskog izvještavanja.

Datum stupanja na snagu

5. Ovaj standard je na snazi za revizije financijskih izvještaja za razdoblja koja počinju na dan ili nakon 15. prosinca 2009. godine.

Cilj

6. Cilj revizora je pribaviti dostatne primjerene revizijske dokaze koji:

(a) računovodstvene procjene, uključujući procjene fer vrijednosti, priznate ili objavljene u financijskim izvještajima, razumne su;

(b) relevantne objave u financijskim izvještajima dostatne su u kontekstu primjenjivog okvira financijskog izvještavanja.

Definicije

7. Za potrebe Međunarodnih revizijskih standarda, sljedeći izrazi imaju sljedeća značenja:

(a) Procijenjena vrijednost – približna vrijednost novčanog iznosa u nedostatku preciznih metoda za njegovo izračunavanje. Ovaj se izraz koristi za označavanje iznosa mjeren po fer vrijednosti s nesigurnošću procjene, kao i za druge količine koje zahtijevaju procjenu. U slučajevima kada sadašnji standard za računovodstvene procjene koje se mjere samo po fer vrijednosti, koristi se izraz "procjene fer vrijednosti";

(b) procjena točke revizije ili raspon procjena iznos je ili raspon procjena, dakle, koji se izračunavaju na temelju revizijskih dokaza za korištenje u menadžmentovoj analizi točkastih procjena;

(d) pristranost menadžmenta - nedostatak nepristranosti menadžmenta (nedovoljna nepristranost menadžmenta) u procesu proizvodnje informacija;

(e) bodovna procjena menadžmenta je iznos koji menadžment odluči priznati ili objaviti u financijskim izvještajima kao procjenu;

(f) stvarni rezultat računovodstvene procjene je stvarni novčani iznos izračunat iz rezultata temeljnih transakcija, događaja ili uvjeta koji su uzeti u obzir pri izračunu računovodstvene procjene.

Zahtjevi

Postupci procjene rizika i povezane aktivnosti

8. Prilikom provođenja postupaka procjene rizika i povezanih aktivnosti u MSR-u 315 (revidiranom) kako bi se steklo razumijevanje poslovanja subjekta i njegovog okruženja, uključujući subjektov sustav interne kontrole, revizor bi trebao razmotriti sljedeće kako bi dobio razumijevanje identifikacije i procjena rizika značajnog pogrešnog prikazivanja u računovodstvenim procjenama (Vidjeti točku A12):

MSR 315 (revidirani), stavci 5-6 i 11-12.

(a) koji su zahtjevi primjenjivog okvira financijskog izvještavanja koji su relevantni za računovodstvene procjene, uključujući povezane objave (vidjeti točke A13-A15);

(b) kako uprava utvrđuje transakcije, događaje i uvjete koji mogu rezultirati priznavanjem ili objavljivanjem računovodstvenih procjena u financijskim izvještajima. U procesu stjecanja razumijevanja, revizor bi trebao postavljati pitanja menadžmentu o promjenama u okolnostima poslovanja koje mogu zahtijevati izračun novih računovodstvenih procjena ili reviziju prethodnih procjena (Vidjeti točke A16. – A21.);

(i) koju metodu, uključujući, ako je primjenjivo, model koji se koristi za izračun računovodstvene procjene (vidi točke A24-A26);

(ii) koje su značajne kontrole (Vidjeti točke A27-A28);

(iii) je li uprava angažirala stručnjaka (vidi točke A29-A30);

(iv) koje su pretpostavke na temelju kojih su procjene izvedene (vidi odlomke A31-A36);

(v) je li došlo ili je trebalo biti promjene u metodama korištenim za izračun procjena u odnosu na prethodno razdoblje; ako je tako, iz kojeg razloga (Vidjeti točku A37);

(vi) je li uprava ocijenila utjecaj nesigurnosti procjene; ako je tako, kako (Vidjeti točku A38).

9. Revizor je dužan pregledati stvarni rezultat računovodstvenih procjena prijavljenih u financijskim izvještajima prethodnog razdoblja ili, ako je primjenjivo, njihovu naknadnu ponovnu ocjenu u svrhu pripreme financijskih izvještaja za tekuće razdoblje. Prilikom utvrđivanja prirode i opsega analize, revizor razmatra prirodu računovodstvenih procjena i značaj informacija dobivenih analizom kako bi identificirao i procijenio rizike značajnog pogrešnog prikazivanja računovodstvenih procjena uključenih u financijska izvješća tekuće razdoblje. Međutim, svrha analize nije osporiti presude donesene u prethodnim razdobljima na temelju informacija koje su tada bile dostupne (vidi odlomke A39-A44).

Identificiranje i procjena rizika značajnog pogrešnog prikazivanja

10. U identificiranju i procjeni rizika značajnog pogrešnog prikazivanja u skladu sa zahtjevima SA 315 (revidirani), revizor je dužan utvrditi stupanj neizvjesnosti povezane s računovodstvenom procjenom (Vidjeti točke A45-A46).

MSR 315 (revidiran), stavak 25.

11. Od revizora se zahtijeva da utvrdi hoće li, prema revizorovoj profesionalnoj prosudbi, bilo koja od računovodstvenih procjena s visokim stupnjem nesigurnosti dovesti do značajnih rizika (Vidjeti točke A47-A51).

Odgovori na procijenjene rizike značajnog pogrešnog prikazivanja

12 Na temelju procijenjenih rizika značajnog pogrešnog prikazivanja, revizor će odrediti (Vidjeti točku A52):

(a) je li uprava na odgovarajući način postupila u skladu s računovodstvenim zahtjevima primjenjivog okvira financijskog izvještavanja (vidjeti točke A53-A56);

(b) jesu li metode za izračun računovodstvenih procjena prikladne i dosljedno primjenjivane te jesu li promjene (ako ih ima) u računovodstvenim procjenama ili metoda njihovog izračunavanja iz prethodnog razdoblja razumne u datim okolnostima (Vidjeti točku. A57- A58).

13. Kada odgovara na procijenjene rizike značajnog pogrešnog prikazivanja u skladu sa zahtjevima SA 330, revizor će, na temelju prirode procjene, poduzeti jednu ili više od sljedećih radnji (Vidjeti točke A59-A61):

MRevS 330, stavak 5.

(a) utvrditi pružaju li događaji prije datuma revizorova izvješća revizijske dokaze o računovodstvenim procjenama (vidi točke A62-A67);

(b) pregledati kako je uprava izračunala procjene i podatke na kojima se one temelje. Pritom se od revizora traži da ocijeni (Vidjeti točke A68-A70):

(i) je li korištena metoda vrednovanja prikladna u danim okolnostima (vidi odlomke A71-A76);

(ii) jesu li pretpostavke koje koristi uprava prikladne za svrhe mjerenja primjenjivog okvira financijskog izvještavanja (vidjeti točke A77-A83);

(c) istodobno s provedbom relevantnih materijalnih postupaka, testirati operativnu učinkovitost kontrola nad izračunom računovodstvenih procjena uprave (vidjeti točke A84-A86);

(i) ako revizor koristi pretpostavke ili metode koje se razlikuju od onih koje koristi uprava, od revizora se zahtijeva da ispita i razumije pretpostavke ili metode koje koristi uprava u mjeri u kojoj je to dovoljno da potvrdi značajne varijable i procijeni sve značajne razlike od bodovne procjene menadžmenta (Vidjeti točku A92);

(ii) ako revizor zaključi da je raspon procjena prikladan, na temelju dobivenih revizijskih dokaza, revizor će suziti raspon tako da se svi rezultati unutar raspona mogu smatrati razumnim (vidi točke A93-A95).

14. Prilikom razmatranja pitanja navedenih u točki 12. ili kao odgovora na procijenjene rizike značajnog pogrešnog prikazivanja u skladu sa točkom 13., revizor će utvrditi jesu li potrebna posebna vještina ili znanje u jednom ili više aspekata računovodstvenih procjena kako bi se dobila dovoljna odgovarajuća revizija dokaz (vidi odlomke A96–A101).

Dodatni materijalni postupci za ublažavanje značajnih rizika

Nesigurnost procjene

15 Za računovodstvene procjene koje uključuju značajne rizike, revizor je, uz provođenje dodatnih dokaznih postupaka u skladu sa zahtjevima SA 330, dužan ocijeniti (Vidjeti točku A102):

MSR 330, stavak 18.

(a) je li menadžment razmotrio alternativne pretpostavke ili rezultate; iz kojeg razloga ih je odbila; koje je druge korake uprava poduzela kako bi smanjila stupanj neizvjesnosti u izradi procjena (vidi odlomke A103-A106);

(b) jesu li značajne pretpostavke koje je napravio menadžment razumne (vidjeti točke A107. – A109.);

(c) gdje je relevantno za procjenu razumnosti značajnih pretpostavki koje koristi uprava ili za usklađivanje sa zahtjevima primjenjivog okvira financijskog izvješćivanja, procijeniti namjeru i sposobnost menadžmenta da provede posebne akcijske planove (vidi točku A110).

16. Ako revizor vjeruje da rukovodstvo ne poduzima dovoljne korake da smanji učinak neizvjesnosti na računovodstvene procjene koje uključuju značajne rizike, revizor će, ako smatra potrebnim, izračunati raspon procjena kako bi procijenio razumnost računovodstvene procjene (Ref. : stavci A111–A112).

Kriteriji priznavanja i vrednovanja

17. Za računovodstvene procjene koje uključuju značajne rizike, revizor je dužan pribaviti dostatne primjerene revizijske dokaze da:

(a) odluka uprave da prizna ili ne prizna računovodstvene procjene u financijskim izvještajima (vidi točke A113-A114);

(b) osnovu koju je odabrala uprava za izračun računovodstvenih procjena (Vidjeti točku A115.)

u skladu sa zahtjevima primjenjivog okvira financijskog izvještavanja.

Utvrđivanje razumnosti procjena i identificiranje pogrešnih prikaza

18. Revizor je dužan utvrditi, na temelju revizijskih dokaza, jesu li računovodstvene procjene u financijskim izvještajima razumne u kontekstu primjenjivog okvira financijskog izvještavanja ili jesu pogrešni iskazi (Vidjeti točke A116-A119).

19. Revizor je dužan pribaviti dostatne i primjerene revizijske dokaze da računovodstvene objave u financijskim izvještajima koje se odnose na računovodstvene procjene zadovoljavaju zahtjeve primjenjivog okvira financijskog izvještavanja (vidi točke A120-A121).

20. Za računovodstvene procjene koje uključuju značajne rizike, revizor je također dužan ocijeniti primjerenost objavljivanja u financijskim izvještajima o nesigurnosti procjene u kontekstu zahtjeva primjenjivog okvira financijskog izvještavanja (Vidjeti točke A122-A123).

Znakovi moguće pristranosti menadžmenta

21. Revizor je dužan pregledati prosudbe i odluke koje je donijela i donijela uprava prilikom izrade računovodstvenih procjena kako bi identificirao naznake moguće pristranosti menadžmenta. Međutim, naznake moguće pristranosti menadžmenta same po sebi nisu pogrešne iskaze koje treba uzeti u obzir pri donošenju zaključaka o razumnosti pojedinačnih računovodstvenih procjena (vidi točke A124 – A125).

Pisane izjave

22. Revizor je dužan pribaviti pisane izjave od uprave i, prema potrebi, od onih zaduženih za upravljanje u kojima izražavaju svoje mišljenje o razumnosti značajnih pretpostavki korištenih u računovodstvenim procjenama (Vidjeti točke A126 – A127).

Dokumentacija

23. U revizijskoj dokumentaciji revizor mora odražavati:

MSR 230 Revizijska dokumentacija, stavci 8-11 i A6.

(a) osnovu i objavljivanje osnove za svoje zaključke o razumnosti računovodstvenih procjena koje uključuju značajne rizike;

(b) naznake moguće pristranosti menadžmenta, ako ih ima (vidi točku A128).

Vodič za primjenu i drugi materijali s objašnjenjima

Priroda procjena (Vidjeti paragraf 2)

A1. Zbog inherentne neizvjesnosti poslovnih aktivnosti, neke stavke u financijskim izvještajima mogu se samo aproksimirati. Osim toga, određene karakteristike imovine, obveze ili komponente glavnice, ili osnova ili metoda vrednovanja propisana određenim okvirom financijskog izvještavanja, mogu zahtijevati mjerenje stavke financijskog izvještaja. Neki okviri financijskog izvještavanja propisuju vrlo specifične metode za mjerenje i objavljivanje informacija u financijskim izvještajima, dok su drugi puno manje specifični. Dodatak ovom standardu bavi se mjerenjem fer vrijednosti i objavama koje zahtijevaju različiti okviri financijskog izvještavanja.

A2. Neke procjene imaju relativno nisku nesigurnost i mogu biti povezane s manjim rizicima značajnog pogrešnog prikazivanja, na primjer:

procijenjene vrijednosti koje su izračunale organizacije, ekonomska aktivnost koji nije složen;

procjene koje se često izračunavaju i ažuriraju jer su dio rutinskih operacija;

procjene izračunate korištenjem podataka iz javnih izvora, poput objavljenih kamatnih stopa ili burzovnih kotacija za vrijednosne papire. Kada se primjenjuju na mjerenje fer vrijednosti, takvi se podaci mogu nazvati "uočljivim" podacima;

mjerenje fer vrijednosti, čija je metoda izračuna propisana primjenjivim okvirom financijskog izvještavanja, jednostavna i lako primjenjiva na imovinu ili obvezu koja se mora mjeriti po fer vrijednosti;

mjerenja fer vrijednosti čiji je model izračuna dobro poznat ili općeprihvaćen, pod uvjetom da uključuje korištenje pretpostavki ili vidljivih ulaznih podataka.

A3. Druge procjene mogu biti podložne relativno visokoj nesigurnosti, osobito ako se takve procjene temelje na značajnim pretpostavkama, kao što su:

procjene koje se odnose na ishod nedovršenih parnica;

procjene fer vrijednosti derivata financijski instrumenti, ne trguje se na burzi;

mjerenja fer vrijednosti koja koriste model koji je razvio subjekt, ili pretpostavke ili ulazne podatke koji nisu vidljivi na tržištu.

A4. Stupanj nesigurnosti procjene varira ovisno o prirodi procjene, opsegu u kojem se za izračun koristi općeprihvaćena metoda ili model i subjektivnosti pretpostavki koje se koriste za to. U nekim slučajevima, nesigurnost povezana s računovodstvenom procjenom može biti toliko velika da kriteriji priznavanja u primjenjivom okviru financijskog izvještavanja nisu ispunjeni te se računovodstvena procjena ne može izvesti.

A5. Nisu sve stavke financijskih izvještaja koje zahtijevaju mjerenje fer vrijednosti podložne mjernoj nesigurnosti. Na primjer, to može biti slučaj kada postoji aktivno i otvoreno tržište za određene stavke u financijskim izvještajima koje pruža javno dostupne i pouzdane informacije o cijenama po kojima se odvijaju stvarne transakcije. U takvim slučajevima, objavljene kotacije obično su najbolji revizijski dokaz fer vrijednosti. Međutim, neizvjesnost procjene može postojati čak i ako su metoda vrednovanja i podaci vrlo dobro definirani. Na primjer, može biti potrebno prilagoditi vrednovanje vrijednosnih papira koji kotiraju na aktivnom i otvorenom tržištu po deklariranoj tržišnoj vrijednosti ako se čini da je posjed takvih vrijednosnih papira značajan u smislu veličine tržišta ili je likvidnost takvih vrijednosnih papira ograničena. Osim toga, na nesigurnost procjene mogu utjecati opći ekonomski čimbenici koji postoje u trenutku izračuna, na primjer, nedostatak likvidnosti na određenom tržištu.

A6. Dodatni primjeri situacija u kojima bi moglo biti potrebno izračunati procjene osim mjerenja fer vrijednosti:

ispravak vrijednosti sumnjivih dugova;

zastarjelost inventara;

jamstvene obveze;

metodu amortizacije ili korisni vijek trajanja imovine;

iznos smanjenja Knjigovodstvena vrijednost ulaganja u slučajevima kada postoji neizvjesnost u pogledu njezinog povrata;

rezultat izvršenja dugoročnih ugovora;

troškovi rješavanja parničnog postupka i izvršenja sudskih odluka.

A7. Dodatni primjeri situacija u kojima može biti potreban izračun procjene fer vrijednosti:

složeni financijski instrumenti kojima se ne trguje na aktivnom i otvorenom tržištu;

isplate na temelju dionica;

imovine ili opreme namijenjene zbrinjavanju;

pojedinačna imovina ili obveze stečene poslovnom kombinacijom, uključujući goodwill i ;

transakcije koje uključuju razmjenu imovine ili obveza između nepovezanih strana bez novčane naknade, kao što je razmjena proizvodna oprema između odjela uključenih u različitim područjima aktivnosti koje ne uključuju namirenja u gotovini.

A8. Evaluacija uključuje korištenje prosudbi na temelju informacija koje su bile dostupne u vrijeme sastavljanja financijskih izvještaja. Prosudbe donesene o mnogim računovodstvenim procjenama uključuju stvaranje pretpostavki o stvarima koje su neizvjesne u vrijeme procjene. Revizor nije odgovoran za predviđanje budućih uvjeta, transakcija ili događaja koji bi, ako su poznati u vrijeme revizije, mogli značajno utjecati na radnje menadžmenta ili pretpostavke koje ono čini.

Pristranost vodstva

A9. Okviri financijskog izvještavanja često zahtijevaju od menadžmenta nepristranost, odnosno djelovanje bez pristranosti. No budući da procjene nisu precizne, potencijalno su podložne prosudbi uprave. Takve prosudbe mogu biti obilježene nenamjernom ili, obrnuto, namjernom pristranošću menadžmenta (na primjer, zbog činjenice da menadžment želi postići željeni rezultat). Podložnost procjene pristranosti menadžmenta raste kako se povećava subjektivnost u njenom izračunu. Subjektivne odluke, koje su često nužne u izračunu računovodstvenih procjena, uvijek su popraćene nenamjernom i potencijalno namjernom pristranošću menadžmenta. U reviziji koja se ponavlja, naznake moguće pristranosti menadžmenta identificirane u prethodnim revizijama utječu na revizorovo planiranje i radnje za identificiranje i procjenu rizika u tekućem razdoblju.

A10. Identificiranje pristranosti upravljanja na razini računa može biti priličan izazov. Pristranost se može otkriti samo gledanjem agregata procjena ili svih procjena, ili promatranjem tijekom nekoliko razdoblja izvješćivanja. Iako određeni stupanj pristranosti menadžmenta uvijek prati subjektivne odluke, uprava možda neće imati namjeru obmanuti korisnike financijskih izvještaja prilikom donošenja prosudbi. Ali ako je takva namjera prisutna, pristranost menadžmenta kvalificira se kao djelo u lošoj namjeri.

Značajke organizacija javnog sektora

A11. Subjekti javnog sektora mogu posjedovati značajne količine specijalizirane imovine za koju ne postoje javni i pouzdani izvori informacija za potrebe mjerenja fer vrijednosti ili druge osnove za utvrđivanje sadašnja vrijednost, ili oboje. Često specijalizirana imovina u vlasništvu organizacija ne stvara novčane tokove i za njih ne postoji aktivno tržište. Iz tog razloga mjerenje fer vrijednosti obično zahtijeva izračune i može biti prilično složeno i, u rijetkim slučajevima, nemoguće.

Postupci procjene rizika i povezane aktivnosti (Vidjeti točku 8.)

A12. Postupci procjene rizika i prateće aktivnosti u točki 8. pomažu revizoru da odredi očekivanu prirodu i vrstu računovodstvenih procjena koje subjekt može koristiti. Glavni zadatak revizora je razumjeti je li razumijevanje koje je dobio o aktivnostima organizacije dovoljno za prepoznavanje i procjenu rizika značajnog pogrešnog prikazivanja procijenjenih vrijednosti, kao i za planiranje prirode, vremena i opsega daljnje revizije postupci.

Stjecanje razumijevanja zahtjeva primjenjivog okvira financijskog izvještavanja (Vidjeti točku 8(a))

A13. Razumijevanje zahtjeva primjenjivog okvira financijskog izvještavanja pomaže revizoru da utvrdi, posebice:

predviđa li posebne uvjete za priznavanje računovodstvenih procjena ili metode za njihovo utvrđivanje;

Većina okvira financijskog izvještavanja zahtijeva uključivanje u bilancu ili stavke koje zadovoljavaju kriterije za priznavanje. Objavljivanje načela računovodstvena politika ili dopunske bilješke uz financijske izvještaje nisu adekvatna zamjena za nepriznate stavke, uključujući računovodstvene procjene.

jesu li identificirani specifični uvjeti koji dopuštaju ili zahtijevaju mjerenje fer vrijednosti, na primjer, na temelju namjere menadžmenta da poduzme određeni postupak u vezi s imovinom ili obvezom;

jesu li definirana potrebna ili dopuštena objava.

Nakon ispitivanja ovih pitanja, revizor će steći razumijevanje koje koristi za raspravu s menadžmentom je li menadžment postupio u skladu sa zahtjevima računovodstvene procjene i kako bi utvrdio jesu li ti zahtjevi na odgovarajući način ispunjeni.

A14. Okviri financijskog izvještavanja mogu pružiti smjernice menadžmentu za pripremu točkovnih procjena kada postoji nekoliko alternativa. Na primjer, neki okviri financijskog izvještavanja zahtijevaju da bodovna procjena odabrana kao jedna od alternativa odražava prosudbu uprave o najvjerojatnijem ishodu. Drugi mogu zahtijevati korištenje diskontirane očekivane vrijednosti ponderirane vjerojatnosti. U nekim slučajevima, uprava je u mogućnosti odmah izračunati bodovnu procjenu, dok je u drugima pouzdana bodovna procjena moguća samo nakon ispitivanja nekoliko alternativnih pretpostavki ili rezultata koji menadžmentu omogućuju izračunavanje bodovne procjene.

Različiti okviri financijskog izvješćivanja mogu koristiti različite izraze za opisivanje tako izračunatih bodovnih procjena.

A15. Okviri financijskog izvještavanja mogu zahtijevati objave o značajnim pretpostavkama na koje je određena računovodstvena procjena posebno osjetljiva na promjenu. Osim toga, kada postoji visok stupanj nesigurnosti procjene, neki okviri financijskog izvještavanja zabranjuju priznavanje računovodstvenih procjena, ali mogu zahtijevati određene objave u bilješkama uz financijske izvještaje.

Stjecanje razumijevanja o tome kako menadžment utvrđuje potrebu za procjenama (Vidjeti točku 8(b))

A16. Priprema financijskih izvještaja zahtijeva od uprave utvrditi zahtijeva li neka transakcija, događaj ili uvjet izračun računovodstvene procjene i jesu li sve potrebne računovodstvene procjene priznate, utvrđene i objavljene u financijskim izvještajima u skladu sa zahtjevima primjenjivog financijskog izvješćivanja okvir.

A17. Transakcije, događaje i uvjete koji zahtijevaju izračun računovodstvenih procjena, menadžment u većini slučajeva utvrđuje na temelju:

njihovo razumijevanje aktivnosti organizacije i industrije u kojoj djeluje;

informacije koje posjeduje o provedbi poslovne strategije u tekućem razdoblju;

ako je primjenjivo, iskustvo stečeno u pripremi financijskih izvještaja subjekta u prethodnim razdobljima.

U takvim slučajevima, revizor može razumjeti kako menadžment utvrđuje potrebu za računovodstvenim procjenama, prvenstveno putem upita uprave. U drugim slučajevima u kojima menadžment ima strukturiraniji pristup, kao što je kada je subjekt službeno uspostavio funkciju upravljanja rizicima, revizor može provesti postupke procjene rizika na temelju metoda i praksi koje rukovodstvo koristi za redoviti pregled okolnosti koje dovode do izračuna. procjene i, ako je potrebno, njihovu reviziju. Pitanje potpunosti računovodstvenih procjena često zahtijeva posebnu pažnju revizora, posebno kada su u pitanju računovodstvene procjene koje se odnose na obveze.

A18. Revizorovo razumijevanje subjekta i njegovog okruženja, dobiveno provođenjem postupaka procjene rizika, zajedno s ostalim revizijskim dokazima dobivenim tijekom revizije, pomaže revizoru identificirati okolnosti ili promjene u okolnostima koje mogu zahtijevati računovodstvenu procjenu.

A19. Zahtjevi za promjenu upravi mogu uključivati, na primjer:

je li subjekt proveo nove vrste transakcija za koje su potrebne procjene;

jesu li se promijenili uvjeti transakcija, u vezi s kojima je potreban izračun računovodstvenih procjena;

je li se računovodstvena politika o računovodstvenim procjenama promijenila kao rezultat promjena u zahtjevima primjenjivog okvira financijskog izvještavanja ili iz bilo kojeg drugog razloga;

je li došlo do promjena u regulatornim zahtjevima ili bilo kakvih drugih promjena izvan kontrole uprave koje bi mogle zahtijevati od uprave da revidira već izračunate procjene ili razvije nove;

jesu li nastupili novi uvjeti (jesu li se dogodili novi događaji) u vezi s kojima je postalo potrebno izračunati nove ili revidirati već izračunate procjene.

A20. Tijekom revizije, revizor može otkriti transakcije, događaje i uvjete koje nije identificiralo rukovodstvo, a koje zahtijevaju izradu procjena. MSR 315 (revidiran) bavi se okolnostima u kojima revizor identificira rizike značajnog pogrešnog prikazivanja koje nije identificiralo rukovodstvo i utvrđuje postoje li materijalne slabosti u internim kontrolama subjekta u vezi s procesima procjene rizika.

MSR 315 (revidiran), stavak 16.

Značajke malih organizacija

A21. Proučavanje ovih podataka u reviziji malih organizacija manje je teško, jer su njihove poslovne aktivnosti često ograničene, a poslovanje manje složene strukture. Osim toga, samo jedna osoba, poput vlasnika-menadžera, često utvrđuje potrebu za računovodstvenom procjenom, kojoj revizor može uputiti zahtjeve.

Stjecanje razumijevanja o tome kako menadžment radi procjene (Vidjeti paragraf 8(c))

A22. Priprema financijskih izvještaja također zahtijeva od Uprave da uspostavi procese za izračun računovodstvenih procjena, uključujući zadovoljavajući sustav internih kontrola. Ovi procesi uključuju:

odabir odgovarajućih računovodstvenih politika i određivanje postupaka vrednovanja, uključujući odgovarajuće metode izračuna i vrednovanja i, ako je potrebno, izbor modela;

priprema ili identificiranje značajnih podataka i pretpostavki koje utječu na procjene;

redovito preispitivanje okolnosti zbog kojih su procjene nužne i, ako je potrebno, revizija procjena.

A23. Pitanja koja revizor može razmotriti kako bi razumio kako je uprava izračunala računovodstvene procjene mogu uključivati, na primjer:

koje vrste računa ili transakcija na koje se procjene odnose (na primjer, odnose li se procjene na bilježenje rutinskih ili ponavljajućih transakcija ili se odnose na netipične ili jednokratne transakcije);

je li rukovodstvo koristilo priznate metode izračuna da bi došlo do konkretnih računovodstvenih procjena, i ako jest, na koji način;

Jesu li procjene izračunate korištenjem podataka koji su postojali na datum međusobnog razdoblja, i ako jesu, je li menadžment uzeo u obzir učinke događaja, transakcija i promjena okolnosti koje su se dogodile između tog među datuma i kraja razdoblja, i ako jeste , kako.

Metoda izračunavanja računovodstvene procjene, uključujući korištenje modela (Vidjeti točku 8(c)(i))

A24. U nekim slučajevima, primjenjivi okvir financijskog izvještavanja može propisati određenu računovodstvenu metodu, kao što je određeni model, koji se mora koristiti za izračun procjene fer vrijednosti. Međutim, u većini slučajeva primjenjivi okvir financijskog izvješćivanja ne propisuje posebnu metodu izračuna ili može predvidjeti nekoliko alternativnih metoda odjednom.

A25. U situacijama u kojima primjenjivi okvir financijskog izvješćivanja ne propisuje određenu metodu koju treba primijeniti u datim okolnostima, pitanja koja revizor može razmotriti prilikom ispitivanja metode ili, ako je primjenjivo, modela računovodstvene procjene uključuju, na primjer:

Kako je, pri odabiru određene metode, menadžment uzeo u obzir prirodu imovine ili obveza koje se mjere;

djeluje li organizacija u određenom području, industriji ili bilo kojem posebni uvjeti gdje se za izračun određenih procjena koriste općeprihvaćene metode.

A26. Ako menadžment samostalno razvije model koji bi se trebao koristiti za izračun računovodstvene procjene ili odstupi od modela koji se široko koristi u određenoj industriji ili određenom okruženju, povećavaju se rizici značajnog pogrešnog prikazivanja.

Značajne kontrole (Vidjeti točku 8(c)(ii))

A27. Čimbenici koje revizor može uzeti u obzir kako bi stekao razumijevanje značajnih kontrola uključuju, na primjer, kvalifikacije osoba koje prave računovodstvene procjene i kontrole u vezi sa:

kako menadžment utvrđuje potpunost, značaj i točnost podataka korištenih u procjenama;

kako procjene (uključujući pretpostavke ili ulazne podatke korištene za njihov izračun) pregledavaju i odobravaju relevantne razine menadžmenta i, prema potrebi, oni koji su zaduženi za upravljanje;

način na koji se odgovornosti raspoređuju između onih koji provode transakcije u ime subjekta i onih koji su odgovorni za izračun računovodstvenih procjena, uključujući uzima li raspodjela odgovornosti u obzir prirodu aktivnosti subjekta i proizvoda ili usluga koje pruža (npr. , u velikom financijska organizacija podjela odgovornosti može uključivati stvaranje neovisne jedinice koja će biti odgovorna za mjerenje i potvrđivanje vlastite fer vrijednosti financijski proizvodi organizacija i zapošljavat će pojedince čija naknada neće biti vezana za takve proizvode).

A28. Ovisno o okolnostima, u izračunu računovodstvenih procjena mogu se koristiti i druge kontrole. Na primjer, ako subjekt koristi posebne modele za izračun računovodstvenih procjena, menadžment može uspostaviti politike i postupke koji će upravljati upotrebom tih modela. Značajna sredstva kontrole mogu uključivati, na primjer, kontrolu nad sljedećim:

struktura i razvoj ili odabir specifičnog modela za postizanje određenog cilja;

korištenje modela;

održavanje i redovito provjeravanje integriteta modela.

Angažiranje stručnjaka od strane uprave (Vidjeti točku 8(c)(iii))

A29. Uprava može angažirati, ili organizacija može angažirati, pojedince koji imaju iskustvo i kvalifikacije potrebne za izračun potrebnih bodovnih procjena. Međutim, u nekim slučajevima uprava će možda morati angažirati stručnjaka za izračun ili pomoć u izračunu bodovnih procjena. Ova potreba može nastati zbog sljedećih okolnosti:

specijalizirana priroda pitanja koje zahtijeva procjenu (na primjer, procjena mineralnih rezervi ili rezervi ugljikovodika u rudarskoj industriji);

tehničke značajke modela koji su osmišljeni kako bi osigurali da su ispunjeni relevantni zahtjevi primjenjivog okvira financijskog izvještavanja (na primjer, neka mjerenja fer vrijednosti);

neobična ili rijetka priroda stanja, transakcije ili događaja koji zahtijevaju izračun procjene.

Značajke malih organizacija

A30. U malim organizacijama vlasnik-menadžer može sam izračunati potrebnu procjenu bodova. Međutim, u nekim slučajevima može mu trebati pomoć stručnjaka. Rasprava s upraviteljem vlasnika u ranoj fazi revizije o prirodi bilo kakvih računovodstvenih procjena, cjelovitosti potrebnih računovodstvenih procjena i adekvatnosti procesa procjene može pomoći upravitelju vlasnika da utvrdi je li potrebna stručna pomoć.

Pretpostavke (Vidjeti točku 8(c)(iv))

A31. Pretpostavke su sastavni dio procjena. Pitanja koja revizor može razmotriti kako bi stekao razumijevanje pretpostavki na kojima se temelje računovodstvene procjene uključuju, na primjer, sljedeće:

kakva je priroda pretpostavki, uključujući one koje mogu biti značajne;

kako menadžment procjenjuje razumnost i potpunost pretpostavki (odnosno jesu li sve značajne varijable uzete u obzir);

ako je primjenjivo, kako menadžment utvrđuje internu dosljednost korištenih pretpostavki;

odnose li se pretpostavke na pitanja koja su pod kontrolom uprave (na primjer, pretpostavke o programima održavanja koji mogu utjecati na procjenu korisnog vijeka trajanja imovine) i u skladu su s poslovnim planovima subjekta i njegovim okruženjem, ili jesu li pretpostavke odnose se na pitanja koja su izvan kontrole uprave (na primjer, pretpostavke o kamatnim stopama, stopama smrtnosti, potencijalnim sudskim sporovima ili regulatornim mjerama, promjenjivost i vrijeme budućnosti Gotovina teče);

kakva je priroda i opseg dokumentacije (ako postoji) koja podupire pretpostavke.

Stručnjak može napraviti ili identificirati pretpostavke koje će pomoći menadžmentu u izradi procjena. Ako menadžment koristi pretpostavke koje je napravio ili identificirao ispitivač, one postaju pretpostavke menadžmenta.

A32. U nekim slučajevima, pretpostavke se mogu odnositi na ulazne podatke, kao što je kada menadžment koristi model za izračunavanje procjene, iako se pojam inputi može odnositi i na ulazne podatke na koje se primjenjuju specifične pretpostavke.

A33. Kako bi potvrdili pretpostavke, uprava može koristiti različiti tipovi informacije dobivene iz internih i vanjskih izvora, čija važnost i pouzdanost mogu biti različiti. U nekim slučajevima, informacije iz vanjskih izvora (na primjer, objavljene kamatne stope ili druge statističke informacije) ili internih izvora (na primjer, informacije o prethodnom razdoblju ili prethodnim uvjetima u kojima je subjekt poslovao) mogu pružiti pouzdanu osnovu za pretpostavku . U drugim slučajevima, pretpostavka može biti subjektivnija, primjerice kada organizacija nema potrebnu stručnost ili vanjske izvore informacija.

A34. U procjeni fer vrijednosti, pretpostavke uzimaju u obzir ili su u skladu s podacima koje bi koristile upućene i zainteresirane treće strane (u nekim slučajevima se koristi izraz "sudionici na tržištu" ili ekvivalentni izraz za njih) za određivanje fer vrijednosti u zamjeni imovine ili podmirenju bilo koje obveze. Pojedinačne se pretpostavke također mogu razlikovati ovisno o prirodi imovine ili obveza koje se procjenjuju, korištenoj metodi vrednovanja (na primjer, metoda usporedivih transakcija ili tržišna metoda) i zahtjevima primjenjivog okvira financijskog izvještavanja.

A35. U pretpostavkama ili ulaznim podacima korištenim za mjerenje fer vrijednosti, uočene su sljedeće razlike u smislu izvora i osnove:

(a) pretpostavke i ulazne podatke koje bi sudionici na tržištu koristili za utvrđivanje cijene imovine ili obveza, na temelju tržišnih podataka dobivenih iz izvora koji su neovisni o izvještajnom subjektu (u nekim slučajevima, izraz "uočljivi ulazni podaci" koristi se za označavanje ovih parametri" ili drugi ekvivalentni pojam);

(b) pretpostavke i ulazne podatke koji uzimaju u obzir vlastite prosudbe uprave o pretpostavkama koje bi sudionici na tržištu koristili za utvrđivanje cijene imovine ili obveza, razvijene na temelju najboljih dostupnih informacija u danim okolnostima (u nekim slučajevima, izraz "nevidljivi ulaz parametri" ili neki drugi ekvivalentni pojam).

Međutim, u praksi, razlike između pretpostavki i ulaznih podataka opisanih u paragrafima (a) i (b) nisu uvijek jasne. Štoviše, menadžment će možda morati birati između nekoliko različitih pretpostavki koje koriste različiti sudionici na tržištu.

A36. Stupanj subjektivnosti, na primjer, u određivanju jesu li pretpostavka ili ulazni podaci vidljivi utječe na stupanj nesigurnosti procjene i stoga na revizorovu procjenu rizika značajnog pogrešnog prikazivanja u određenoj računovodstvenoj procjeni.

Promjene u računovodstvenim procjenama (Vidjeti točku 8(c)(v))

A37. U ocjenjivanju načina na koji menadžment izračunava računovodstvene procjene, revizor bi trebao razmotriti je li došlo (ili je trebalo biti) bilo kakve promjene u načinu na koji se izračunavaju u odnosu na prethodno razdoblje. Ako je došlo do bilo kakvih promjena u okruženju ili okolnosti koje utječu na poslovanje subjekta ili zahtjeve primjenjivog okvira financijskog izvještavanja, možda će biti potrebno promijeniti usvojenu metodu vrednovanja. Ako je uprava promijenila metodu za izračun računovodstvene procjene, bitno je da je uprava mogla potvrditi da se nova metoda čini razumnijom u novim okolnostima ili predstavlja odgovor na takve promjene. Na primjer, ako menadžment promijeni računovodstvenu osnovu i koristi model umjesto metode procjene tržišne vrijednosti, revizor bi trebao kritički procijeniti jesu li tržišne pretpostavke menadžmenta razumne u prevladavajućim ekonomskim okolnostima.

Nesigurnost procjene (Vidjeti točku 8(c)(vi))

A38. Pitanja koja revizor može razmotriti kako bi stekao razumijevanje je li uprava procijenila utjecaj nesigurnosti procjene i, ako jest, kako, mogu uključivati, na primjer:

je li rukovodstvo razmotrilo alternativne pretpostavke ili rezultate (događaja) tako što je, na primjer, izvršio analizu osjetljivosti kako bi odredio učinak promjena u pretpostavkama na određenu računovodstvenu procjenu i, ako se razmatra, kako;

kako menadžment izračunava procjenu u slučajevima kada rezultati provedene analize ukazuju na nekoliko scenarija za ishod događaja;

prati li uprava stvarne rezultate procjena iz prethodnog razdoblja i je li uprava poduzela odgovarajuće mjere kao rezultat praćenja.

Analiza računovodstvenih procjena iz prethodnog razdoblja (Vidjeti točku 9.)

A39. Stvarni rezultat računovodstvene procjene često se razlikuje od računovodstvene procjene priznate u financijskim izvještajima prethodnih razdoblja. Kao rezultat provođenja postupaka procjene rizika radi identificiranja i razumijevanja razloga za takve razlike, revizor može dobiti:

informacije o uspješnosti menadžmentovog procesa za izračun procjena u prethodnom razdoblju, na temelju kojih revizor može procijeniti vjerojatnu izvedbu sličnog procesa u tekućem razdoblju;

revizijski dokazi koji se odnose na revalorizaciju računovodstvenih procjena iz prethodnog razdoblja u tekućem razdoblju;

revizijski dokazi o pitanjima kao što je nesigurnost procjene za koje se može zahtijevati da se objave u financijskim izvještajima.

A40. Pregled procjena iz prethodnog razdoblja također može pomoći revizoru da identificira okolnosti ili uvjete u tekućem razdoblju koji procjene čine osjetljivijima ili ukazuju na prisutnost pristranosti menadžmenta. Profesionalni skepticizam pomoći će revizoru da identificira takve okolnosti ili uvjete i odredi prirodu, vrijeme i opseg dodatnih revizijskih postupaka.

A41. MSR 240 također zahtijeva retrospektivnu analizu menadžmentovih prosudbi i pretpostavki koje se odnose na materijalno značajne računovodstvene procjene. Ova analiza obavlja se kao odgovor na rizik djelovanja uprave izvan postojećih kontrola i dio je revizorova procesa osmišljavanja i provođenja revizijskih postupaka za testiranje računovodstvenih procjena za sve naznake pristranosti koje bi mogle biti povezane s rizikom značajnog pogrešnog prikazivanja zbog prijevare. U praksi, revizorov pregled računovodstvenih procjena iz prethodnih razdoblja kao dio postupka procjene rizika u skladu s ovim MSR-om može se provesti istovremeno s revizijom koju zahtijeva MSR 240.

SA 240, Revizorove odgovornosti u vezi s prijevarom u reviziji financijskih izvještaja, paragraf 32(b)(ii).

A42. Revizor može zaključiti da je potrebno detaljnije analizirati one računovodstvene procjene za koje je tijekom revizije za prethodno razdoblje utvrđeno da imaju visoku nesigurnost ili one koje su se značajno promijenile u odnosu na prethodno razdoblje. S druge strane, s obzirom na, na primjer, procjene generirane tijekom računovodstva rutinskih i ponavljajućih transakcija, revizor može zaključiti da će za potrebe analize biti dovoljno provesti analitičke postupke kao postupke procjene rizika. .

A43. Procjene fer vrijednosti i druge procjene koje se temelje na uvjetima koji su postojali na datum utvrđivanja mogu imati značajnije razlike između fer vrijednosti priznate u financijskim izvještajima prethodnog razdoblja i rezultata ili iznosa ponovno mjerenih za potrebe izračunavanja financijskih izvještaja tekućeg razdoblja. Razlog je u tome što je svrha izračunavanja takvih procijenjenih vrijednosti određena idejom vrijednosti u određenom trenutku, ali s promjenom uvjeta u kojima organizacija posluje, ta se vrijednost može značajno promijeniti i to brzo. Stoga bi se u provođenju analize revizor trebao usredotočiti na dobivanje informacija koje će biti korisne u identificiranju i procjeni rizika značajnog pogrešnog prikazivanja. Na primjer, u nekim slučajevima, razumijevanje promjena u pretpostavkama određenog sudionika na tržištu koje su utjecale na stvarni rezultat mjerenja fer vrijednosti iz prethodnog razdoblja možda neće pružiti informacije potrebne za potrebe revizije. U takvom slučaju može biti revizorsko ispitivanje stvarnih rezultata mjerenja fer vrijednosti prethodnog razdoblja više ima za cilj ispitati učinkovitost menadžmentovog izračuna procjena u prethodnom razdoblju, odnosno radnje menadžmenta na temelju kojih će revizor moći stvoriti prosudbu o vjerojatnoj učinkovitosti menadžmentovog izračuna procjena u tekućem razdoblju.

A44. Razlika između stvarnog rezultata računovodstvene procjene i iznosa priznatog u financijskim izvještajima prethodnog razdoblja ne ukazuje nužno na postojanje pogrešnog prikaza u financijskim izvještajima prethodnog razdoblja. No može biti pokazatelj pogrešnog prikazivanja ako se, na primjer, razlika odnosi na informacije koje su bile dostupne upravi u vrijeme dovršavanja financijskih izvještaja prethodnog razdoblja ili koje su se razumno mogle dobiti i uzeti u obzir pri sastavljanju tih financijskih izvještaja . Mnogi okviri financijskog izvještavanja pružaju smjernice o tome kako razlikovati promjene u računovodstvenim procjenama koje su pogrešne i promjene koje nisu, kao i smjernice o tome kako ih obračunati.

Identificiranje i procjena rizika značajnog pogrešnog prikazivanja

Nesigurnost procjene (Vidjeti točku 10.)

A45. Stupanj nesigurnosti koji je svojstven određenoj procijenjenoj vrijednosti može biti posljedica sljedećih čimbenika:

stupanj ovisnosti procijenjene vrijednosti o prosudbi;

osjetljivost računovodstvene procjene na promjene u pretpostavkama;

postojanje priznatih metoda vrednovanja koje mogu smanjiti nesigurnost procjene (iako subjektivna priroda pretpostavki korištenih kao inputa i dalje može dovesti do nesigurnosti procjene);

trajanje razdoblja predviđanja i mogućnost korištenja podataka o događajima iz prethodnog razdoblja za predviđanje događaja u budućem razdoblju;

mogućnost dobivanja pouzdanih podataka iz vanjskih izvora;

u kojoj se mjeri procjena temelji na uočljivim ili neuočljivim inputima.

Na osjetljivost računovodstvene procjene na pristranost menadžmenta može utjecati stupanj neizvjesnosti u toj računovodstvenoj procjeni.

A46. Prilikom procjene rizika značajnog pogrešnog prikazivanja, revizor također može uzeti u obzir sljedeće čimbenike:

stvarna ili očekivana vrijednost procijenjene vrijednosti;

Prijavljeni iznos računovodstvene procjene (tj. procjena menadžmenta) i iznos koji je trebao biti prijavljen, prema mišljenju revizora;

angažiranje stručnjaka od strane menadžmenta za izračun procijenjene vrijednosti;

rezultate analize procijenjenih vrijednosti prethodnog razdoblja.

Visoka nesigurnost procjene i značajni rizici (Vidjeti odlomak 11.)

A47. Primjeri procjena s visokim stupnjem nesigurnosti su:

procjene koje se u velikoj mjeri oslanjaju na presude, kao što su presude o ishodu sudskih sporova u tijeku ili presude o iznosu i vremenu budućih novčanih tokova povezanih s neizvjesnim događajima za mnogo godina od sada;

procijenjene vrijednosti izračunate bez korištenja priznatih metoda izračuna;

računovodstvene procjene za koje revizorova analiza sličnih računovodstvenih procjena u financijskim izvještajima prethodnih razdoblja ukazuje na značajnu razliku između izvorne računovodstvene procjene i njenog stvarnog rezultata;

mjerenja fer vrijednosti koja koriste model koji je razvio subjekt ili za koja nema vidljivih ulaznih podataka.

A48. Naizgled nematerijalna računovodstvena procjena može rezultirati materijalno značajnim pogrešnim prikazivanjem zbog neizvjesnosti svojstvene toj računovodstvenoj procjeni, tj. iznos priznat ili objavljeni u financijskim izvještajima za danu računovodstvenu procjenu može biti pokazatelj njezine nesigurnosti.

A49. U nekim slučajevima, stupanj nesigurnosti procjene može biti toliko visok da se razumna procjena ne može izračunati. Kao rezultat toga, primjenjivi okvir financijskog izvještavanja može zabraniti priznavanje stavke u financijskim izvještajima ili mjerenje po fer vrijednosti. U takvim situacijama, značajni rizici povezani su ne samo s potrebom priznavanja ili nepriznavanja procijenjene vrijednosti ili mjerenja po fer vrijednosti, već i s adekvatnošću objavljenih informacija. Primjenjivi okvir financijskog izvještavanja može zahtijevati objavljivanje takvih računovodstvenih procjena i njihovog inherentnog visokog stupnja neizvjesnosti (vidjeti točke A120-A123).

A50. Ako revizor utvrdi da računovodstvena procjena predstavlja značajan rizik, od revizora se traži da razumije kontrole subjekta, uključujući kontrolne radnje koje se poduzimaju.

MSR 315 (revidiran), stavak 29.

A51. U nekim slučajevima, nesigurnost u računovodstvenoj procjeni može dovesti u sumnju sposobnost subjekta da nastavi s neograničenim poslovanjem. Zahtjevi i smjernice za takve situacije nalaze se u MSR 570.

ISA 570 Koncern.

Odgovori na procijenjene rizike značajnog pogrešnog prikazivanja (Vidjeti točku 12.)

A52. MSR 330 zahtijeva od revizora da osmisli i izvede revizijske postupke čija će priroda, vrijeme i opseg pomoći u ublažavanju procijenjenih rizika značajnog pogrešnog prikazivanja povezanih s računovodstvenim procjenama i na razini financijskih izvještaja i na razini tvrdnji. Paragrafi A53–A115 bave se specifičnim odgovorima na rizike samo na razini tvrdnji.

MRevS 330, stavci 5 - 6.

Usklađenost s primjenjivim okvirom financijskog izvještavanja (Vidjeti točku 12(a))

A53. Mnogi okviri financijskog izvještavanja definiraju posebne uvjete za priznavanje računovodstvenih procjena, metode za njihov izračun i informacije koje podliježu obveznom objavljivanju. Usklađenost s ovim vrstama zahtjeva može biti teška i uključuje prosuđivanje. Nakon što su postupci procjene rizika provedeni, revizor se posebno fokusira na one zahtjeve primjenjivog okvira financijskog izvještavanja koji su podložni riziku pogreške ili koji mogu biti podložni različitim tumačenjima.

A54. Utvrđuje se činjenica da je menadžment ispravno postupio u skladu sa zahtjevima primjenjivog okvira financijskog izvještavanja, uključujući uzimanje u obzir revizorovog razumijevanja aktivnosti subjekta i njegovog okruženja. Na primjer, procjena fer vrijednosti određenih stavki, kao što je nematerijalna imovina stečena u poslovnom spajanju, može uključivati ispitivanje određenih aspekata na koje utječu subjekt i njegovo poslovanje.

A55. U nekim slučajevima, dodatni revizijski postupci, kao što je revizija od strane revizora trenutnog fizičkog stanja imovine, mogu biti potrebni kako bi se potvrdilo da je uprava u skladu sa zahtjevima primjenjivog okvira financijskog izvještavanja.

A56. Usklađenost sa zahtjevima primjenjivog okvira financijskog izvještavanja zahtijeva od uprave da razmotri promjene u uvjetima ili okolnostima koje utječu na subjekt. Na primjer, pojava aktivnog tržišta za određenu klasu imovine ili obveza može učiniti neprikladnim nastavak korištenja metode diskontiranog novčanog tijeka za mjerenje njihove fer vrijednosti.

Dosljednost metoda i osnova za promjene (Vidjeti paragraf 12(b))

A57. Revizorsko ispitivanje promjene računovodstvene procjene ili metode izračuna iz prethodnog razdoblja ima važnost, budući da se promjena koja se ne temelji na promijenjenim okolnostima ili novim informacijama smatra subjektivnom. Subjektivne promjene računovodstvenih procjena tijekom vremena dovode do nedosljednosti u financijskim izvještajima i mogu biti izvor pogrešnih iskaza ili pokazatelj moguće pristranosti uprave.

A58. U mnogim slučajevima, uprava može opravdati promjene računovodstvenih procjena ili načina na koji su izračunate iz prethodnog razdoblja na temelju promjena u okolnostima. Procjenjuje se razumnost razloga za promjenu i dostatnost dokumenata koji potkrepljuju mišljenje uprave o promjeni okolnosti koje su uzrokovale promjenu računovodstvene procjene ili načina njezina izračunavanja.

Odgovori na procijenjene rizike značajnog pogrešnog prikazivanja (Vidjeti točku 13.)

A59. Revizor odabire radnje u točki 13. za rješavanje rizika značajnog pogrešnog prikazivanja (i pojedinačno i u zbiru) uzimajući u obzir sljedeće čimbenike:

prirodu računovodstvene procjene, uključujući odnosi li se na rutinske ili netipične transakcije;

sposobnost revizora da dobije dostatne i odgovarajuće revizijske dokaze iz rezultata postupka(a);

procijenjeni rizik značajnog pogrešnog prikazivanja, uključujući je li takav procijenjeni rizik značajan.

A60. Na primjer, kada se ocjenjuje adekvatnost ispravka vrijednosti za sumnjiva dugovanja, učinkovit revizijski postupak, zajedno s drugim postupcima, može biti provjera naknadno naplaćenih Novac. Ako je nesigurnost računovodstvene procjene visoka, na primjer, kada je računovodstvena procjena izračunata korištenjem subjektovog vlastitog modela i neuočljivih inputa, možda će biti potrebno poduzeti više od jednog odgovora na procijenjene rizike kako bi se dobili dovoljni odgovarajući revizijski dokazi (Ref. : Stav trinaesti).

A61. Osim toga, okolnosti u kojima bi svaka mjera mogla biti prikladna objašnjene su u paragrafima A62-A95.

Događaji prije datuma revizorovog izvješća (Vidjeti točku 13(a))

A62. Utvrđivanje da li događaji prije datuma revizorovog izvješća pružaju revizijske dokaze o računovodstvenim procjenama može biti učinkovit odgovor ako se od takvih događaja očekuje:

dogodit će se;

pružiti revizijske dokaze koji potvrđuju ili pobijaju računovodstvenu procjenu.

A63. Događaji prije datuma revizorova izvješća mogu, u nekim slučajevima, pružiti dostatne i primjerene revizijske dokaze o računovodstvenoj procjeni. Na primjer, prodaja svih zaliha zastarjelih proizvoda neposredno nakon završetka razdoblja može pružiti revizijski dokaz o procijenjenoj neto vrijednosti moguće prodaje takvog zaliha. U takvim slučajevima, ako se pribavi dovoljno primjerenih dokaza u vezi s relevantnim događajima, možda se neće pojaviti potreba za dodatnim revizijskim postupcima.

A64. U drugim slučajevima, događaji koji su se dogodili prije datuma revizorova izvješća možda neće pružiti revizijske dokaze o računovodstvenim procjenama. Na primjer, uvjeti ili događaji na koje se odnose pojedinačne procjene razvijaju se tijekom dugog vremenskog razdoblja. Osim toga, s obzirom na cilj mjerenja fer vrijednosti, informacije koje će se dobiti nakon završetka razdoblja možda neće odražavati događaje ili okolnosti koje su postojale na datum bilance i stoga možda neće biti prikladne za korištenje u fer vrijednosti mjerenje. Ostale radnje koje revizor može poduzeti za rješavanje rizika značajnog pogrešnog prikazivanja navedene su u točki 13.

A65. U nekim slučajevima, događaji koji potkopavaju računovodstvenu procjenu mogu ukazivati na neučinkovit proces od strane menadžmenta u izračunu računovodstvenih procjena ili prisutnost pristranosti menadžmenta u izradi procjena.

A66. Čak i ako revizor odluči ne primijeniti ovaj pristup na određene računovodstvene procjene, od revizora se i dalje zahtijeva da se pridržava zahtjeva SA 560. Revizor je dužan provesti revizijske postupke kako bi dobio dostatne i odgovarajuće revizijske dokaze da se svi događaji koji se događaju između financijskih financijski izvještaji i datum revizorskog izvješća koji zahtijevaju prilagodbu ili objavu u financijskim izvještajima identificirani su i pravilno prikazani u financijskim izvještajima. Budući da mnoge računovodstvene procjene osim procjena fer vrijednosti obično ovise o ishodu (ishodu) budućih uvjeta, transakcija ili događaja, revizorova usklađenost sa zahtjevima MSR 560 od posebne je važnosti.

MSR 560, Događaji nakon datuma izvještavanja.

MSR 560, stavak 6.

MSR 560, stavak 8.

Značajke malih organizacija

A67. Ako postoji dulje vremensko razdoblje između datuma bilance i datuma revizorskog izvješća, analiza događaja u tom razdoblju može biti učinkovito sredstvo za testiranje procjena, osim procjena fer vrijednosti. Ova situacija je najtipičnija za male organizacije čiji su čelnici njihovi vlasnici, posebno ako nemaju službene procedure za praćenje izračuna procijenjenih vrijednosti.

Pregled načina na koji menadžment izračunava računovodstvene procjene (Vidjeti točku 13.(b))

A68. Ako je računovodstvena procjena procjena fer vrijednosti koja se izračunava korištenjem modela koji koristi vidljive i neuočljive ulazne podatke, može biti učinkovito testirati izračun računovodstvenih procjena i podataka iz kojih se računovodstvene procjene izvode od strane uprave. Testiranje također može biti prikladno, na primjer, u sljedećim slučajevima:

procijenjena vrijednost dobiva se standardnom obradom podataka u računovodstvenom sustavu organizacije;

Revizorova analiza sličnih računovodstvenih procjena u financijskim izvještajima iz prethodnog razdoblja sugerira da će proces koji je uprava koristio u tekućem razdoblju za izračun tih procjena vjerojatno biti učinkovit;

procjena se izračunava korištenjem velike populacije sličnih stavki, od kojih svaka nije pojedinačno značajna.

A69. Testiranje menadžmentovog izračuna računovodstvene procjene može, na primjer, uključivati:

ispitivanje točnosti, potpunosti i važnosti podataka iz kojih su izvedene procjene i ispravnosti procjena izračunatih korištenjem takvih podataka i pretpostavki menadžmenta;

ispitivanje izvora, značaja i pouzdanosti vanjskih podataka ili informacija, uključujući podatke ili informacije dobivene od vanjskih stručnjaka koje je uprava angažirala da pomognu u izračunu procjena;

ponovno izračunavanje procijenjene vrijednosti i proučavanje informacija o njoj radi provjere njezine interne dosljednosti;

učenje o procesima za pregled i odobravanje procjena od strane menadžmenta.

Značajke malih organizacija

A70. Za razliku od većih organizacija, male organizacije imaju manje strukturiran proces za izračun računovodstvenih procjena. Male organizacije u kojima je menadžment aktivno uključen možda nemaju detaljne opise računovodstvenih procedura i složene računovodstvene evidencije ili pisane politike. No, čak i ako proces nije fiksiran na službenoj razini, to ne znači da uprava organizacije nije u mogućnosti pružiti revizoru osnovne podatke za provjeru procijenjene vrijednosti.

Analiza metode vrednovanja (Vidjeti paragraf 13(b)(i))

A71. Osim ako primjenjivi okvir financijskog izvještavanja ne propisuje posebnu metodu za izračun računovodstvenih procjena, prikladnost i razumnost korištene metode, uključujući bilo koji korišteni model, u datim okolnostima stvar je profesionalne prosudbe.

A72. Pitanja koja revizor može razmotriti kao dio takve procjene uključuju, na primjer:

je li menadžmentov izbor metode vrednovanja opravdan;

Prilikom odabira ove metode, je li menadžment u dovoljnoj mjeri razmotrio i u potpunosti ispunio kriterije (ako ih ima) predviđene primjenjivim okvirom financijskog izvještavanja;

je li odabrana metoda prikladna i razumna s obzirom na prirodu imovine ili obveze koja se mjeri, kao i zahtjeve primjenjivog okvira financijskog izvještavanja koji se odnosi na računovodstvene procjene;

je li odabrana metoda primjerena i opravdana s obzirom na vrstu djelatnosti, industriju i okruženje organizacije.

A73. U nekim slučajevima, uprava može zaključiti da bi korištenje različitih metoda moglo rezultirati materijalno različitim procjenama. U takvim slučajevima, ispitivanje načina na koji je subjekt istražio razloge za takve razlike može pomoći revizoru da ocijeni prikladnost i razumnost odabrane metode.

Evaluacija korištenja modela

A74. U nekim slučajevima, posebno pri procjeni fer vrijednosti, menadžment može koristiti model. Prikladnost i razumnost modela korištenog u datim okolnostima može ovisiti o brojnim čimbenicima, poput prirode poslovanja subjekta i njegovog okruženja, kao i industrije u kojoj posluje i prirode imovine ili obveze koja se procjenjuje .

A75. Značaj dolje navedenih čimbenika ovisit će o okolnostima, uključujući koristi li subjekt model koji se koristi u određenom sektoru ili industriji, ili model koji je razvijen unutar tvrtke. U nekim slučajevima, organizacija može uključiti stručnjaka za razvoj i testiranje modela.

A76. Ovisno o okolnostima, revizor također može razmotriti niz pitanja tijekom testiranja modela:

je li model bio validiran prije njegove uporabe, provode li se redoviti pregledi kako bi se potvrdila njegova prikladnost za daljnju upotrebu. Proces validacije može uključivati ocjenu:

teorijska valjanost i matematički integritet modela, uključujući valjanost parametara modela;

potpunost početnih parametara modela i njihova usklađenost s tržišnom praksom;

rezultat primjene modela u usporedbi s rezultatima stvarnih operacija;

postoje li odgovarajuća pravila i postupci za kontrolu promjena;

da li se model povremeno ispituje, podešava i testira na njegovu prikladnost, osobito ako su korišteni ulazni parametri subjektivni;

jesu li rezultati korištenja modela prilagođeni, uključujući pri mjerenju fer vrijednosti, odražavaju li takve prilagodbe pretpostavke koje bi sudionici na tržištu koristili u sličnim okolnostima;

postoji li dovoljna dokumentacija o modelu, uključujući opis njegovog opsega i ograničenja, njegove ključne parametre, potrebne ulazne parametre i rezultate svih provedenih testova prikladnosti.

Pretpostavke koje koristi uprava (Vidjeti točku 13(b)(ii))

A77. Revizor ocjenjuje pretpostavke koje koristi menadžment samo na temelju informacija dostupnih revizoru u vrijeme revizije. Revizijski postupci koji se odnose na pretpostavke menadžmenta provode se u svrhu revizije financijskih izvještaja subjekta, a ne u svrhu izražavanja mišljenja o tim pretpostavkama.

A78. Pitanja koja revizor može razmotriti pri ocjenjivanju razumnosti pretpostavki koje koristi uprava uključuju, na primjer:

valjanost pojedinačnih pretpostavki;

međusobnu povezanost i unutarnju dosljednost pretpostavki;

razumnost pretpostavki kada se razmatraju zajedno ili kada se razmatraju u kombinaciji s drugim pretpostavkama za određenu računovodstvenu procjenu ili druge računovodstvene procjene;

za mjerenje fer vrijednosti, odražavaju li pretpostavke menadžmenta na odgovarajući način vidljive pretpostavke tržišnih sudionika.

A79. Pretpostavke na kojima se temelje procjene mogu odražavati očekivanja menadžmenta o rezultatima postizanja specifičnih ciljeva i provedbe specifičnih strategija. U takvim slučajevima, revizor može provesti revizijske postupke kako bi procijenio razumnost takvih pretpostavki i razumio, na primjer, jesu li pretpostavke u skladu s čimbenicima kao što su:

opća ekonomska situacija i ekonomske prilike organizacije;

organizacijski planovi;

pretpostavke formirane u prethodnim razdobljima (ako je primjenjivo);

iskustvo ili uvjete u kojima je subjekt poslovao u prethodnim razdobljima, u mjeri u kojoj se takve povijesne informacije mogu smatrati reprezentativnim za uvjete ili događaje u budućim razdobljima;

ostale pretpostavke koje koristi uprava i koje se odnose na financijske izvještaje.

A80. Valjanost korištenih pretpostavki može ovisiti o namjerama menadžmenta i njegovoj sposobnosti da provede određeni smjer djelovanja. U mnogim slučajevima, menadžment dokumentira planove i namjere povezane s određenom specifičnom imovinom ili obvezama (takvi zahtjevi mogu biti uključeni u okvir financijskog izvještavanja). Iako je opseg revizijskih dokaza koji treba pribaviti u vezi s namjerom i sposobnošću menadžmenta da provede određeni tijek radnje stvar profesionalne prosudbe, revizor ipak može provesti sljedeće postupke:

proučavanje procesa i rezultata provedbe od strane menadžmenta navedenih namjera u prošlim razdobljima;

preglede pisanih planova i druge dokumentacije, uključujući, gdje je primjenjivo, službeno odobrene proračune, dozvole ili zapisnike sa sastanaka;

slanje zahtjeva menadžmentu za pojašnjenje razloga zašto je odabran određeni akcijski plan;

analizu događaja koji su se dogodili nakon datuma financijskih izvještaja i prije datuma revizorskog izvješća;

procjena sposobnosti organizacije da provede određeni smjer djelovanja u ekonomskim okolnostima u kojima djeluje, uključujući utjecaj njezinih trenutnih obveza.

Međutim, neki okviri financijskog izvještavanja mogu zabraniti uzimanje u obzir namjera ili planova menadžmenta u izračunu računovodstvene procjene. Često se ova situacija javlja u vezi s mjerenjem fer vrijednosti, budući da je svrha njihovog izračunavanja uzeti u obzir pretpostavke koje koriste sudionici na tržištu.

A81. Uz gore spomenuta pitanja, u procjeni razumnosti pretpostavki koje koristi uprava na kojima se temelje procjene fer vrijednosti, revizor može razmotriti sljedeće, prema potrebi:

ako je primjenjivo, je li menadžment uzeo u obzir inpute specifične za tržište u stvaranju svojih pretpostavki i, ako jest, kako;

jesu li pretpostavke u suprotnosti s promatranim tržišnim uvjetima i karakteristike imovine ili obveze mjerene po fer vrijednosti;

ako je primjenjivo, je li uprava pregledala pretpostavke ili informacije o usporedivim transakcijama, imovini ili obvezama i, ako jest, kako.

A82. Procjene fer vrijednosti mogu se izračunati korištenjem vidljivih i neuočljivih ulaznih podataka. Ako se procjene fer vrijednosti izračunavaju korištenjem neuočljivih ulaznih podataka, revizor može ispitati, na primjer, kako uprava potvrđuje sljedeće:

kako su utvrđene karakteristike tržišnih sudionika koje su značajne za izračun procijenjenih vrijednosti;

koje promjene je uprava napravila u svojim pretpostavkama kako bi izrazila vlastito mišljenje o pretpostavkama koje su koristili sudionici na tržištu;

smatra li uprava najbolje dostupne informacije u danim okolnostima;

ako je primjenjivo, kako se usporedive transakcije, imovina i obveze iskazuju u pretpostavkama uprave.

Kada se koriste neuočljivi inputi, vjerojatnije je da će se procjena pretpostavki morati kombinirati s drugim odgovorima na procijenjene rizike (opisani u točki 13.) kako bi se dobili dovoljni odgovarajući revizijski dokazi. U takvim slučajevima, revizor će možda morati provesti druge revizijske postupke, kao što je pregled dokumenata koji podupiru studiju i odobrenje računovodstvene procjene od strane odgovarajuće razine menadžmenta i, ako je prikladno, onih koji su zaduženi za upravljanje.

A83. U ocjenjivanju razumnosti pretpostavki na kojima se temelji procjena, revizor može identificirati jednu ili više značajnih pretpostavki koje mogu ukazivati na visok stupanj nesigurnosti procjene i stoga značajan rizik. Dodatni odgovori na značajne rizike navedeni su u odlomcima A102-A115.

Testiranje operativne učinkovitosti kontrola (Vidjeti paragraf 13(c))

A84. Testiranje operativne učinkovitosti upravljačkih računovodstvenih kontrola može biti učinkovit odgovor ako je proces menadžmenta dobro osmišljen, implementiran i održavan, na primjer:

postoje kontrole za pregled i odobravanje računovodstvenih procjena od strane odgovarajuće razine menadžmenta i, prema potrebi, onih koji su zaduženi za upravljanje;

procijenjena vrijednost dobiva se standardnom obradom podataka u računovodstvenom sustavu organizacije.

A85. Testiranje operativne učinkovitosti kontrola potrebno je kada:

(a) revizorova procjena rizika značajnog pogrešnog prikazivanja na razini tvrdnje odražava očekivanje da će kontrole nad procesom djelovati učinkovito, ili

(b) materijalnopravni postupci sami po sebi ne daju dostatne odgovarajuće revizijske dokaze na razini tvrdnje.

MRevS 330, stavak 8.

Značajke malih organizacija

A86. U malim organizacijama mogu postojati kontrole nad procesom izračuna određene procjene, ali formalna procedura za njihovu primjenu varira. Osim toga, u malim subjektima može se odlučiti o ukidanju određenih vrsta kontrola u vezi s aktivnim sudjelovanjem uprave u procesu sastavljanja financijskih izvještaja. U vrlo malim organizacijama, revizor može uspostaviti vrlo mali broj kontrola. Iz tog razloga će revizijski postupci kao odgovor na procijenjene rizike vjerojatno biti po prirodi suštinskih postupaka, a revizor će poduzeti jedan ili više drugih odgovora navedenih u točki 13.

Izračun bodovne procjene ili raspona procjena (Vidjeti paragraf 13(d))

A87. Izračunavanje bodovne procjene ili raspona procjena za testiranje bodovne procjene menadžmenta može biti učinkovit odgovor na rizik kada:

procijenjena vrijednost se izračunava na način različit od standardne obrade podataka u računovodstvenom sustavu organizacije;

revizorova analiza sličnih računovodstvenih procjena u financijskim izvještajima iz prethodnog razdoblja sugerira da će proces koji je uprava koristio u tekućem razdoblju za izračunavanje tih procjena vjerojatno biti neučinkovit;

kontrole organizacije nad računovodstvenim procesom menadžmenta za računovodstvene procjene nisu dobro razvijene niti se učinkovito primjenjuju;

događaji ili transakcije koje se događaju ili se dogode između kraja razdoblja i datuma revizorskog izvješća opovrgavaju osnovnu procjenu uprave;

revizor ima priliku koristiti alternativne izvore iz kojih se podaci mogu koristiti za izračun bodovne procjene ili raspona procjena.

A88. Čak i kada su kontrole subjekta dobro osmišljene i učinkovito korištene, izračun točkaste procjene ili raspona procjena može biti učinkovit odgovor na procijenjene rizike. U drugim situacijama, revizor može razmotriti prijavu ovaj pristup utvrditi potrebu za daljnjim postupcima i, ako se takva potreba utvrdi, utvrditi njihovu prirodu i opseg.

A89. Pristup koji revizor koristi za izračun bodovne procjene ili raspona procjena može varirati ovisno o tome koju opciju revizor smatra najprikladnijom u datim okolnostima. Na primjer, revizor može najprije izračunati preliminarnu procjenu bodova, a zatim procijeniti njezinu osjetljivost na promjene u pretpostavkama kako bi precizirao raspon do procjene bodova menadžmenta. Alternativno, revizor može započeti s izračunom raspona procjena kako bi odredio točku, ako je moguće.

A90. Za razliku od izračunavanja raspona procjena, revizorova sposobnost da izračuna točku procjene ovisi o nekoliko čimbenika, uključujući korišteni model, prirodu i opseg podataka dostupnih revizoru i nesigurnosti povezane s procjenom. Osim toga, odluka o izračunu bodovne procjene ili raspona procjena može ovisiti o zahtjevima primjenjivog okvira financijskog izvještavanja, koji može propisati određenu bodovnu procjenu koja će se koristiti nakon razmatranja alternativnih rezultata i pretpostavki, ili određene metode vrednovanja (za na primjer, korištenjem diskontirane očekivane vrijednosti ponderirane vjerojatnostima).

korištenje modela, na primjer, modela koji se široko koristi u određenom sektoru ili određenoj industriji, ili modela koji je razvila sama organizacija ili revizor;

daljnjim usavršavanjem menadžmentove analize alternativnih pretpostavki ili rezultata, na primjer primjenom drugačijeg skupa pretpostavki;

angažiranjem ili uključivanjem stručnjaka u razvoj ili korištenje modela ili u formuliranje relevantnih pretpostavki;

korištenjem drugih usporedivih uvjeta, transakcija ili događaja ili, ako je potrebno, tržišta za usporedivu imovinu ili obveze.

Stjecanje razumijevanja o pretpostavkama ili metodama koje koristi uprava (Vidjeti točku 13(d)(i))

A92. Kada revizor izračuna točku ili raspon procjena koristeći pretpostavke ili metodu koja se razlikuje od onih koje koristi uprava, od revizora se zahtijeva prema točki 13(d)(i) da dobije razumno razumijevanje pretpostavki ili metode koju koristi menadžment za izračun računovodstvene procjene. . To će revizoru pružiti informacije koje će mu možda trebati za izračunavanje odgovarajuće točke ili raspona procjena. Osim toga, pomoći će revizoru razumjeti i ocijeniti sve značajne razlike u odnosu na točku procjene menadžmenta. Razlog za razliku može biti revizorova upotreba pretpostavki različitih od onih koje koristi uprava, ali jednako prikladne. To može ukazivati na visoku osjetljivost računovodstvene procjene na specifične pretpostavke i stoga visok stupanj nesigurnosti procjene, što ukazuje da može postojati značajan rizik povezan s takvom računovodstvenom procjenom. Drugi razlog za razliku može biti činjenična pogreška koju je napravio menadžment. Ovisno o okolnostima, pri donošenju zaključaka, revizor može odlučiti da s upravom treba razgovarati o osnovi korištenih pretpostavki i njihovoj prikladnosti, kao io razlici u pristupu izračunavanju računovodstvene procjene, ako postoji.

Sužavanje raspona procjena (Vidjeti točku 13(d)(ii))

A93. Ako revizor zaključi da je primjereno koristiti raspon procjena kako bi podržao razumnost točke procjene menadžmenta (revizorova procjena raspona), taj raspon procjena, u skladu s točkom 13(d)(ii), uključuje sve razumne, a ne sve moguće rezultate. Kako bi bio prikladan za potrebe revizije, raspon procjena ne bi trebao uključivati sve moguće ishode, jer će u ovom slučaju biti preširok. Revizorova procjena raspona bit će korisna i učinkovita ako je raspon dovoljno uzak da omogući revizoru da zaključi je li procjena pogrešno predstavljena.

A94. Obično je raspon procjena suženih na ili ispod praga značajnosti revizijskog postupka dovoljan za procjenu razumnosti točkovne procjene menadžmenta. Međutim, sužavanje raspona procjena ispod praga revizijske materijalnosti možda neće biti izvedivo, osobito u nekim industrijama. To ne isključuje nužno priznavanje računovodstvene procjene, ali može ukazivati na to da je neizvjesnost svojstvena računovodstvenoj procjeni takva da postoji mogućnost značajnog rizika. Dodatni odgovori na značajne rizike navedeni su u odlomcima A102-A115.

A95. Sužavanje raspona procjena na razinu na kojoj se svi rezultati u rasponu smatraju razumnim može se postići:

(a) isključenja iz raspona procjena uspješnosti u ekstremnim granicama koje revizor smatra malo vjerojatnim;

(b) nastavak sužavanja raspona procjena, na temelju dostupnih revizijskih dokaza, na razinu na kojoj se, prema revizorovu mišljenju, svi rezultati u rasponu mogu smatrati razumnim. U nekim rijetkim slučajevima, revizor može suziti raspon procjena sve dok revizijski dokazi ne pokažu da je dobivena bodovna procjena.

Analiza potrebe za uključivanjem osoba sa specijaliziranim znanjem ili vještinama (Vidjeti točku 14.)

A96. Kada planira reviziju, revizor mora odrediti prirodu, vrijeme i količinu resursa potrebnih za dovršetak revizijskog angažmana. Po potrebi se u proces planiranja mogu uključiti osobe s posebnim znanjima i vještinama. Osim toga, MSR 220 zahtijeva da se angažirani partner uvjeri da revizijski tim i svi vanjski revizori koji nisu dio revizijskog tima zajedno posjeduju kvalifikacije i vještine potrebne za obavljanje revizijskog angažmana. Tijekom revizije računovodstvenih procjena, revizor može, na temelju svog iskustva i okolnosti angažmana, odrediti treba li jedan ili više aspekata računovodstvenih procjena pregledati osoba(e) sa specijaliziranim znanjem ili vještinama.

SA 300, Planiranje revizije financijskih izvještaja, stavak 8(e).

MSR 220, Kontrola kvalitete u reviziji financijskih izvještaja, stavak 14.

A97. Na odluku revizora da angažira osobu(e) sa specijaliziranim znanjem ili vještinama mogu utjecati čimbenici kao što su:

priroda temeljne imovine, obveze ili vlasničke komponente u određenoj djelatnosti ili industriji (npr. nalazišta minerala, poljoprivredna imovina, složeni financijski instrumenti);

visok stupanj nesigurnosti procjene;

izradu složenih izračuna ili korištenje modela, na primjer, pri mjerenju fer vrijednosti u nedostatku vidljivog tržišta;

složene zahtjeve primjenjivog okvira financijskog izvještavanja koji se primjenjuju na izračun računovodstvenih procjena, uključujući postoje li područja u kojima postoje različita tumačenja ili gdje je praksa u sukobu ili se razvija;

postupke koje revizor namjerava provesti kao odgovor na procijenjene rizike.

A98. Za većinu procjena, čak i onih s inherentnom nesigurnošću, malo je vjerojatno da će osoba sa specijaliziranim znanjem ili vještinama morati biti uključena. Na primjer, malo je vjerojatno da bi revizor zahtijevao usluge takve osobe za procjenu ispravka vrijednosti sumnjivih dugova.

A99. Međutim, revizor možda nema specijalizirano znanje ili vještine potrebne za proučavanje pitanja koja su izvan opsega računovodstva ili revizije i može trebati pomoć stručnjaka. Zahtjevi i smjernice koje treba slijediti pri određivanju potrebe za angažiranjem ili angažiranjem revizorskog stručnjaka, kao i revizorove odgovornosti pri korištenju usluga vanjskih stručnjaka, dani su u MSR 620.

MSR 620, Korištenje rada revizorovog stručnjaka.

A100. Osim toga, u nekim slučajevima revizor može zaključiti da je potrebno zaposliti ili angažirati osobu s posebnim znanjem ili vještinama u određenim područjima računovodstva ili revizije. Osobe s takvim znanjima i vještinama mogu biti zaposlene u tvrtki ili mogu biti pozvane iz organizacije koja je izvan tvrtke. Kada takvi pojedinci provode revizijske postupke kao dio angažmana, oni su dio revizijskog tima i stoga podliježu zahtjevima MSR 220.

A101. Na temelju iskustva u radu sa stručnjakom ili drugim osobama s posebnim znanjima i vještinama, revizor može zaključiti da s takvim osobama treba razgovarati o zahtjevima primjenjivog okvira financijskog izvješćivanja kako bi osigurao da će njihov rad biti u skladu s ciljevima revizija.

Dodatni materijalni postupci za smanjenje značajnih rizika (Vidjeti odlomak 15.)

A102. Prilikom revizije računovodstvenih procjena koje uključuju značajne rizike, dodatni se materijalni postupci usredotočuju na sljedeće čimbenike:

(a) kako je uprava procijenila utjecaj neizvjesnosti na računovodstvenu procjenu i njezin mogući utjecaj na prikladnost priznavanja računovodstvene procjene u financijskim izvještajima;

(b) dostatnost objava povezanih s računovodstvenim procjenama.

Nesigurnost procjene

Upravljačka analiza nesigurnosti procjene (Vidjeti točku 15.(a))

A103. Ovisno o okolnostima, uprava može procijeniti alternativne pretpostavke ili procjene koristeći različite metode. Jedna od metoda koju upravljanje može koristiti je analiza osjetljivosti. Ova metoda može uključivati utvrđivanje načina na koji se mijenja novčana vrijednost računovodstvene procjene kada se koriste različite pretpostavke. Budući da različiti sudionici na tržištu primjenjuju različite pretpostavke, moguće su promjene čak i za procjene fer vrijednosti. Na temelju rezultata analize osjetljivosti, moguće je pripremiti niz scenarija ishoda - "pesimistički" i "optimistički", koji se ponekad naziva i "raspon rezultata upravljanja".

A104. Rezultat analize osjetljivosti može ukazivati na to da procjena nije osjetljiva na promjene u specifičnim pretpostavkama. Ali također može pokazati osjetljivost računovodstvene procjene na promjenu jedne ili više pretpostavki, na što bi revizor trebao obratiti posebnu pozornost u budućnosti.

A105. To ne znači da je jedna metoda smanjenja nesigurnosti procjene (kao što je analiza osjetljivosti) preferirana nad drugom, ili da bi menadžmentova analiza alternativnih pretpostavki ili rezultata trebala biti opsežna i potkrijepljena opsežnom dokumentacijom. Umjesto toga, to se odnosi na utvrđivanje je li uprava procijenila mogući utjecaj neizvjesnosti na značajnu računovodstvenu procjenu, a ne na specifičan način na koji je ta procjena napravljena. Stoga, u slučajevima u kojima menadžment nije istražio alternativne pretpostavke ili rezultate, revizor će možda morati razgovarati s menadžmentom o tome kako je procijenio učinak neizvjesnosti na računovodstvenu procjenu i zatražiti popratnu dokumentaciju od uprave.

Značajke malih organizacija

A106. Male organizacije mogu koristiti jednostavne alate za analizu nesigurnosti procjene. Osim pregleda dostupne dokumentacije, revizor može pribaviti i druge revizijske dokaze o ispitivanju alternativnih pretpostavki ili rezultata od strane uprave zahtijevajući to od uprave. Osim toga, uprava možda neće imati stručnost za istraživanje alternativnih ishoda ili na drugi način smanjivanje nesigurnosti u procjenama. U takvim slučajevima, revizor može objasniti menadžmentu proces za istraživanje alternativnih pretpostavki ili rezultata, metode koje može koristiti i kako dokumentirati proces. Međutim, treba imati na umu da prethodno navedeno ne mijenja odgovornost uprave za sastavljanje financijskih izvještaja.

Značajne pretpostavke (Vidjeti točku 15(b))

A107. Pretpostavka korištena za izračun računovodstvene procjene može se smatrati značajnom ako bi umjerena promjena te pretpostavke mogla značajno utjecati na izračun računovodstvene procjene.

A108. Značajne pretpostavke koje je napravio menadžment na temelju svog iskustva mogu biti potkrijepljene rezultatima rukovodstvene stalne strateške analize i upravljanja rizicima. Čak i ako procesi strateške analize i upravljanja rizicima nisu formalno odobreni, što je čest slučaj u malim organizacijama, revizor može procijeniti pretpostavke raspitujući se i razgovarajući s menadžmentom o pitanjima od interesa za njega, kao i provoditi druge revizijske postupke kojima je cilj pri pribavljanju dovoljnih odgovarajućih revizijskih dokaza.

A109. Pitanja koja bi revizor trebao razmotriti pri ocjenjivanju pretpostavki koje je načinila uprava navedena su u odjeljcima A77-A83.

Namjera i kompetencija menadžmenta (Vidjeti točku 15(c))

A110. Pitanja koja se odnose na pretpostavke, namjere i kompetencije menadžmenta koja bi revizor trebao razmotriti navedena su u odlomcima A13 i A80.

Izračun raspona procjena (Vidjeti točku 16.)

A111. Prilikom sastavljanja financijskih izvještaja, Uprava može smatrati da je dovoljno ublažila učinke neizvjesnosti na računovodstvene procjene koje uključuju značajne rizike. Međutim, u nekim okolnostima revizor može zaključiti da su radnje koje je poduzela uprava bile nedostatne. Takve okolnosti, prema mišljenju revizora, mogu biti:

nemogućnost pribavljanja dovoljnih odgovarajućih revizijskih dokaza iz procjene mjera koje je poduzela uprava za smanjenje utjecaja nesigurnosti procjene;

potreba za daljnjim proučavanjem stupnja neizvjesnosti svojstvene računovodstvenoj procjeni, na primjer, ako je revizor svjestan širokog raspona rezultata za slične računovodstvene procjene u sličnim okolnostima;

iznimno mala vjerojatnost dobivanja drugih revizijskih dokaza, na primjer, ispitivanjem događaja koji su se dogodili prije datuma revizorova izvješća;

naznake moguće pristranosti menadžmenta u izračunu računovodstvenih procjena.

A112. Pitanja koja bi revizor trebao razmotriti pri određivanju raspona procjena za određenu namjenu razmatrana su u točcima A87-A95.

Kriteriji priznavanja i vrednovanja

Priznavanje računovodstvenih procjena u financijskim izvještajima (Vidjeti točku 17(a))

A113. Kada je računovodstvenu procjenu Uprava priznala u financijskim izvještajima, revizor je uvjeren da je metoda za izračun te računovodstvene procjene dovoljno pouzdana i da zadovoljava kriterije priznavanja primjenjivog okvira financijskog izvještavanja.

A114. Za računovodstvene procjene koje nisu priznate, revizor se treba uvjeriti da su kriteriji priznavanja u primjenjivom okviru financijskog izvještavanja stvarno ispunjeni. Čak i ako računovodstvena procjena nije priznata, a revizor zaključi da je odluka o nepriznavanju razumna, može postojati potreba za otkrivanjem informacija o relevantnim okolnostima u bilješkama uz financijske izvještaje. Revizor također može smatrati potrebnim skrenuti pozornost korisnika financijskih izvještaja na značajnu nesigurnost procjene i dodati odjeljak “Materijalna pitanja” revizorovom izvješću. Zahtjevi i smjernice u vezi s uključivanjem ovog odjeljka dati su u MSR 706.

MSR 706 "Odjeljci 'Važna pitanja' i 'Ostala pitanja' u revizorovom izvješću".

Osnova za procjene (Vidjeti paragraf 17(b))

A115. Što se tiče mjerenja fer vrijednosti, neki okviri financijskog izvještavanja to impliciraju preduvjet zahtijevati ili odobriti mjerenje fer vrijednosti i objavljivanje je pouzdana procjena fer vrijednosti. U nekim slučajevima, ova se odredba može odstupiti od, na primjer, ako ne postoji prikladna metoda ili osnova za izračun procjena. U takvim slučajevima, revizor bi trebao biti uvjeren da je zakonito da uprava odstupi od primjenjivog okvira financijskog izvješćivanja u pogledu korištenja fer vrijednosti.

Utvrđivanje razumnosti procjena i prepoznavanje pogrešnih iskaza (Vidjeti odlomak 18.)

A116. Na temelju dobivenih revizijskih dokaza, revizor može zaključiti da postoji razlika između računovodstvene procjene i procjene menadžmenta. Ako revizijski dokazi podupiru točku procjenu, razlika između revizorove bodovne procjene i procjene menadžmenta je pogrešan iskaz. Ako revizor zaključi da revizijska procjena raspona pruža dovoljno odgovarajućih revizijskih dokaza, takvi dokazi neće podržati točku procjenu menadžmenta koja je izvan revizijske procjene raspona. U takvim slučajevima, iznos pogrešnog prikazivanja neće biti manji od razlike između procjene menadžmenta i najbliže točke u revizorovoj procjeni raspona.

A117. Ako je uprava promijenila računovodstvenu procjenu ili metodu izračuna iz prethodnog razdoblja na temelju vlastitog mišljenja o promjeni okolnosti, revizor može zaključiti, na temelju revizijskih dokaza, da je računovodstvena procjena pogrešno prikazana kao rezultat subjektivne promjene koje je izradila uprava, ili smatrati da to ukazuje na moguću pristranost menadžmenta (vidi odlomke A124-A125).

A118. SA 450 daje smjernice o tome kako razlikovati pogrešna prikazivanja za potrebe revizorove procjene učinka neispravljenih pogrešnih prikaza na financijske izvještaje. Pogrešno predstavljanje procijenjenih vrijednosti, kako zbog nepoštenih radnji, tako i zbog pogrešaka, može nastati kao rezultat:

MSR 450, Procjena pogrešnih iskaza utvrđenih tijekom revizije.

nedvojbena (stvarna) izobličenja;

odstupanja uzrokovana prosudbama uprave o računovodstvenim procjenama koje revizor smatra nerazumnima, ili odabirom ili primjenom računovodstvenih politika koje revizor smatra neprikladnima (pogrešne iskaze s obzirom na prosudbe);

najbolja revizorova procjena pogrešaka u populacijama, uključujući ekstrapolaciju pogrešnih prikaza utvrđenih u revizijskim uzorcima na sve populacije iz kojih su takvi uzorci formirani (ekstrapolirana pogrešna prikazivanja).

U nekim slučajevima, pogrešno prikazivanje povezano s računovodstvenom procjenom može proizaći iz kumulativnog učinka opisanih okolnosti, što otežava ili čak čini nemogućim identificiranje svakog takvog pogrešnog prikaza.

A119. Analiza razumnosti računovodstvenih procjena i povezanih informacija uključenih u bilješke uz financijske izvještaje, bilo u skladu sa zahtjevima primjenjivog okvira financijskog izvješćivanja ili dobrovoljno, uglavnom pokriva iste aspekte koji se razmatraju u reviziji priznatih računovodstvenih procjena u financijskom izvještavanju.

Objavljivanja koja se odnose na računovodstvene procjene

Objavljivanja prema zahtjevima primjenjivog okvira financijskog izvještavanja (Vidjeti točku 19.)

A120. Prezentacija financijskih izvještaja u skladu sa zahtjevima važećeg okvira za njihovu pripremu podrazumijeva objavljivanje dovoljne količine informacija o značajnim pitanjima. Primjenjivi okvir financijskog izvještavanja može dopustiti ili zahtijevati objavljivanja u vezi s računovodstvenim procjenama, a neki subjekti mogu vlastitu inicijativu otkriti Dodatne informacije u bilješkama uz financijske izvještaje. Sljedeće informacije mogu se otkriti:

informacije o korištenim pretpostavkama;

informacije o korištenoj metodi vrednovanja, uključujući bilo koji primjenjiv model;

obrazloženje izbora metode ocjenjivanja;

utjecaj bilo kakvih promjena na metodu vrednovanja iz prethodnog razdoblja;

izvori i posljedice nesigurnosti procjene.

Takve su informacije važne za korisnike financijskih izvještaja kako bi razumjeli računovodstvene procjene priznate ili objavljene u njima, za koje je potrebno pribaviti dostatne i primjerene revizijske dokaze da su objave u skladu sa zahtjevima primjenjivog okvira financijskog izvještavanja.

A121. U nekim slučajevima, primjenjivi okvir financijskog izvještavanja može zahtijevati posebne objave u vezi s nesigurnošću procjene. Na primjer, neki okviri financijskog izvješćivanja propisuju:

objavljivanje ključnih pretpostavki i drugih izvora nesigurnosti procjene koji imaju značajan rizik da zahtijevaju značajnu prilagodbu knjigovodstvene vrijednosti imovine i obveza; odjeljci u kojima bi se takve informacije trebale objaviti mogli bi biti naslovljeni "Glavni izvori nesigurnosti procjene" ili "Glavne procjene";

otkrivanje informacija o rasponu mogućih ishoda i pretpostavkama koje se koriste za njegovo utvrđivanje;

objavljivanje informacija o važnosti mjerenja fer vrijednosti za financijski položaj i uspješnost subjekta;

otkrivanje informacija o kvalitativnim čimbenicima kao što su izloženost i uzroci rizika, ciljevi organizacije, politike i postupci upravljanja rizicima i metode procjene rizika, kao i informacija o svim promjenama tih čimbenika u odnosu na prethodno razdoblje;

otkrivanje informacija o kvantitativnim čimbenicima, kao što je stupanj izloženosti organizacije riziku, korištenjem informacija koje je ključno rukovodstvo dobilo iz internih izvora, uključujući informacije o kreditni rizik, rizik likvidnosti i tržišni rizik.

Objave o nesigurnostima u procjenama koje nose značajne rizike (Vidjeti točku 20.)

A122. Za računovodstvene procjene koje uključuju značajan rizik, čak i ako su objave izvršene u skladu sa zahtjevima primjenjivog okvira financijskog izvještavanja, revizor može, u datim okolnostima, na temelju nalaza, zaključiti da ne postoji dovoljno objava nesigurnosti procjene. Važnost revizorove procjene dostatnosti objavljivanja o nesigurnosti procjene raste kako se raspon mogućih ishoda procjena u odnosu na materijalnost povećava (pogledajte točku A94 za objašnjenja).

A123. U nekim slučajevima, revizor može smatrati prikladnim zatražiti od uprave da u bilješkama uz financijske izvještaje opiše okolnosti koje su dovele do nesigurnosti procjene. Smjernice o tome kako revizorovo izvješće odražava revizorovo mišljenje da su informacije o nesigurnosti procjene koje je uprava objavila u financijskim izvještajima nedovoljne ili obmanjujuće dane su u MSR 705.

MSR 705, Izmijenjeno mišljenje u revizorovom izvješću.

Naznake moguće pristranosti menadžmenta (Vidjeti odlomak 21.)

A124. Tijekom revizije revizor može naići na informacije o prosudbama i odlukama uprave, što ukazuje na moguću pristranost potonjeg. To može utjecati na revizorove zaključke o tome jesu li rezultati procjene revizijskog rizika i radnje poduzete kao odgovor na procijenjene rizike i dalje točni, a revizor će možda morati razmotriti utjecaj takvih informacija na sve naknadne revizijske aktivnosti. Osim toga, takve informacije mogu utjecati na revizorovu procjenu jesu li financijski izvještaji u cjelini značajno pogrešno prikazani ili ne, kao što je objašnjeno u MSR 700.

MSR 700, Formiranje mišljenja i izvješćivanje o financijskim izvještajima.

A125. Pokazatelji da rukovodstvo može biti pristrano u izradi računovodstvenih procjena uključuju:

promjene računovodstvene procjene ili metode njezina izračuna na temelju subjektivnog mišljenja uprave o promjeni okolnosti;

entitetsko korištenje vlastitih pretpostavki u mjerenju fer vrijednosti, iako te pretpostavke nisu u skladu s pretpostavkama tržišnih sudionika koji se mogu uočiti;

odabir ili stvaranje značajnih pretpostavki koje rezultiraju bodovnom procjenom koja je korisna za menadžment;

odabir točke procjene koja može ukazivati na optimističan ili pesimistički scenarij.

Pisane izjave (Vidjeti paragraf 22)

A126. Korištenje pisanih prikaza obuhvaćeno je MSR 580. Ovisno o prirodi, značajnosti i stupnju nesigurnosti procjene, pisani prikazi koji se odnose na računovodstvene procjene priznate ili objavljeni u financijskim izvještajima mogu uključivati prikaze:

MSR 580, Pisana predstavljanja.

prikladnost i razumnost procesa vrednovanja, uključujući relevantne pretpostavke i modele koje koristi uprava pri određivanju računovodstvenih procjena, u kontekstu primjenjivog okvira financijskog izvještavanja, te dosljedno izvršavanje takvih procesa;

pretpostavke na odgovarajući način odražavaju namjeru i sposobnost menadžmenta da provede određeni postupak u ime subjekta, ako je to relevantno za računovodstvene procjene i objave;

potpunost objava koje se odnose na računovodstvene procjene i njihovu relevantnost za primjenjivi okvir financijskog izvještavanja;

o nepostojanju događaja nakon datuma izvještavanja koji zahtijevaju prilagodbu procjena i objava uključenih u financijske izvještaje.

A127. Za računovodstvene procjene koje nisu priznate ili objavljene u financijskim izvještajima, pisane izjave mogu uključivati i izjave:

razumnost zaključka uprave da kriteriji priznavanja ili objavljivanja u primjenjivom okviru financijskog izvještavanja nisu ispunjeni (Vidjeti točku A114);

Je li uprava razumno odlučila zanemariti konvenciju o fer vrijednosti u primjenjivom okviru financijskog izvještavanja subjekta za one računovodstvene procjene koje su izračunate ili objavljene korištenjem iznosa koji nije fer vrijednost (Vidjeti točku A115).

Dokumentacija (Vidjeti paragraf 23)

A128. Dokumentiranje pokazatelji moguće pristranosti menadžmenta identificirani tijekom revizije pomažu revizoru da zaključi jesu li procjena revizijskog rizika i radnje poduzete kao odgovor na procijenjene rizike i dalje točne, te jesu li financijski izvještaji u cjelini bez materijalno značajnih pogrešaka. Za primjere pokazatelja koji mogu ukazivati na pristranost menadžmenta, pogledajte odlomak A125.

dodatak

(Vidi odlomak A1)

Mjerenje fer vrijednosti i objave pri primjeni različitih okvira financijskog izvještavanja

Ovaj Dodatak daje smjernice o mjerenju fer vrijednosti i pravilima objavljivanja iz perspektive različitih okvira financijskog izvještavanja.

1. Različiti okviri financijskog izvještavanja zahtijevaju ili dopuštaju različite mjere fer vrijednosti i povezane objave u financijskim izvještajima. Također se razlikuju u iznosu smjernica na temelju procjene imovine i obveza te objavljivanja. Neki od njih sadrže upute propisanog karaktera, drugi - opće prirode, a treći uopće ne sadrže upute. Osim toga, neke industrije imaju dobro definirane prakse za izračun mjerenja fer vrijednosti i otkrivanje povezanih informacija.

2. Različiti okviri financijskog izvještavanja mogu koristiti različite definicije pojma "fer vrijednost" (uključujući različitu imovinu, obveze ili objave unutar određenog okvira). Na primjer, MRS 39 definira fer vrijednost kao „iznos za koji bi se imovina mogla zamijeniti ili obveza podmiriti u transakciji između strana koje ne ovise jedna o drugoj i koje su svjesne uvjeta transakcije i spremne su ući u takvu transakciju." Općenito, fer vrijednost se odnosi na tekuću transakciju, a ne na podmirenje na neki datum u prošlosti ili budućnosti. Stoga je proces mjerenja fer vrijednosti utvrđivanje procijenjene cijene po kojoj se takva transakcija može izvršiti. Štoviše, pojmovi kao što su "specifična vrijednost za subjekt", "vrijednost u upotrebi" ili slični izrazi mogu se koristiti u različitim okvirima financijskog izvještavanja, ali su jednako u skladu s konceptom fer vrijednosti u ovom Standardu.

MRS 39 Financijski instrumenti: Priznavanje i mjerenje.

3. Različiti okviri financijskog izvještavanja mogu sadržavati različite zahtjeve za promjene u procjenama fer vrijednosti koje se događaju tijekom vremena. Na primjer, jedan koncept može zahtijevati da se promjene u procjenama fer vrijednosti određene imovine ili obveza priznaju izravno u kapitalu, dok drugi može zahtijevati da se one priznaju u dobiti. U nekim okvirima, odluka hoće li koristiti računovodstvo fer vrijednosti, i ako da, kako, ovisi o namjeri uprave da poduzme određeni postupak za određenu imovinu ili obvezu.

4. Različiti okviri financijskog izvještavanja mogu zahtijevati izračun i objavljivanje određenih mjerenja fer vrijednosti u financijskim izvještajima, a mogu ih zahtijevati ili dopuštati u različitim stupnjevima. Okviri financijskog izvještavanja mogu:

utvrditi zahtjeve za mjerenje, prezentaciju i objavljivanje određenih informacija uključenih u financijske izvještaje, ili informacija objavljenih u bilješkama uz financijske izvještaje ili prikazanih kao dodatne informacije;

dopustiti određena mjerenja fer vrijednosti prema diskreciji subjekta ili samo ako su ispunjeni određeni kriteriji;

propisati posebnu metodu za određivanje fer vrijednosti, kao što je neovisna procjena, ili posebne načine primjene metode diskontiranog novčanog tijeka;

omogućiti odabir metode za određivanje fer vrijednosti između nekoliko alternativnih (kriteriji odabira mogu biti i određeni i neizvjesni);

5. Neki okviri financijskog izvještavanja dopuštaju da je preduvjet za zahtijevanje ili odobravanje mjerenja fer vrijednosti i povezanih objava pouzdano određivanje fer vrijednosti. U nekim slučajevima od dano stanje može biti napuštena, na primjer, ako imovina ili obveza nema kotiranu tržišnu cijenu na aktivnom tržištu i druge metode pouzdanog mjerenja fer vrijednosti su očito neprikladne ili se ne mogu primijeniti. Neki okviri financijskog izvještavanja mogu uspostaviti hijerarhiju fer vrijednosti koja kategorizira ulazne podatke za određivanje fer vrijednosti od vidljivih ulaznih podataka na temelju kotiranih cijena i aktivnih tržišta do neuočljivih ulaznih podataka koji odražavaju vlastitu prosudbu subjekta o pretpostavkama koje bi sudionici na tržištu koristili.

6. Neki okviri financijskog izvješćivanja zahtijevaju određene prilagodbe ili promjene informacija o vrednovanju ili daju različite smjernice za određenu imovinu ili obveze. Na primjer, računovodstvo investicijskih nekretnina može zahtijevati prilagodbe procijenjenim Tržišna vrijednost kao što su prilagodbe procijenjene zaključne cijene prodaje, prilagodbe u vezi sa stanjem i lokacijom takve nekretnine i druge prilagodbe. Slično, u nedostatku aktivnog tržišta za određenu imovinu, objavljene kotacije možda će se morati prilagoditi ili promijeniti kako bi se dobila razumnija procjena fer vrijednosti. Na primjer, kotirane tržišne cijene možda neće odražavati fer vrijednost ako je tržište rijetko, tržište još nije dospjelo ili je broj roba prodanih na tržištu mali u usporedbi s ukupnim brojem dostupnih dobara. Stoga će se takve tržišne cijene možda morati prilagoditi ili promijeniti, a to može zahtijevati korištenje alternativnih izvora tržišnih informacija. Osim toga, u nekim slučajevima, utvrđivanje fer vrijednosti ili mogućeg umanjenja vrijednosti imovine ili obveze može zahtijevati uzimanje u obzir kolaterala koji se za njih drži (na primjer, kolateral za određene vrste dužničkih ulaganja).

7. U većini okvira financijskog izvještavanja, mjerenja fer vrijednosti temelje se na pretpostavci da subjekt neograničeno vrijeme poslovanja, da subjekt nema nikakvu namjeru ili potrebu likvidirati, značajno smanjiti poslovanje ili ući u bilo koju transakciju pod nepovoljnim uvjetima. Stoga, u ovaj slučaj fer vrijednost ne bi bila iznos koji bi subjekt primio ili platio u prisilnoj transakciji, prisilnoj likvidaciji ili prodaji u stečaju. S druge strane, zbog općih gospodarskih ili industrijskih uvjeta, može doći do nedostatka likvidnosti na tržištu, pa se stoga za predviđanje fer vrijednosti moraju koristiti podcijenjene, a ponekad i vrlo podcijenjene cijene. Međutim, u određivanju fer vrijednosti imovine i obveza, ako to zahtijeva ili dopušta primjenjivi okvir financijskog izvještavanja, subjekt bi trebao uzeti u obzir trenutno gospodarsko ili poslovno okruženje, ali takav okvir može, ali i ne mora predvidjeti takvo računovodstvo. Na primjer, planovi menadžmenta da ubrzaju prodaju imovine kako bi se postigao određeni poslovni cilj mogu biti značajni u određivanju fer vrijednosti te imovine.

Prevalencija mjerenja fer vrijednosti

8. Okviri financijskog izvještavanja sve se više usredotočuju na temu mjerenja i objavljivanja fer vrijednosti. Fer vrijednost može se odraziti u financijskim izvještajima različiti putevi te utjecati na postupak pripreme potonjeg na različite načine, uključujući mjerenje fer vrijednosti:

određena imovina ili obveze, kao što su tržišni vrijednosni papiri ili obveze za izvršenje financijskog instrumenta, koje se redovito ili periodično procjenjuju na temelju trenutnih tržišnih cijena;

određene komponente kapitala, na primjer, prilikom računovodstva za potrebe priznavanja, mjerenja i prezentacije određenih financijskih instrumenata koji imaju obilježja kapitala, kao što su obveznice, koje imatelj može pretvoriti u redovne dionice izdavatelja;

određena imovina ili obveze stečene u poslovnoj kombinaciji; na primjer, početno utvrđivanje goodwilla koji nastaje stjecanjem subjekta u poslovnoj kombinaciji obično se temelji na procijenjenoj fer vrijednosti stečene prepoznatljive imovine i obveza i fer vrijednosti prenesene naknade;

određena imovina ili obveze usklađene s fer vrijednosti jednokratno; Neki okviri financijskog izvještavanja mogu uključivati korištenje mjerenja fer vrijednosti za određivanje iznosa prilagodbe sredstva ili grupe imovine kao dijela utvrđivanja je li sredstvo umanjeno, kao što je testiranje umanjenja goodwilla stečenog u poslovnoj kombinaciji na temelju fer vrijednosti. vrijednost određenog poslovnog subjekta ili izvještajne jedinice, koja se zatim raspoređuje na skupine imovine i obveza takvog subjekta ili takvog odjela kako bi se dobio procijenjeni iznos goodwilla u svrhu usporedbe s prikazanim;

agregirane pozicije imovine i obveza. U određenim okolnostima, vrednovanje klase ili grupe imovine ili obveza zahtijeva agregiranje fer vrijednosti pojedinačne imovine ili obveza unutar te klase ili grupe. Na primjer, u skladu sa zahtjevima primjenjivog okvira financijskog izvještavanja subjekta, mjerenje raznolikog kreditni portfelj može se provesti na temelju fer vrijednosti određene kategorije zajmovi koji čine takav portfelj;

informacije objavljene u bilješkama uz financijske izvještaje ili prikazane kao dopunske, ali nisu priznate u financijskim izvještajima.

Vidi također:

Glavni ciljevi neovisnog revizora i provođenje revizije u skladu s Međunarodnim revizijskim standardima (MSA 200)

Smjernice u vezi s revizijom računovodstvenih procjena sadržane u financijskim izvještajima nalaze se u SA 540, Revizija računovodstvenih procjena. Ovaj standard nije namijenjen za korištenje u provjeravanju informacija usmjerenih na budućnost, iako mnogi postupci u standardu mogu poslužiti toj svrsi. Pojam "procijenjene vrijednosti" definiran je u ovom standardu kao približni iznos stavke u nedostatku preciznih metoda mjerenja (rezerve za gubitke, iz različitih razloga, itd.).
Odjeljak Priroda računovodstvenih procjena ukazuje da postupak utvrđivanja računovodstvene procjene može biti jednostavan ili složen ovisno o prirodi stavke (npr. izračun najamnina može biti jednostavan izračun, dok procjena rezerviranja za spore a viškovi zaliha mogu zahtijevati opsežnu analizu).tekući podaci i prognoze buduće prodaje). Ako je, kao rezultat nesigurnosti povezane sa stavkom, ili nedostatka objektivnih dokaza, nemoguće dobiti razumne procjene, revizor bi trebao odlučiti postoji li potreba za modifikacijom revizorskog izvješća u skladu s MSR 700 „Revizorsko izvješće (mišljenje) o financijskim izvještajima”.
Odjeljak Revizijski postupci zahtijeva od revizora da revidira računovodstvene procjene kako bi utvrdio razumnost računovodstvenih procjena i opseg u kojem su one objavljene. U takvoj reviziji od revizora se traži da odabere jedan od sljedećih pristupa ili njihovu kombinaciju:
pregled i testiranje procesa koji se koristi od strane menadžmenta u izvođenju procjena;
korištenje neovisne procjene za usporedbu s onom koju je pripremila uprava;
pregled naknadnih događaja koji potvrđuju napravljene procjene.
Za analizu i postupke koje koristi uprava gospodarskog subjekta, revizor treba:
evaluirati podatke i analizirati pretpostavke na kojima se procjena temelji;
provjeriti izvršene izračune u evaluaciji;
usporediti procijenjene vrijednosti prethodnih razdoblja sa stvarnim rezultatima tih razdoblja;
pregledati postupke odobrenja menadžmenta za računovodstvene procjene.
Procjena podataka i analiza pretpostavki omogućuju revizoru da utvrdi stupanj točnosti, potpunosti i relevantnosti podataka na kojima se procjena temelji. U složenom procesu ocjenjivanja korištenjem posebnih metoda, revizor ima pravo koristiti rezultate rada stručnjaka, vodeći se odredbom MSR 620 Korištenje rada stručnjaka.
Priroda, vrijeme i opseg testiranja u reviziji postupaka izračuna koje koristi uprava gospodarskog subjekta, prema ovom MSR-u, ovise o složenosti izračuna procjena, revizijskoj ocjeni postupaka i metoda koje koristi subjekta prilikom dobivanja procjena, kao i značajnost tih procjena u kontekstu financijskog izvještavanja.
Uspoređivanje procjena za prethodna razdoblja sa stvarnim rezultatima za ta razdoblja pomoći će revizoru:
pribaviti dokaze o ukupnoj pouzdanosti postupaka procjene koje koristi subjekt;
razmotriti potrebu prilagođavanja formula za bodovanje;
utvrditi postoji li potreba za odgovarajućim prilagodbama i otkriti tražene informacije.
Odjeljak "Korištenje neovisne procjene" navodi da revizor može napraviti ili dobiti neovisnu procjenu i usporediti je s procjenom menadžmenta. Kada se koristi neovisna procjena, revizor bi trebao utvrditi podatke, razmotriti pretpostavke i testirati postupke izračuna provedene za tu neovisnu procjenu. Također ukazuje na svrsishodnost usporedbe procjena za prethodna razdoblja sa stvarnim rezultatima tih razdoblja.
U odjeljku za procjenu naknadnih događaja navedeno je da transakcije i događaji koji su se dogodili nakon kraja izvještajnog razdoblja, ali prije nego što je revizija završena, mogu pružiti revizijske dokaze o procjenama uprave. Revizorov pregled takvih transakcija i događaja može smanjiti ili čak eliminirati potrebu za pregledom ili testiranjem postupaka koje rukovodstvo koristi u pripremi računovodstvene procjene ili potrebu za neovisnom ocjenom pri ocjenjivanju razumnosti računovodstvene procjene.
U skladu s odjeljkom „Ocjenjivanje rezultata revizijskih postupaka“, revizor treba donijeti konačnu ocjenu razumnosti računovodstvenih procjena na temelju poznavanja poslovanja klijenta i jesu li procjene u skladu s ostalim revizijskim dokazima dobivenim tijekom revizije.
Kada se utvrdi neusklađenost između revizorove procjene iznosa, potkrijepljene dostupnim revizijskim dokazima, i procjene u financijskim izvještajima, revizor treba utvrditi je li potrebna prilagodba kako bi se uračunala razlika. Ako je postojeća razlika opravdana (na primjer, jer je iznos sadržan u financijskim izvještajima unutar prihvatljivih rezultata), prilagodba nije potrebna. Ako revizor smatra da ova postojeća razlika nije opravdana, od uprave treba tražiti da revidira računovodstvenu procjenu. U slučaju odbijanja, računovodstvenu procjenu treba revidirati, postojeću razliku treba tretirati kao pogrešno prikazivanje i razmatrati zajedno s ostalim pogrešnim prikazima prilikom procjene je li učinak takvih pogrešnih prikaza značajan za financijske izvještaje.
Osim toga, revizor bi trebao razmotriti postoji li, u odnosu na pojedinačne iznose razlika koje su prihvaćene kao razumne, opća tendencija precijenjavanja ili podcjenjivanja, tako da bi to zajedno moglo imati značajan učinak na financijske izvještaje. U takvim slučajevima, revizor bi trebao zajednički ocijeniti računovodstvene procjene.
Na temelju ove MSR razvijen je PSAD "Revizija procijenjenih vrijednosti u računovodstvu". Standard utvrđuje glavne odredbe i pravila za reviziju procijenjenih vrijednosti sadržanih u financijskim izvještajima.
Prema PSAD-u, pod pojmom "procijenjene vrijednosti" podrazumijevaju se vrijednosti pokazatelja financijskih izvještaja koje je izračunalo rukovodstvo privrednog subjekta koje su prihvatljive u skladu s računovodstvenim pravilima kada je nemoguće utvrditi točne vrijednosti ili u nepostojanje neovisnih, vanjskih za gospodarski subjekt, procjena. Procijenjene vrijednosti uključuju rezerve, sredstva, propisne članke financijskih izvještaja, čiji je sastav propisan računovodstvenim pravilima.
Kao iu MSR 540, odgovornost za računovodstvene procjene leži na čelniku gospodarskog subjekta.
Ovisno o tehnici izračuna, procijenjene vrijednosti mogu biti jednostavne ili složene. Jednostavne procijenjene vrijednosti dobivaju se na temelju bilo kojeg izračuna (na primjer, akumulacijski fondovi određuju se na temelju fiksnog postotka primljene dobiti; najamnina uključena u troškove izvještajnog razdoblja uzima se u navedenom iznosu u ugovoru), a složeni se temelje na nekoliko pokazatelja, koristeći ad hoc prognoze (na primjer, procjena mogućih gubitaka od amortizacije zaliha može zahtijevati ozbiljnu analizu trenutnih podataka i predviđanje budućeg obujma prodaje).
Ovisno o vremenu izračuna, procijenjene vrijednosti mogu biti tekuće i izvještajne. Trenutne procjene odnose se na računovodstvo i odražavaju se na računovodstvenim računima s učestalošću vođenja računovodstvenih registra (na primjer, obračunavanje pričuve za popravak dugotrajne imovine). Izvještajne procijenjene vrijednosti odražavaju se samo u izradi financijskih izvještaja i ne provode se do kraja godine (primjerice, obračun rezerve za amortizaciju ulaganja u vrijednosne papire).
Metode za izračun procjena trebaju biti navedene u računovodstvenoj politici.
Procjene se često rade u stanju neizvjesnosti o tome što se dogodilo i mogućih događaja a temelje se na mišljenju gospodarskih subjekata koji ih izračunavaju. Stoga korištenje procijenjenih vrijednosti u financijskim izvještajima povećava rizik od značajnih pogrešnih prikaza u njima.
Revizor je dužan pribaviti dostatne revizijske dokaze da su računovodstvene procjene razumne u datim okolnostima i, ako je potrebno, uključiti odgovarajuća objašnjenja. Dokazi koji podržavaju računovodstvene procjene često su manje uvjerljivi i teže ih je dobiti od dokaza koji podupiru druge financijske izvještaje.
Prilikom planiranja metoda, vremena i opsega revizijskih postupaka, revizijska organizacija treba proučiti metode koje koristi uprava gospodarskog subjekta pri izračunu procijenjenih vrijednosti.
Prilikom revizije računovodstvenih procjena, tvrtka treba primijeniti jednu ili kombinaciju sljedećih metoda:
analizu i provjeru postupka kojim je uprava gospodarskog subjekta izračunala procijenjenu vrijednost;
provođenje neovisne procjene radi usporedbe s procijenjenom vrijednošću koju je izradila uprava gospodarskog subjekta;
analiza naknadnih događaja koji potvrđuju izračunatu procijenjenu vrijednost.
Objavljuju se faze metode analize i provjere postupka ocjenjivanja koje koristi uprava gospodarskog subjekta.
U fazi analize početnih podataka i metoda za izračun procijenjenih vrijednosti, revizijska organizacija analizira točnost, potpunost i usklađenost podataka koji služe kao osnova za izračun procijenjene vrijednosti. Podaci korišteni u izračunu ne bi trebali biti u suprotnosti s računovodstvenim podacima. Na primjer, pri provjeravanju uvjeta za jamstvene popravke i jamstveni servis, revizor dobiva revizijski dokaz da su podaci o obujmu Gotovi proizvodi, koji je u jamstvenom servisu, odgovaraju podacima o prodaji ovog proizvoda.
Revizorska organizacija može pribaviti dokaze iz izvora izvan revidiranog gospodarskog subjekta. Ocjenjuje koliko je ispravno prikupljene podatke protumačilo rukovodstvo gospodarskog subjekta i koristilo za izgradnju prognoze na kojoj se temelji izračun procijenjene vrijednosti. Primjer bi bila analiza vremena potraživanja prilikom obračunavanja rezerviranja za sumnjive dugove, u kojem revizorska organizacija utvrđuje u koje se vremenske skupine dug dijeli i koliko su opravdane vrijednosti postotka pričuve za svaku od njih.
Revizorska organizacija ocjenjuje dostatnost osnova za odabir bazne vrijednosti za izračun procijenjene vrijednosti. U nekim slučajevima mogu se koristiti podaci izvan gospodarskog subjekta, kao što su: pokazatelji iz makroekonomske ili sektorske statistike, stopa inflacije, kamatne stope, stopa zaposlenosti, očekivani rast tržišta. U ostalim slučajevima, kada se procjenjuju pokazatelji specifični za pojedini gospodarski subjekt, izračuni se temelje na primljenim internim podacima.
U pregledu upravljačkih podataka i pretpostavki na kojima se temelji računovodstvena procjena, revizor, između ostalog, razmatra:
pouzdanost procijenjenih vrijednosti u svjetlu stvarnih pokazatelja prethodnih razdoblja;
primjerenost ovih vrijednosti pretpostavkama korištenim u: izračunu ostalih procijenjenih vrijednosti;
usklađenost procijenjenih vrijednosti s planiranim aktivnostima.
Revizorske tvrtke moraju obratiti posebnu pozornost Osnovna linija izračuni koji su osjetljivi na promjene i podložni značajnom pogrešnom prikazivanju.
Analizira se pravilan odabir rukovodstva gospodarskog subjekta metoda za izračun procijenjenih vrijednosti, primjerenost ovih metoda situaciji u kojoj se navedeni subjekt nalazi i slijed njihove primjene. Takva analiza pretpostavlja znanje revizorske organizacije financijski rezultati gospodarski subjekt u prethodnim razdobljima, metode koje su koristile druge organizacije u djelatnosti te planovi upravljanja za budućnost.
Tijekom faze provjere obračuna računovodstvenih procjena, revizor provjerava aritmetičke izračune računovodstvenih procjena. Metode, vrijeme i opseg revizija ovise o čimbenicima kao što su složenost izračuna, rezultati analize postupaka i metoda koje gospodarski subjekt koristi pri izračunu procijenjenih vrijednosti od strane revizorske organizacije, te značaj procjene za financijske izvještaje. *
Tijekom faze usporedbe, revizor, ako je moguće, uspoređuje računovodstvene procjene, korišteni u prethodnim razdobljima, sa stvarnim pokazateljima tih razdoblja za:
pribavljanje dokaza o pouzdanosti postupaka koje gospodarski subjekt koristi za izračun procijenjenih vrijednosti;
pronalaženje potrebnih prilagodbi formula za izračun procijenjenih vrijednosti;
utvrđivanje jesu li postojale razlike između stvarnih brojki i njihovih prethodnih procjena, jesu li mjerene i jesu li izvršene potrebne prilagodbe ili pojašnjenja.
U fazi razmatranja postupka odobravanja metodologije za izračun procijenjenih vrijednosti od strane uprave privrednog subjekta, revizor provjerava kako uprava gospodarskog subjekta utvrđuje pravila za izračun procijenjenih vrijednosti, kako analizira procijenjene podatke, koje zaključke i odluke donosi na temelju toga, te kako se taj proces odražava u dokumentima gospodarskog subjekta.
Revizorska organizacija može dobiti neovisnu ocjenu i usporediti je s procijenjenom vrijednošću koju je izračunala uprava gospodarskog subjekta. Kao neovisnu ocjenu, revizorska organizacija može koristiti vrijednosti dobivene od strane stručnih ocjenjivača treće strane. Revizor također ima pravo neovisno ocjenjivati podatke, razmatrati pretpostavke i primjenjivati postupke
izračun za formiranje procijenjene vrijednosti. Osim toga, može biti korisno usporediti procjene korištene u prethodnim razdobljima sa stvarnim rezultatima tih razdoblja. Primjerice, revizor može samostalno, na temelju podataka koji su mu dostupni, predvidjeti promjenu cijene vrijednosnih papira. U tom slučaju, radi provjere rezerviranja za amortizaciju vrijednosnih papira, revizor samo treba usporediti svoju prognozu s procijenjenom vrijednošću te vrijednosti sadržanom u financijskim izvještajima.
U slučaju primjene metode analize naknadnih događaja, potvrđujući procijenjenu vrijednost, revizor može analizirati radnje i događaje koji će se dogoditi nakon završetka revidiranog razdoblja, ali prije završetka revizije. Takvi naknadni događaji mogu pružiti revizijske dokaze o računovodstvenim procjenama koje je izvršila uprava. Analiza takvih radnji i događaja može smanjiti ili čak eliminirati potrebu za pregledom i testiranjem postupaka koje rukovodstvo gospodarskog subjekta koristi za izračun procjena ili korištenje neovisne procjene. Primjerice, pad cijene vrijednosnih papira može potvrditi pouzdanost pričuve koju je gospodarski subjekt prikupio u prošloj godini.
Revizijska organizacija može koristiti različite metode u odnosu na različite stavke financijskih izvještaja na temelju procijenjenih podataka, a također može primijeniti kombinacije različitih metoda provjere u odnosu na jednu od procijenjenih vrijednosti.
Prema odjeljku "Analiza rezultata revizijskih postupaka", revizijska organizacija mora donijeti konačan zaključak o pouzdanosti računovodstvenih procjena na temelju svog poznavanja djelatnosti gospodarskog subjekta i usklađenosti revidirane računovodstvene procjene s ostalim revizijama. dokazi dobiveni tijekom revizije.
Ako postoje razlike između procijenjene vrijednosti koju je utvrdila revizijska organizacija na temelju dostupnih revizijskih dokaza i sličnog pokazatelja prikazanog u financijskim izvještajima, tada revizijska organizacija odlučuje je li potrebno izvršiti ispravke u izvještajima. Ako je razlika nebitna, na primjer, kada je iznos sadržan u financijskim izvještajima unutar granica tolerancije, ispravak možda neće biti potreban.
Ako revizijska organizacija smatra razliku značajnom, može predložiti upravi gospodarskog subjekta reviziju
dobiti procijenjenu vrijednost. Ako rukovodstvo gospodarskog subjekta odbije takvu reviziju, razlika će se smatrati pogreškom i razmatrati zajedno sa svim ostalim pogrešnim iskazima prilikom procjene značajnosti utjecaja na financijske izvještaje.
Revizijska organizacija također utvrđuje u kojoj su mjeri razlike u procjenama pojedinih pokazatelja priznatih kao značajne slične prirode, zbog čega oni, akumulirajući, mogu imati značajan utjecaj na financijske izvještaje. Revizijska organizacija mora procijeniti kumulativni utjecaj takvih odstupanja na financijske izvještaje u skladu sa zahtjevima PSAD-a br.
"Revizorove odgovornosti za rješavanje pogrešaka i prijevara u reviziji".
Nesigurnost povezana s procijenjenim vrijednostima, nedostatak objektivnih podataka mogu dovesti do nemogućnosti dobivanja dovoljno pouzdane procjene. U tom slučaju revizor treba razmotriti pitanje odbijanja da izrazi svoje mišljenje o pouzdanosti revidiranih financijskih izvještaja.
Dodatak PSAD-u sadrži Popis glavnih procijenjenih vrijednosti koje se koriste u računovodstvu. Posebno je uključivao:
amortizacija dugotrajne imovine (ako gospodarski subjekt samostalno utvrđuje vijek trajanja ove imovine i pripadajuće stope amortizacije);
amortizacija nematerijalna imovina(u slučaju da gospodarski subjekt samostalno utvrđuje vijek trajanja te imovine i pripadajuće stope amortizacije);
ispravak vrijednosti sumnjivih dugova;
rezerviranje za amortizaciju ulaganja u vrijednosne papire;
obveze prema naplati za nefakturirane radove i usluge, obračunate u skladu s ugovorima;
rezerve za buduće troškove i plaćanja, uključujući:
- nadolazeći godišnji odmor,
- za isplatu godišnje naknade za radni staž,
- za isplatu naknade na temelju rezultata rada za godinu,
- za popravak dugotrajne imovine,
- troškovi proizvodnje za pripremne radove u sezonskim industrijama,
- nadolazeći troškovi rekultivacije zemljišta i provedbe drugih mjera zaštite okoliša,
- nadolazeći troškovi za popravak predmeta najma,
- za jamstvene popravke i jamstveni servis,
- pokrivanje ostalih predviđenih troškova,
- druge slične rezerve predviđene regulatornim aktima o računovodstvu.