Príklad programov účtovného auditu organizácie. Audit odhadovaných hodnôt. Návod na použitie a ďalšie vysvetľujúce materiály

Medzinárodný audítorský štandard МСА 540, ako aj ruské audítorské pravidlá (štandardy) stanovujú požiadavky na audit odhadov obsiahnutých vo finančných (účtovných) výkazoch. Tieto požiadavky nie sú určené na použitie na testovanie predpovedaných alebo očakávaných finančné informácie, aj keď mnohé jej postupy môžu byť na tento účel vhodné.

Audítor by mal získať dostatočné a vhodné audítorské dôkazy na podporu účtovných odhadov.

Podstata odhadovaných hodnôt. Odhadovanými hodnotami sa rozumejú približne určené alebo vypočítané zamestnancami kontrolovaného subjektu na základe ich odborného posúdenia hodnôt určitých ukazovateľov pri absencii presných metód na ich určenie.

Príklady odhadovanej hodnoty:

• odhadované rezervy;
• odpisy;
• príjmy budúcich období;
• oneskorené daňové aktíva a povinnosti;
• rezerva na krytie strát vzniknutých v dôsledku finančnej a hospodárskej činnosti;
• straty zo stavebných zákaziek vykázané pred ich dokončením.

Vedenie auditovaného subjektu je zodpovedné za zostavenie odhadovaných hodnôt obsiahnutých vo finančných (účtovných) výkazoch. Tieto odhady sa často robia v podmienkach neistoty o výsledku udalostí, ktoré sa vyskytli v minulosti alebo pravdepodobne nastanú v budúcnosti, a vyžadujú si použitie subjektívneho odborného úsudku. Ak sa pri zostavovaní finančných (účtovných) výkazov používajú odhady, zvyšuje sa riziko významných nesprávností v takýchto výkazoch.

Vlastnosti určovania odhadovaných hodnôt. Proces stanovenia odhadovanej hodnoty môže byť jednoduchý alebo zložitý v závislosti od špecifík vypočítaného ukazovateľa.

Odhadovaná hodnota môže byť súčasťou prebiehajúceho systému účtovníctvo alebo časť systému, ktorý funguje len ku koncu vykazovaného obdobia. V mnohých prípadoch sa odhady odvodzujú pomocou vzorcov a pomerov založených na skúsenostiach, ako je použitie štandardných odpisových sadzieb pre každú kategóriu nehnuteľností, strojov a zariadení alebo štandardného percenta z výnosov z predaja na výpočet rezervy na záručné náklady.

V dôsledku neistoty spojenej s výpočtom ukazovateľa alebo nedostatku objektívnych údajov nemusí byť možné získať primerané odhady. V takýchto prípadoch by sa mal audítor rozhodnúť, či na tomto základe upraví správu audítora.

Postupy auditu v prípadoch účtovných odhadov. Audítor by mal získať dostatočné a vhodné audítorské dôkazy o tom, či je účtovný odhad primeraný za daných okolností a či bol v prípade potreby riadne zverejnený. Dôkazy na podporu účtovného odhadu sa často získavajú ťažšie a je menej pravdepodobné, že sa dajú jednoznačne interpretovať ako dôkazy na podporu iných riadkových položiek vo finančných (účtovných) výkazoch.

• preveriť vo všeobecnosti a podrobne postupy používané vedením účtovnej jednotky pri získavaní účtovného odhadu;
• použiť nezávislý odhad na porovnanie s odhadom, ktorý pripravil manažment účtovnej jednotky;
• skontrolujte následné udalosti vrátane udalostí po dátume vykazovania, aby ste potvrdili správnosť vykonaného odhadu.

Všeobecné a podrobné preskúmanie postupov používaných manažmentom účtovnej jednotky. Opatrenia audítora, ktoré zvyčajne vykonáva pri kontrole celkových a podrobných postupov používaných manažmentom účtovnej jednotky, zahŕňajú:

• posúdenie vstupných údajov a zváženie predpokladov, na ktorých je odhad založený;
• aritmetické overenie výpočtov vykonaných pri hodnotení; ak je to možné, porovnanie odhadov za predchádzajúce obdobia so skutočnými výsledkami za tieto obdobia;
• posúdenie postupov schvaľovania účtovných odhadov vedením kontrolovaného subjektu.

Audítor by mal určiť, nakoľko presné, úplné a vhodné sú vstupy, na ktorých je hodnotenie založené. Ak sa použijú údaje odvodené z účtovného systému, musia byť v súlade s inými záznamami a nesmú s nimi byť v rozpore.

Audítor môže tiež hľadať dôkazy v informáciách získaných od tretích strán. Preto je vhodné, aby audítor pri štúdiu hodnotení manažmentu kontrolovaného subjektu, pokiaľ ide o finančné dôsledky súdnych sporov a nárokov, hľadal informácie od organizácie poskytujúcej právne služby a poradenstvo kontrolovanému subjektu.

Audítor by mal určiť, či boli zozbierané údaje správne analyzované a či boli urobené prognózy, ktoré tvoria primeraný základ na stanovenie odhadov.

Pri hodnotení predpokladov, na ktorých je založený účtovný odhad, by mal audítor určiť, či sú:

• primerané vzhľadom na skutočné výsledky za predchádzajúce obdobia;
• aplikované konzistentne s predpokladmi použitými na odvodenie iných odhadov;
• v súlade s príslušnými plánmi riadenia kontrolovaného subjektu.

Audítor by mal venovať osobitnú pozornosť predpokladom, ktoré sú vo veľkej miere závislé od zmien v zdrojových údajoch a ľahko podliehajú významným nesprávnostiam.

V zložitom procese oceňovania, ktorý využíva metódy ad hoc, môže byť potrebné, aby audítor pri odhade objemových zásob využil prácu odborníkov, napríklad inžinierov.

Audítor by mal skontrolovať primeranosť vzorcov používaných manažmentom účtovnej jednotky pri určovaní účtovných odhadov.

Audítor by mal vykonať aritmetickú kontrolu výpočtov, po ktorej nasleduje vedenie subjektu, ktorý je predmetom auditu.

Kedykoľvek je to možné, audítor by mal porovnať účtovné odhady pre predchádzajúce obdobia so skutočnými výsledkami za rovnaké obdobia. Toto porovnanie by malo pomôcť:

• získať audítorské dôkazy o celkovej spoľahlivosti postupov hodnotenia používaných účtovnou jednotkou;
• zvážiť potrebu úpravy vzorcov používaných na odvodenie odhadov;
• zistiť, či kontrolovaný subjekt zohľadnil rozdiely medzi skutočnými výsledkami a predchádzajúcimi odhadmi a či boli v prípade potreby vykonané primerané úpravy a zverejnené údaje vo finančných (účtovných) výkazoch.

Významné účtovné odhady zvyčajne preveruje a schvaľuje vedenie účtovnej jednotky. Audítor by si mal overiť, či bol odhad skontrolovaný a schválený príslušnou úrovňou manažmentu a či bol výpočet riadne zdokumentovaný.

Použitie nezávislé hodnotenie . Audítor môže urobiť vlastný odhad alebo ho získať od tretej strany a porovnať ho s odhadovanou hodnotou, ktorú pripravilo vedenie kontrolovaného subjektu. Pri použití nezávislého odhadu by sa mal audítor uspokojiť s platnosťou vstupných údajov, zvážiť potrebné predpoklady a skontrolovať postupy výpočtu použité pre takýto nezávislý odhad. Užitočné môže byť aj porovnanie odhadov za predchádzajúce obdobia so skutočnými výsledkami za tieto obdobia.

Kontrola následných udalostí. Transakcie a udalosti, ktoré nastanú po skončení účtovného obdobia, ale pred ukončením auditu, môžu poskytnúť audítorské dôkazy o účtovných odhadoch pripravených manažmentom účtovnej jednotky. Všeobecné preskúmanie takýchto transakcií a udalostí audítorom môže znížiť alebo dokonca eliminovať potrebu kontroly postupov používaných manažmentom účtovnej jednotky pri príprave účtovného odhadu alebo potrebu nezávislého hodnotenia pri posudzovaní primeranosti účtovného odhadu.

Hodnotenie výsledkov audítorských postupov. Audítor by mal vykonať konečné posúdenie primeranosti účtovných odhadov na základe znalosti činností kontrolovaného subjektu a toho, či sú odhady v súlade s inými audítorskými dôkazmi získanými počas auditu.

Audítor by mal zvážiť, či účtovná jednotka berie do úvahy akékoľvek významné následné finančné alebo obchodné transakcie alebo udalosti, ktoré ovplyvňujú vstupy alebo predpoklady použité pri určovaní účtovného odhadu.

Z dôvodu neistoty, ktorá je súčasťou účtovných odhadov, môže byť odhadovanie nezrovnalostí zložitejšie ako v iných oblastiach auditu. Ak existuje nesúlad medzi audítorským odhadom sumy potvrdenej dostupnými audítorskými dôkazmi a sumou odhadovanej hodnoty vyjadrenej vo finančných (účtovných) výkazoch, audítor musí určiť, či je potrebná úprava z dôvodu existencie takýchto nezrovnalosť. Ak je existujúci rozdiel primeraný (napríklad preto, že suma obsiahnutá vo finančných (účtovných) výkazoch nepresahuje prípustnú chybu), audítor nemusí požadovať úpravu. Ak sa však audítor domnieva, že existujúci rozdiel nie je primeraný, vedenie účtovnej jednotky by malo byť požiadané o revíziu odhadu. V prípade odmietnutia revízie odhadovanej hodnoty by sa mal existujúci rozdiel považovať za nesprávnosť a mal by sa zvážiť spolu s ostatnými nesprávnosťami pri posudzovaní toho, či dôsledky takýchto nesprávností sú významné pre finančnú (účtovnú) závierku.

Audítor by mal zvážiť aj to, či vedenie kontrolovaného subjektu používa neobjektívny prístup k jednotlivým hodnotám použitým na výpočet, keď každá z nich je jednotlivo v prijateľnom rozsahu, ale zároveň nad alebo pod hodnotou z takého rozsahu sa zámerne používa, aby sa po aplikovaní súboru počiatočných hodnôt na postupy výpočtu získal výsledok, ktorý je zámerne skreslený v požadovanom smere. Za takýchto okolností by mal audítor zhodnotiť primeranosť účtovných odhadov nie jednotlivo, ale spoločne.

Odhadované hodnoty sú približné hodnoty určitých ukazovateľov, ktoré určili alebo vypočítali zamestnanci účtovnej jednotky na základe odborného posúdenia pri absencii presných metód na ich určenie, vrátane:

a) odhadované rezervy;

b) odpisy;

c) časovo rozlíšené príjmy;

d) odložené daňové pohľadávky a záväzky;

e) rezerva na krytie strát vzniknutých v dôsledku finančnej a hospodárskej činnosti;

f) straty zo zmlúv o zhotovení vykázané pred ukončením týchto zmlúv.

Odhadované hodnoty sa spravidla počítajú v podmienkach neistoty výsledku udalostí, ktoré sa stali v minulosti alebo s určitou pravdepodobnosťou nastanú v budúcnosti, a vyžadujú si odborné posúdenie. Ak sú vo finančných (účtovných) výkazoch odhadované hodnoty, zvyšuje sa riziko ich významnej nesprávnosti.

Výpočet odhadovaných hodnôt v závislosti od špecifík konkrétneho ukazovateľa môže byť jednoduchý alebo zložitý. Komplexné výpočty môžu vyžadovať špecializované znalosti a odborný úsudok.

V mnohých prípadoch sa odhady počítajú pomocou vzorcov a pomerov na základe skúseností kontrolovaného subjektu (napríklad štandardné sadzby odpisy pre skupinu dlhodobého majetku štandardné percento z príjmov z predaja na výpočet rezervy na budúce výdavky záručná oprava a záručný servis produktov, pre ktoré je stanovená životnosť). V takýchto prípadoch by mal manažment účtovnej jednotky pravidelne kontrolovať vzorce a pomery, napríklad prehodnotením zostávajúcej doby použiteľnosti majetku alebo porovnaním skutočných výsledkov s odhadom a v prípade potreby úpravou vzorca.

Otázky auditovania odhadovaných hodnôt upravuje pravidlo (norma) č. 21 „Osobitosti auditu odhadovaných hodnôt“ (zavedené nariadením vlády Ruskej federácie zo 16. apríla 2005 N 228)

Audítor by mal získať dostatočné a vhodné audítorské dôkazy o tom, či je účtovný odhad primeraný za daných okolností a či je účtovný odhad primerane zverejnený, ak je to potrebné. Dôkazy na podporu účtovného odhadu sa vo všeobecnosti získavajú ťažšie a je menej pravdepodobné, že sa dajú jednoznačne interpretovať ako dôkazy na podporu iných riadkových položiek vo finančných (účtovných) výkazoch.

Pri kontrole účtovných odhadov sa audítorovi odporúča:

a) vykonať všeobecnú a podrobnú kontrolu postupov používaných manažmentom účtovnej jednotky pri výpočte účtovného odhadu;

b) použiť nezávislé hodnotenie na porovnanie s hodnotením vykonaným vedením účtovnej jednotky;

c) skontrolujte následné udalosti, vrátane udalostí po súvahovom dni, aby ste potvrdili správnosť vykonaného výpočtu.

Transakcie a udalosti, ktoré sa vyskytnú po skončení účtovného obdobia, ale pred ukončením auditu, môžu poskytnúť audítorské dôkazy o účtovných odhadoch, ktoré urobil manažment účtovnej jednotky. Všeobecné preskúmanie takýchto transakcií a udalostí audítorom môže znížiť alebo úplne vylúčiť potrebu kontroly postupov používaných manažmentom účtovnej jednotky pri výpočte účtovného odhadu alebo potrebu nezávislého hodnotenia s cieľom určiť, či je účtovný odhad primeraný.

Činnosti audítora pri všeobecnom a podrobnom overovaní postupov používaných manažmentom kontrolovaného subjektu sa vykonávajú v 4 etapách:

Krok 1: Vyhodnoťte vstupné údaje a zvážte predpoklady, na ktorých je odhad založený;

Audítor by mal určiť:

A) Ako presné, úplné a relevantné sú vstupy, na ktorých je založená odhadovaná hodnota. V prípade použitia údajov získaných v účtovníctve musia byť v súlade a nesmú byť v rozpore s inými účtovnými údajmi.

b) či sú zozbierané údaje správne analyzované a či sa robia prognózy, ktoré tvoria primeraný základ pre výpočet odhadov.

Audítor by mal zhodnotiť, či má auditovaný subjekt primerané odôvodnenie najdôležitejších predpokladov použitých pri výpočte účtovného odhadu. V niektorých prípadoch sú predpoklady založené na vládnych štatistikách vrátane očakávanej inflácie, úrokových sadzieb, úrovne zamestnanosti a očakávaného rastu trhu atď. V iných prípadoch sú predpoklady špecifické pre auditovaný subjekt a sú založené na interných zdrojoch informácií.

Pri hodnotení predpokladov, na ktorých je založený účtovný odhad, by mal audítor zvážiť, či sú:

a) primerané, berúc do úvahy skutočné výsledky za predchádzajúce obdobia;

b) aplikované konzistentne s predpokladmi použitými na výpočet iných odhadov;

c) v súlade s plánmi vedenia kontrolovaného subjektu.

Audítor by mal venovať osobitnú pozornosť predpokladom, ktoré do značnej miery závisia od zmien v zdrojových údajoch a ľahko podliehajú významným nesprávnostiam.

Pri komplexnom výpočte pomocou špeciálnych metód môže audítor využiť výsledky práce odborníkov.

Audítor by mal skontrolovať správnosť vzorcov používaných manažmentom kontrolovaného subjektu pri výpočte účtovných odhadov. Táto všeobecná kontrola je založená na znalostiach audítora o nasledovnom:

a) finančné výsledky kontrolovaného subjektu za predchádzajúce obdobia;

b) prax ostatných ekonomických subjektov daného odvetvia hospodárstva;

c) plány manažmentu kontrolovaného subjektu, ako boli oznámené audítorovi.

Etapa 2. aritmetické overenie výpočtov;

Audítor by mal vykonať aritmetickú kontrolu výpočtov. Povaha, časový rámec a rozsah audítorských postupov pri takomto audite závisia od zložitosti výpočtu odhadovaných hodnôt, audítorovho posúdenia spoľahlivosti postupov a metód používaných kontrolovaným subjektom, ako aj od významnosti odhadovaných hodnôt ​za finančnú (účtovnú) závierku ako celok.

Fáza 3 porovnanie výpočtov za predchádzajúce obdobia so skutočnými výsledkami za tieto obdobia (ak je to možné);

a) získavanie audítorských dôkazov o celkovej spoľahlivosti postupov hodnotenia používaných účtovnou jednotkou;

b) pochopenie potreby upraviť vzorce na výpočet odhadovaných hodnôt;

c) určenie, či auditovaný subjekt zohľadnil rozdiely medzi skutočnými výsledkami a predchádzajúcimi odhadmi a či boli vo finančných (účtovných) výkazoch vykonané primerané úpravy a zverejnenia.

4. krok preverte postupy na schválenie účtovných odhadov vedením účtovnej jednotky.

Významné účtovné odhady vo všeobecnosti preveruje a schvaľuje manažment účtovnej jednotky. Audítor by mal overiť, že odhadovaná hodnota bola preskúmaná a schválená príslušnou úrovňou manažmentu a že výpočet bol dokončený s príslušnými pripojenými dokumentmi.

Audítor by mal vykonať konečné posúdenie primeranosti účtovných odhadov na základe znalosti činností kontrolovaného subjektu a toho, či sú odhady v súlade s inými audítorskými dôkazmi získanými počas auditu.

Audítor by mal zvážiť, či účtovná jednotka zohľadňuje akékoľvek následné transakcie alebo udalosti, ktoré ovplyvňujú vstupy alebo predpoklady použité pri výpočte účtovného odhadu.

Z dôvodu neistoty, ktorá je súčasťou účtovného odhadu, môže byť vyhodnotenie nezrovnalostí zložitejšie ako v iných oblastiach auditu. Ak je nezrovnalosť medzi audítorským odhadom sumy potvrdeným audítorskými dôkazmi a odhadovanou hodnotou vyjadrenou vo finančnej (účtovnej) závierke, audítor musí zistiť, či je potrebné upraviť účtovnú (účtovnú) závierku z dôvodu existenciu takéhoto rozporu. Ak je rozdiel primeraný (napríklad z dôvodu, že suma vo finančných (účtovných) výkazoch nepresahuje prípustnú chybu), audítor nemusí požadovať úpravu. Ak sa audítor domnieva, že existujúci rozdiel nie je primeraný, mal by kontaktovať vedenie kontrolovaného subjektu s návrhom na úpravu účtovného odhadu. V prípade odmietnutia by sa mal rozdiel považovať za nesprávnosť a mal by sa zvážiť spolu s ostatnými nesprávnosťami pri posudzovaní toho, či sú účinky takýchto nesprávností významné pre finančné (účtovné) výkazy.

Audítor by sa mal zamyslieť aj nad tým, či vedenie účtovnej jednotky nepoužíva nevhodný prístup k jednotlivým sumám použitým na výpočet, keď sa každá z nich jednotlivo nachádza v prijateľnom rozsahu, no zároveň zámerne používa nad, resp. pod hodnotu z takého rozsahu, takže po aplikovaní súboru počiatočných hodnôt na postupy výpočtu sa získa výsledok, ktorý je zjavne skreslený v požadovanom smere. Za takýchto okolností by mal audítor posúdiť primeranosť účtovných odhadov nie jednotlivo, ale celkovo.

"Audítorské hárky", 2008, N 6

Vysvetlené sú hlavné ustanovenia Medzinárodného audítorského štandardu ISA 540 „Audítorské účtovné odhady“. Jednotlivé časti normy sú podrobne charakterizované.

Odhadované hodnoty sa rozumejú ako približné hodnoty ukazovateľov účtovnej závierky vypočítané vedením ekonomického subjektu, ktoré sú prijateľné v súlade s účtovnými pravidlami, keď nie je možné určiť presné hodnoty alebo ak neexistujú nezávislé externé odhady. na hospodársky subjekt.

Tieto ukazovatele zahŕňajú nasledujúce.

1. Rezervovať na pochybné dlhy.
2. Rezerva na odpisy investícií do cenných papierov.
3. Záväzky za nevyfakturované práce a služby, časovo rozlíšené v súlade so zmluvami.
4. Rezervy na budúce výdavky a platby vrátane:

platba za nadchádzajúcu dovolenku;

na vyplácanie ročnej odmeny za odpracovanú dobu;

na výplatu odmeny na základe výsledkov práce za rok;

na opravu dlhodobého majetku;

výrobné náklady o prípravných prácach v sezónnych odvetviach;

budúce náklady na rekultiváciu pôdy a implementáciu iných environmentálnych opatrení;

budúce náklady na opravu prenajatých predmetov;

na záručné opravy a záručný servis;

pokrytie iných predpokladaných výdavkov;

ostatné obdobné rezervy ustanovené regulačnými zákonmi o účtovníctve.

1. príjmy budúcich období.
2. Odložené daňové pohľadávky a záväzky.
3. Rezerva na pokrytie strát vzniknutých v dôsledku finančnej a výrobnej činnosti.
4. Straty zo zmlúv o zhotovení vykázané pred ich ukončením.

Prítomnosť odhadovaných hodnôt vo finančných (účtovných) výkazoch zvyšuje riziko významných nesprávností.

V mnohých prípadoch sa odhady počítajú pomocou vzorcov a pomerov, ktoré používa účtovná jednotka, ktorá je predmetom auditu (napríklad štandardné odpisové sadzby pre skupinu nehnuteľností, strojov a zariadení; štandardné percento výnosov z predaja na výpočet rezervy na budúce náklady na záručné opravy a záručný servis na produkty, ktoré majú nastavenú životnosť).

Významné účtovné odhady vo všeobecnosti preveruje a schvaľuje manažment účtovnej jednotky. Audítor by mal overiť, že odhadovaná hodnota bola preskúmaná a schválená príslušnou úrovňou manažmentu a že výpočet bol dokončený s príslušnými pripojenými dokumentmi.

Audítor môže vykonať nezávislý odhad alebo ho získať od tretej strany a porovnať ho s odhadovanou hodnotou vypočítanou kontrolovaným subjektom. Pri použití nezávislého odhadu by mal audítor overiť platnosť vstupov, zvážiť potrebné predpoklady a otestovať postupy výpočtu. Je tiež vhodné, aby audítor porovnal odhady za predchádzajúce obdobia so skutočnými výsledkami za tieto obdobia.

Odhadované hodnoty môžu byť aktuálne a vykazované. Aktuálne odhadované hodnoty sa premietajú do účtovných účtov s frekvenciou vedenia účtovných registrov, napríklad tvorba rezervy na opravu dlhodobého majetku. Vykazovanie odhadovaných hodnôt sa zohľadňuje len pri zostavovaní účtovnej závierky a určuje sa až na konci roka, napríklad časové rozlíšenie rezervy na odpisy investícií do cenných papierov.

Metódy na výpočet odhadovaných hodnôt by sa mali odraziť v účtovnej politike organizácie.

Odporúčania týkajúce sa auditu účtovných odhadov obsiahnutých vo finančných výkazoch sú obsiahnuté v medzinárodnom štandarde auditu 540 „Audítorské účtovné odhady“ (ďalej len – ISA 540). Táto norma nie je určená na použitie pri overovaní výhľadových informácií, ale mnohé postupy v norme môžu byť užitočné. Pojem "odhadovaná hodnota" sa v tejto norme stručne vykladá ako približné množstvo výrobku pri absencii presných metód merania.

V časti „Povaha odhadovaných hodnôt“ ISA 540 sa uvádza, že v závislosti od techniky výpočtu sú odhadované hodnoty rozdelené na jednoduché a zložité. Jednoduché odhadované hodnoty sa vypočítavajú na základe jedného výpočtu (napríklad akumulačné prostriedky - ako pevné percento z prijatého zisku; nájomné zahrnuté v nákladoch vykazovaného obdobia - podľa zmluvy). Komplexné odhady sa počítajú na základe niekoľkých ukazovateľov pomocou špeciálnych predpovedí (napríklad odhad možné straty z poklesu nákladov na zásoby si môže vyžadovať serióznu analýzu aktuálnych údajov a predpovedanie objemu predaja).

Ak v dôsledku neistoty spojenej s článkom súvaha alebo sa absencia objektívnych údajov ukáže ako nemožné získať primerané odhady, audítor by mal rozhodnúť, či je potrebná úprava. správa audítora v súlade s ISA 700 „Správa audítora (záver) k účtovnej závierke“.

V časti Postupy auditu tohto ISA sa uvádza, že audítor by mal vykonať audit účtovných odhadov, aby zistil, či sú účtovné odhady primerané a či sú zverejnené.

Pri audite účtovných odhadov sa odporúča zvoliť jeden z nasledujúcich prístupov alebo ich kombináciu:

preskúmanie a testovanie procesu používaného manažmentom pri odvodzovaní odhadov;

použitie nezávislého hodnotenia na porovnanie s tým, ktoré pripravil manažment;

preskúmanie následných udalostí, ktoré potvrdzujú vykonané hodnotenia.

Pri plánovaní charakteru, načasovania a rozsahu audítorských postupov je pre audítora dôležité porozumieť postupom a metódam, ktoré používa účtovná jednotka, ktorá je predmetom auditu, pri tvorbe účtovných odhadov. Zároveň je potrebné analyzovať aj organizáciu účtovníctva a vnútornej kontroly na kontrolovanom objekte.

Opatrenia audítora prijaté pri celkovom a podrobnom preskúmaní postupov používaných kontrolovaným subjektom by mali zahŕňať:

posúdenie vstupných údajov a zváženie predpokladov, na ktorých je odhad založený;

aritmetická kontrola výpočtov;

porovnanie odhadov za predchádzajúce obdobia so skutočnými výsledkami za tieto obdobia;

posúdenie postupov schvaľovania účtovných odhadov vedením kontrolovaného subjektu.

Vyhodnotenie údajov a analýza predpokladov umožňuje audítorovi určiť mieru presnosti, úplnosti a relevantnosti údajov, na ktorých je odhad založený. Pri komplexných hodnoteniach špeciálnymi metódami má audítor právo použiť výsledky práce expertov podľa ISA 620 Používanie práce experta.

Povaha, načasovanie a rozsah testovania výpočtových postupov používaných účtovnou jednotkou pri audite závisia od zložitosti účtovných odhadov, audítorovho posúdenia postupov a metód, ktoré účtovná jednotka používa pri získavaní odhadov, a od významnosti týchto odhadov. v kontexte finančného výkazníctva.

Pri vykonávaní služieb je vhodné, aby audítori porovnávali odhady za predchádzajúce obdobia so skutočnými výsledkami za rovnaké obdobia, čo mu umožní:

získať dôkazy týkajúce sa celkovej spoľahlivosti postupov hodnotenia používaných účtovnou jednotkou;

zvážiť potrebu úpravy vzorcov hodnotenia;

určiť, či je potrebné vykonať vhodné úpravy a zverejniť požadované informácie.

Podľa časti „Použitie nezávislého odhadu“ ISA 540 môže audítorská spoločnosť získať nezávislý odhad a porovnať ho s odhadovanou hodnotou vypočítanou ekonomickou jednotkou. Ako nezávislé hodnotenie môže audítorská organizácia použiť hodnoty určené odbornými posudzovateľmi tretích strán. Audítor má tiež právo nezávisle vyhodnotiť údaje, zvážiť predpoklady a aplikovať výpočtové postupy použité pri tvorbe odhadovanej hodnoty. Okrem toho môže byť užitočné porovnať odhady použité v predchádzajúcich obdobiach so skutočnými výsledkami za tieto obdobia. Napríklad, môže audítor samostatne na základe údajov, ktoré má k dispozícii, predvídať zmenu kurzu cenných papierov. V tomto prípade mu na kontrolu rezervy na odpis cenných papierov stačí porovnať svoju prognózu s odhadovanou hodnotou tejto hodnoty obsiahnutou v účtovnej závierke.

V ISA 540, Previerka zhodnotenia následných udalostí, sa uvádza, že ak sa na podporu odhadovaného odhadu použije metóda analýzy následných udalostí, audítor môže zvážiť činnosti a udalosti, ktoré nastanú po skončení kontrolovaného obdobia, ale pred dokončením auditu. Takéto následné udalosti môžu poskytnúť audítorský dôkaz o účtovných odhadoch uskutočnených účtovnou jednotkou. Analýza takýchto akcií a udalostí môže znížiť alebo dokonca eliminovať potrebu kontroly a testovania postupov používaných ekonomickou jednotkou na výpočet odhadov alebo použitie nezávislého odhadu. Napríklad, pokles ceny cenných papierov môže potvrdiť spoľahlivosť rezervy naakumulovanej ekonomickým subjektom v minulom roku.

V súlade s ISA 540, Hodnotenie výsledkov audítorských postupov, by mal audítor vykonať záverečné posúdenie primeranosti účtovných odhadov na základe znalosti podnikania klienta, ako aj zhody odhadu s inými audítorskými dôkazmi získanými počas auditu. .

Ak existujú rozdiely medzi odhadovanou hodnotou stanovenou audítorskou organizáciou na základe dostupných audítorských dôkazov a podobným ukazovateľom vyjadreným v účtovnej závierke, potom audítorská organizácia rozhodne o potrebe vykonania opráv vo výkazoch. Ak je rozdiel nevýznamný, napríklad keď je suma uvedená v účtovnej závierke v tolerancii, nemusí sa vyžadovať žiadna oprava.

Ak audítorská organizácia považuje rozdiel za významný, môže navrhnúť vedeniu hospodárskeho subjektu prehodnotenie predpokladanej hodnoty. Ak vedenie hospodárskeho subjektu odmietne takúto revíziu, potom sa rozdiel bude považovať za chybu a zohľadní sa spolu so všetkými ostatnými nesprávnosťami pri posudzovaní významnosti vplyvu na finančné výkazy.

Audítorská organizácia tiež zisťuje, do akej miery sú rozdiely v odhadoch jednotlivých ukazovateľov uznaných za významné podobného charakteru, v dôsledku čoho môžu mať ich kumulovanie významný vplyv na účtovnú závierku.

Audítor by mal tiež vyhodnotiť, či existuje všeobecná tendencia nadhodnocovať alebo podceňovať jednotlivé sumy rozdielov, čo môže významne ovplyvniť spoľahlivosť účtovnej závierky. V takýchto prípadoch by mal audítor vyhodnotiť účtovné odhady kolektívne.

Úplnou ruskou obdobou ISA 540 je federálne pravidlo (štandard) audítorskej činnosti N 21 „Osobnosti auditu odhadovaných hodnôt“. V súlade s ním, ak v dôsledku neistoty alebo nedostatku objektívnych údajov nie je možné vypočítať primerané odhadované hodnoty, audítor rozhodne, či je na tomto základe potrebné upraviť audítorskú správu vypracovanú v súlade s ust. federálne pravidlo (štandard) audítorskej činnosti N 6 „Správa audítora o finančnom (účtovnom) výkazníctve“.

Literatúra

1. Danilevsky Yu.A., Shapiguzov S.M., Remizov N.A., Starovoitova E.V. Audit. - M.: FBK-PRESS, 2002.
2. Mělník M.V., Kogdenko V.G. Metodika auditu: Vypracovanie nových pokynov/hárkov audítora. - 2005. - N 10.
3. Podolský V.I., Savin A.A. Audit. - M.: Ekonóm, 2007.
4. Príručka medzinárodných audítorských, vierohodných a etických vyhlásení. -N.Y., 2005.

B.T. Zharylgasová

certifikovaný audítor,

Profesor Katedry analýzy a auditu

Ruský štát

Poľnohospodárska korešpondenčná univerzita

V.Yu.Savin

Vedúci špecialista

skupina spoločností "ALP Group"

Medzinárodný štandard pre audit (ISA) 540 Audítorské účtovné odhady vrátane hodnotenia reálna hodnota a súvisiace zverejnenia“ treba čítať v spojení s ISA 200, Základné ciele nezávislého audítora a vykonávanie auditu v súlade s medzinárodnými audítorskými štandardmi.

Úvod

Rozsah tejto normy

1. Tento medzinárodný audítorský štandard (ISA) stanovuje zodpovednosti audítora za audit účtovných odhadov vrátane odhadov reálnej hodnoty a súvisiacich zverejnení účtovnej závierky. Podrobnejšie vysvetľuje najmä uplatňovanie ISA 315 (revidovaný) a ISA 330, ako aj iných účtovných odhadov ISA, ktoré sa vzťahujú na audit. Obsahuje tiež požiadavky a návod na identifikáciu nesprávností v jednotlivých účtovných odhadoch a indikátory možnej zaujatosti manažmentu.

ISA 315 (revidovaný) „skúmaním organizácie a jej prostredia“.

ISA 330, Postupy auditu v reakcii na vyhodnotené riziká.

Povaha odhadov

2. Niektoré položky účtovnej závierky nie je možné presne odhadnúť, je možný len ich približný odhad. Na účely tohto štandardu sa takéto položky účtovnej závierky ďalej označujú ako "odhady". Povaha a spoľahlivosť informácií, ktoré môže manažment použiť na podporu odhadov, sa výrazne líši, čo ovplyvňuje stupeň neistoty spojenej s odhadmi. Miera neistoty v odhadoch zasa ovplyvňuje riziká významnej nesprávnosti účtovných odhadov vrátane ich citlivosti na neúmyselnú alebo úmyselnú zaujatosť vedenia (odkaz: odseky A1 – A11).

3. Účely výpočtu účtovných odhadov sa môžu líšiť v závislosti od špecifík príslušného rámca finančného výkazníctva a konkrétny článok finančné výkazníctvo. Niektoré odhadované hodnoty sa počítajú s cieľom predpovedať výsledok (výsledok) jednej alebo viacerých transakcií, udalostí alebo podmienok, v súvislosti s ktorými je potrebné vypočítať odhadovanú hodnotu. Účel výpočtu iných odhadov, vrátane mnohých meraní reálnej hodnoty, je odlišný, a to určiť cenu bežnej transakcie alebo položky účtovnej závierky, berúc do úvahy podmienky, ktoré existovali k dátumu ocenenia, ako napríklad odhad špecifického typu aktíva alebo pasíva. Príslušný rámec finančného vykazovania môže napríklad oceňovať reálnu hodnotu z hľadiska podmienenej, hypotetickej súčasnej transakcie medzi informovanými zainteresovanými stranami (v niektorých prípadoch označovaných ako „účastníci trhu“ alebo ekvivalentný výraz), a nie z hľadiska vysporiadania transakcie s konkrétnym minulý alebo budúci dátum.

Rôzne rámce finančného výkazníctva môžu prijať rôzne definície reálnej hodnoty.

4. Rozdiel medzi skutočným výsledkom účtovného odhadu a sumou, ktorá bola pôvodne vykázaná alebo zverejnená v účtovnej závierke, nemusí nevyhnutne predstavovať nesprávnosť účtovnej závierky. To platí najmä pre oceňovanie reálnou hodnotou, pretože akýkoľvek pozorovateľný výsledok je nevyhnutne ovplyvnený udalosťami alebo podmienkami, ktoré nastanú po dátume vykazovania, ku ktorému sa odhad vypočítava na účely finančného výkazníctva.

Dátum účinnosti

5. Tento štandard je účinný pre audity účtovných závierok za obdobia začínajúce 15. decembra 2009 alebo neskôr.

Cieľ

6. Cieľom audítora je získať dostatočné a vhodné audítorské dôkazy, že:

a) účtovné odhady, vrátane odhadov reálnej hodnoty, vykázané alebo zverejnené v účtovnej závierke sú primerané;

b) príslušné zverejnenia v účtovnej závierke sú dostatočné v kontexte príslušného rámca finančného výkazníctva.

Definície

7. Na účely medzinárodných audítorských štandardov majú nasledujúce pojmy nasledujúci význam:

a) Odhadovaná hodnota – približná hodnota peňažnej sumy, ak neexistujú presné metódy jej výpočtu. Tento výraz sa používa na označenie sumy ocenenej v reálnej hodnote s neistotou odhadu, ako aj na označenie iných veličín, ktoré si vyžadujú odhad. V prípadoch, kedy súčasný štandard pre účtovné odhady, ktoré sa oceňujú len v reálnej hodnote, sa používa termín „odhady reálnej hodnoty“;

b) bodový odhad auditu alebo rozsah odhadov je suma alebo rozsah odhadov, ktoré sa preto vypočítavajú na základe audítorských dôkazov na použitie pri analýze bodového odhadu manažmentu;

c) neistota odhadu – vplyv nedostatočnej presnosti výpočtu na účtovný odhad a súvisiace zverejnenia;

(d) zaujatosť manažmentu – nestrannosť manažmentu (nedostatočná nestrannosť manažmentu) v procese prípravy informácií;

(e) bodový odhad manažmentu je suma, ktorú sa manažment rozhodne vykázať alebo zverejniť v účtovnej závierke ako odhad;

f) skutočným výsledkom účtovného odhadu je skutočná peňažná suma vypočítaná z výsledkov príslušných transakcií, udalostí alebo podmienok, ktoré sa zohľadnili pri výpočte účtovného odhadu.

Požiadavky

Postupy hodnotenia rizika a súvisiace činnosti

8. Pri vykonávaní postupov hodnotenia rizík a súvisiacich činností v ISA 315 (revidovaný) s cieľom porozumieť prevádzke účtovnej jednotky a jej prostrediu vrátane systému vnútornej kontroly účtovnej jednotky, audítor zvažuje nasledujúce skutočnosti, aby získal pochopenie v súvislosti s identifikáciou a hodnotením rizík významnej nesprávnosti v účtovných odhadoch (odkaz: odsek A12):

ISA 315 (revidovaný), odseky 5-6 a 11-12.

a) aké sú požiadavky príslušného rámca finančného vykazovania, ktoré sú relevantné pre účtovné odhady vrátane súvisiacich zverejnení (pozri odseky A13 – A15);

(b) ako manažment určuje transakcie, udalosti a podmienky, ktoré môžu viesť k vykázaniu alebo zverejneniu účtovných odhadov v účtovnej závierke. V procese získavania informácií by mal audítor položiť manažmentu otázky týkajúce sa zmien v okolnostiach podnikania, ktoré si môžu vyžiadať výpočet nových účtovných odhadov alebo revízií predchádzajúcich odhadov (odkaz: odseky A16 – A21);

c) ako manažment dospel k odhadom a na akých údajoch sú založené, vrátane (pozri odseky A22 – A23):

i) aká metóda, prípadne vrátane modelu použitého na výpočet účtovného odhadu (pozri odseky A24 – A26);

(ii) aké sú významné kontroly (odkaz: odseky A27 – A28);

iii) či manažment zamestnal experta (pozri odseky A29 – A30);

iv) aké sú predpoklady, z ktorých sú odvodené odhady (pozri odseky A31 – A36);

v) či došlo alebo malo dôjsť k zmene metód použitých na výpočet odhadov oproti predchádzajúcemu obdobiu; ak áno, z akého dôvodu (odkaz: odsek A37);

vi) či manažment vyhodnotil vplyv neistoty v odhade; ak áno, ako (odkaz: odsek A38).

9. Audítor je povinný preveriť skutočný výsledok účtovných odhadov vykázaných v účtovnej závierke za predchádzajúce obdobie, prípadne ich následné prehodnotenie na účely zostavenia účtovnej závierky za bežné obdobie. Pri určovaní charakteru a rozsahu analýzy audítor zvažuje povahu účtovných odhadov a význam informácií získaných z analýzy na identifikáciu a posúdenie rizík významnej nesprávnosti účtovných odhadov zahrnutých v finančné výkazy aktuálne obdobie. Účelom analýzy však nie je spochybniť úsudky urobené v predchádzajúcich obdobiach na základe informácií vtedy dostupných (pozri odseky A39 až A44).

Identifikácia a hodnotenie rizík významných nesprávností

10. Pri identifikácii a hodnotení rizík významných nesprávností v súlade s požiadavkami SA 315 (revidovaný) sa od audítora vyžaduje, aby určil mieru neistoty súvisiacej s účtovným odhadom (odkaz: odseky A45 – A46).

ISA 315 (revidovaný), odsek 25.

11. Od audítora sa vyžaduje, aby určil, či podľa odborného úsudku audítora niektorý z účtovných odhadov s vysokým stupňom neistoty spôsobí vznik významných rizík (odkaz: odseky A47 – A51).

Reakcie na vyhodnotené riziká významných nesprávností

12 Na základe vyhodnotených rizík významných nesprávností audítor určí (odkaz: odsek A52):

a) či manažment primerane dodržal účtovné požiadavky príslušného rámca finančného výkazníctva (pozri odseky A53 – A56);

(b) či sú metódy na výpočet účtovných odhadov vhodné a konzistentné a či zmeny (ak nejaké existujú) v účtovných odhadoch alebo v metóde ich výpočtu z predchádzajúceho obdobia sú za daných okolností primerané (odkaz: odseky A57 – A58 ).

13. Keď audítor reaguje na vyhodnotené riziká významnej nesprávnosti v súlade s požiadavkami SA 330, na základe povahy hodnotenia vykoná jedno alebo viacero z nasledujúcich opatrení (odkaz: odseky A59 – A61):

ISA 330, odsek 5.

a) určiť, či udalosti pred dátumom správy audítora poskytujú audítorský dôkaz o účtovných odhadoch (pozri odseky A62 – A67);

b) preskúmať, ako vedenie vypočítalo odhady a údaje, na ktorých sú založené. Audítor je pritom povinný vyhodnotiť (odkaz: odseky A68 – A70):

i) či je použitá metóda oceňovania vhodná za daných okolností (pozri odseky A71 až A76);

ii) či sú predpoklady použité manažmentom vhodné na účely oceňovania v príslušnom rámci finančného vykazovania (pozri odseky A77 až A83);

(c) súčasne s vykonaním relevantných testov vecnej správnosti testovať prevádzkovú účinnosť kontrol výpočtu účtovných odhadov manažmentom (pozri odseky A84 – A86);

(i) ak audítor používa predpoklady alebo metódy, ktoré sa líšia od tých, ktoré používa manažment, od audítora sa vyžaduje, aby preskúmal a porozumel predpokladom alebo metódam používaným manažmentom v rozsahu, ktorý je dostatočný na potvrdenie toho, že významné premenné, a vyhodnotil všetky významné premenné. rozdiely od bodového odhadu manažmentu (odkaz: odsek A92);

(ii) ak audítor na základe získaných audítorských dôkazov dospeje k záveru, že rozsah odhadov je primeraný, zúži rozsah tak, aby sa všetky výsledky v rámci rozsahu dali považovať za primerané (pozri odseky A93 – A95).

14. Pri zvažovaní záležitostí uvedených v odseku 12 alebo pri odpovedi na vyhodnotené riziká významných nesprávností v súlade s odsekom 13 audítor určí, či je potrebná špeciálna zručnosť alebo znalosť jedného alebo viacerých aspektov účtovných odhadov na získanie dostatočne vhodného auditu. dôkaz (pozri odseky A96 – A101).

Dodatočné testy vecnej správnosti na zmiernenie významných rizík

Neistota odhadu

15. V prípade účtovných odhadov, ktoré zahŕňajú významné riziká, je audítor okrem vykonania dodatočných testov vecnej správnosti v súlade s požiadavkami SA 330 povinný vyhodnotiť (odkaz: odsek A102):

ISA 330, odsek 18.

a) či manažment zvážil alternatívne predpoklady alebo výsledky; z akého dôvodu ich odmietla; aké ďalšie kroky manažment podnikol na zníženie miery neistoty pri tvorbe odhadov (pozri odseky A103 – A106);

b) či sú významné predpoklady manažmentu primerané (pozri odseky A107 – A109);

c) ak je to relevantné pre posúdenie primeranosti významných predpokladov, ktoré manažment použil, alebo pre splnenie požiadaviek príslušného rámca finančného výkazníctva, zhodnotí zámer manažmentu a jeho schopnosť implementovať špecifické akčné plány (pozri odsek A110).

16. Ak sa audítor domnieva, že manažment nerobí dostatočné kroky na zníženie vplyvu neistoty na účtovné odhady, ktoré zahŕňajú významné riziká, audítor, ak to považuje za potrebné, vypočíta rozsah odhadov na posúdenie primeranosti účtovného odhadu (odkaz : odseky A111 – A112).

Kritériá uznávania a hodnotenia

17. V prípade účtovných odhadov, ktoré zahŕňajú významné riziká, je audítor povinný získať dostatočné a vhodné audítorské dôkazy, že:

a) rozhodnutie manažmentu vykázať alebo nevykázať účtovné odhady v účtovnej závierke (pozri odseky A113 – A114);

(b) základ zvolený manažmentom na výpočet účtovných odhadov (odkaz: odsek A115)

spĺňať požiadavky platného rámca finančného výkazníctva.

Stanovenie primeranosti odhadov a identifikácia nesprávností

18. Od audítora sa vyžaduje, aby na základe audítorských dôkazov určil, či sú účtovné odhady v účtovnej závierke primerané v kontexte príslušného rámca finančného vykazovania, alebo či ide o nesprávnosti (odkaz: odseky A116 – A119).

19. Od audítora sa vyžaduje, aby získal dostatočné a vhodné audítorské dôkazy o tom, že účtovné zverejnenia v účtovnej závierke, ktoré sa týkajú účtovných odhadov, spĺňajú požiadavky príslušného rámca finančného vykazovania (pozri odseky A120 – A121).

20. V prípade účtovných odhadov, ktoré zahŕňajú významné riziká, sa od audítora tiež vyžaduje, aby zhodnotil primeranosť zverejnení v účtovnej závierke o neistote odhadov v kontexte požiadaviek príslušného rámca finančného vykazovania (pozri odseky A122 – A123).

Známky možnej zaujatosti manažmentu

21. Audítor by mal preskúmať úsudky a rozhodnutia prijaté a prijaté manažmentom pri tvorbe účtovných odhadov, aby identifikoval náznaky možnej zaujatosti manažmentu. Náznaky možnej zaujatosti manažmentu však samy osebe nie sú nesprávnosti, ktoré je potrebné vziať do úvahy pri vyvodzovaní záverov o primeranosti jednotlivých účtovných odhadov (pozri odseky A124 – A125).

Písomné vyhlásenia

22. Audítor je povinný získať písomné vyhlásenia od manažmentu a, ak je to vhodné, od osôb poverených spravovaním, v ktorých vyjadria svoj názor na primeranosť významných predpokladov použitých v účtovných odhadoch (odkaz: odseky A126 – A127).

Dokumentácia

23. V audítorskej dokumentácii musí audítor zohľadniť:

ISA 230 Dokumentácia auditu, odseky 8-11 a A6.

a) základ a zverejnenie základu pre jeho závery o primeranosti účtovných odhadov, ktoré zahŕňajú významné riziká;

b) náznaky prípadnej zaujatosti manažmentu (pozri odsek A128).

Návod na použitie a ďalšie vysvetľujúce materiály

Povaha odhadov (odkaz: odsek 2)

A1. Vzhľadom na inherentnú neistotu podnikateľských aktivít možno niektoré položky účtovnej závierky len približovať. Okrem toho určité charakteristiky majetku, záväzku alebo zložky vlastného imania, alebo základ alebo metóda oceňovania predpísaná konkrétnym rámcom finančného vykazovania, si môžu vyžadovať ocenenie príslušnej položky účtovnej závierky. Niektoré rámce finančného výkazníctva predpisujú veľmi špecifické metódy na meranie a zverejňovanie informácií vo finančných výkazoch, zatiaľ čo iné sú oveľa menej špecifické. Príloha k tomuto štandardu sa zaoberá oceňovaním reálnou hodnotou a jej zverejňovaním, ktoré vyžadujú rôzne rámce finančného vykazovania.

A2. Niektoré odhady majú relatívne nízku neistotu a môžu byť spojené s nižším rizikom významných nesprávností, napríklad:

odhadované hodnoty vypočítané organizáciami, ekonomická aktivita ktorý nie je zložitý;

odhady, ktoré sa počítajú a často aktualizujú, pretože sú súčasťou rutinných operácií;

odhady vypočítané pomocou údajov z verejných zdrojov, ako sú zverejnené úrokové sadzby alebo kotácie cenných papierov. Keď sa tieto údaje použijú na ocenenie reálnou hodnotou, môžu sa označovať ako „pozorovateľné“ údaje;

oceňovanie reálnou hodnotou, ktorého metóda výpočtu je predpísaná príslušným rámcom finančného vykazovania, je jednoduchá a ľahko aplikovateľná na majetok alebo záväzok, ktorý sa musí oceňovať reálnou hodnotou;

oceňovanie reálnou hodnotou, ktorého model výpočtu je dobre známy alebo všeobecne akceptovaný za predpokladu, že zahŕňa použitie predpokladov alebo pozorovateľných vstupov.

A3. Iné odhady môžu podliehať relatívne vysokej neistote, najmä ak sú tieto odhady založené na významných predpokladoch, ako napríklad:

odhady týkajúce sa výsledku nedokončených súdne spory;

odhady reálnej hodnoty pre deriváty finančné nástroje, neobchodované na burze;

oceňovanie reálnou hodnotou, ktoré používa model vyvinutý účtovnou jednotkou, alebo predpoklady alebo vstupy, ktoré nie sú pozorovateľné na trhu.

A4. Stupeň neistoty odhadu sa líši v závislosti od povahy odhadu, rozsahu, v akom sa na jeho výpočet používa všeobecne akceptovaná metóda alebo model, a subjektivity predpokladov, ktoré sa na to používajú. V niektorých prípadoch môže byť neistota spojená s účtovným odhadom taká veľká, že kritériá vykazovania v príslušnom rámci finančného vykazovania nie sú splnené a účtovný odhad nemožno odvodiť.

A5. Nie všetky položky účtovnej závierky vyžadujúce ocenenie reálnou hodnotou podliehajú neistote ocenenia. Môže to byť napríklad prípad, keď existuje aktívny a otvorený trh pre určité riadkové položky účtovnej závierky, ktorý poskytuje verejne dostupné a spoľahlivé informácie o cenách, za ktoré sa skutočné transakcie uskutočňujú. V takýchto prípadoch sú zverejnené kotácie zvyčajne najlepším audítorským dôkazom o reálnej hodnote. Neistota v ocenení však môže existovať aj vtedy, ak sú metóda ocenenia a údaje veľmi dobre definované. Napríklad môže byť potrebné upraviť ocenenie cenných papierov kótovaných na aktívnom a otvorenom trhu na deklarovanú trhovú hodnotu, ak sa držba takýchto cenných papierov javí ako významná z hľadiska veľkosti trhu alebo ak je likvidita takýchto cenných papierov obmedzená. Okrem toho neistotu ocenenia môžu ovplyvniť všeobecné ekonomické faktory, ktoré existujú v čase jej výpočtu, napríklad nedostatok likvidity na konkrétnom trhu.

A6. Ďalšie príklady situácií, v ktorých môže byť potrebné vypočítať iné odhady ako ocenenie reálnou hodnotou:

príspevok na pochybné dlhy;

zastarávanie zásob;

záručné povinnosti;

metóda odpisovania alebo doba použiteľnosti majetku;

zníženie sumy účtovná hodnota investície v prípadoch, keď je neistota ohľadom ich úhrady;

výsledok plnenia dlhodobých zmlúv;

trovy konania a výkonu súdnych rozhodnutí.

A7. Ďalšie príklady situácií, kedy môže byť potrebný výpočet odhadov reálnej hodnoty:

komplexné finančné nástroje, s ktorými sa neobchoduje na aktívnom a otvorenom trhu;

platby na základe podielov;

majetok alebo zariadenie určené na likvidáciu;

jednotlivé aktíva alebo záväzky nadobudnuté v rámci podnikovej kombinácie, vrátane goodwillu a ;

transakcie, ktoré zahŕňajú výmenu aktív alebo pasív medzi nespriaznenými stranami bez peňažného plnenia, ako je napríklad výmena výrobné zariadenia medzi zainteresovanými oddeleniami rôznych oblastiachčinnosti, ktoré nezahŕňajú vyrovnanie v hotovosti.

A8. Hodnotenie zahŕňa použitie úsudkov na základe informácií, ktoré boli dostupné v čase zostavenia účtovnej závierky. Úsudky o mnohých účtovných odhadoch zahŕňajú vytváranie predpokladov o záležitostiach, ktoré sú v čase odhadu neisté. Audítor nie je zodpovedný za predpovedanie budúcich podmienok, transakcií alebo udalostí, ktoré, ak sú známe v čase auditu, by mohli významne ovplyvniť konanie manažmentu alebo jeho predpoklady.

Zaujatosť vedenia

A9. Rámce finančného výkazníctva často vyžadujú, aby manažment uplatňoval nestrannosť, to znamená, aby konal nezaujate. Ale keďže odhady nie sú presné, sú potenciálne ovplyvnené úsudkom manažmentu. Takéto úsudky môžu byť charakterizované neúmyselnou alebo naopak zámernou zaujatosťou manažmentu (napríklad z dôvodu, že manažment chce dosiahnuť želaný výsledok). Náchylnosť odhadu na skreslenie manažmentu sa zvyšuje so zvyšujúcou sa subjektivitou pri jeho výpočte. Subjektívne rozhodnutia, ktoré sú často nevyhnutné pri výpočte účtovných odhadov, sú vždy sprevádzané neúmyselnou a potenciálne úmyselnou zaujatosťou manažmentu. Pri opakujúcom sa audite majú náznaky možnej zaujatosti manažmentu zistené pri predchádzajúcich auditoch vplyv na plánovanie audítora a opatrenia na identifikáciu a hodnotenie rizík v bežnom období.

A10. Identifikácia zaujatosti manažmentu na úrovni účtu môže byť dosť náročná. Skreslenie sa dá zistiť len spoločným pohľadom na skupiny odhadov alebo všetky odhady alebo ich pozorovaním počas niekoľkých vykazovaných období. Zatiaľ čo subjektívne rozhodnutia vždy sprevádza určitá miera zaujatosti manažmentu, manažment nemusí mať v úmysle zavádzať používateľov účtovnej závierky pri rozhodovaní. Ak je však takýto úmysel prítomný, zaujatosť manažmentu sa kvalifikuje ako čin so zlým úmyslom.

Charakteristiky organizácií verejného sektora

A11. Účtovné jednotky verejného sektora môžu mať v držbe značné množstvo špecializovaného majetku, pre ktorý neexistujú žiadne verejné a spoľahlivé zdroje informácií na účely oceňovania reálnou hodnotou alebo iného základu na určenie súčasná hodnota, alebo obaja. Špecializované aktíva vlastnené organizáciami často nevytvárajú peňažné toky a neexistuje pre ne aktívny trh. Z tohto dôvodu si oceňovanie reálnou hodnotou zvyčajne vyžaduje výpočty a môže byť dosť zložité a v zriedkavých prípadoch nemožné.

Postupy hodnotenia rizík a súvisiace činnosti (odkaz: odsek 8)

A12. Postupy hodnotenia rizika a sprievodné činnosti v odseku 8 pomáhajú audítorovi určiť očakávaný charakter a typ účtovných odhadov, ktoré môže účtovná jednotka použiť. Hlavnou úlohou audítora je pochopiť, či poznatky, ktoré získal o činnostiach organizácie, sú dostatočné na identifikáciu a posúdenie rizík významnej nesprávnosti odhadovaných hodnôt, ako aj na plánovanie povahy, načasovania a rozsahu ďalšieho auditu. postupy.

Oboznámenie sa s požiadavkami príslušného rámca finančného vykazovania (odkaz: odsek 8(a))

A13. Pochopenie požiadaviek príslušného rámca finančného výkazníctva pomáha audítorovi určiť najmä:

• či poskytuje špecifické podmienky na vykazovanie účtovných odhadov alebo metódy na ich určenie;

Väčšina rámcov finančného výkazníctva vyžaduje zahrnutie do súvahy alebo položiek, ktoré spĺňajú kritériá na vykazovanie. Zverejnenie princípu účtovná politika alebo doplňujúce poznámky k účtovnej závierke nie sú adekvátnou náhradou za nevykázané položky, vrátane účtovných odhadov.

či boli identifikované špecifické podmienky, ktoré umožňujú alebo vyžadujú oceňovanie reálnou hodnotou, napríklad na základe zámeru manažmentu prijať špecifický postup v súvislosti s aktívom alebo záväzkom;

či sú definované požadované alebo povolené zverejnenia.

Po preskúmaní týchto záležitostí audítor získa poznatky, ktoré použije na diskusiu s manažmentom o tom, či manažment dodržal požiadavky účtovného odhadu, a na určenie, či boli tieto požiadavky primerane splnené.

A14. Rámce finančného výkazníctva môžu manažmentu poskytnúť usmernenie pri príprave bodových odhadov, ak existuje viacero alternatív. Niektoré rámce finančného vykazovania napríklad vyžadujú, aby bodový odhad zvolený ako jedna z alternatív odrážal úsudok vedenia o najpravdepodobnejšom výsledku. Iné môžu vyžadovať použitie diskontovanej, pravdepodobnosťou váženej očakávanej hodnoty. V niektorých prípadoch je manažment schopný vypočítať bodový odhad hneď a v iných je spoľahlivý bodový odhad možný až po preskúmaní niekoľkých alternatívnych predpokladov alebo výsledkov, ktoré manažmentu umožňujú vypočítať bodový odhad.

Na opis bodových odhadov vypočítaných týmto spôsobom rôznymi rámcami finančného výkazníctva sa môžu použiť rôzne výrazy.

A15. Rámce finančného vykazovania môžu vyžadovať zverejnenie dôležitých predpokladov, na ktoré je konkrétny účtovný odhad obzvlášť citlivý na zmeny. Okrem toho, ak existuje vysoký stupeň neistoty v odhadoch, niektoré rámce finančného výkazníctva zakazujú vykazovať účtovné odhady, ale môžu vyžadovať určité zverejnenia v poznámkach k účtovnej závierke.

Pochopenie toho, ako manažment určuje potrebu odhadov (odkaz: odsek 8(b))

A16. Zostavenie účtovnej závierky vyžaduje, aby manažment určil, či si transakcia, udalosť alebo podmienka vyžaduje výpočet účtovného odhadu a či všetky potrebné účtovné odhady boli vykázané, určené a zverejnené v účtovnej závierke v súlade s požiadavkami príslušného finančného výkazníctva. rámec.

A17. Transakcie, udalosti a podmienky, ktoré si vyžadujú výpočet účtovných odhadov, manažment vo väčšine prípadov určuje na základe:

ich chápanie činností organizácie a odvetvia, v ktorom pôsobí;

informácie, ktoré má o implementácii obchodnej stratégie v bežnom období;

ak je to vhodné, skúsenosti získané pri zostavovaní účtovnej závierky účtovnej jednotky v predchádzajúcich obdobiach.

V takýchto prípadoch môže byť audítor schopný pochopiť, ako manažment určuje potrebu účtovných odhadov, predovšetkým prostredníctvom dotazov manažmentu. V iných prípadoch, keď manažment používa štruktúrovanejší prístup, napríklad keď účtovná jednotka formálne zriadila funkciu riadenia rizík, môže audítor vykonať postupy hodnotenia rizík metód a praktík manažmentu na pravidelné preskúmanie okolností, ktoré viedli k výpočtu. v prípade potreby ich revíziu. Otázka úplnosti účtovných odhadov si často vyžaduje osobitnú pozornosť audítora, najmä pokiaľ ide o účtovné odhady týkajúce sa záväzkov.

A18. Audítorovo porozumenie účtovnej jednotke a jej prostrediu získané prostredníctvom vykonávania postupov hodnotenia rizík spolu s ďalšími audítorskými dôkazmi získanými počas auditu pomáha audítorovi identifikovať okolnosti alebo zmeny okolností, ktoré si môžu vyžadovať účtovný odhad.

A19. Žiadosti o zmenu adresované manažmentu môžu zahŕňať napríklad:

či účtovná jednotka vykonala nové typy transakcií, pre ktoré sa vyžadujú odhady;

či sa zmenili podmienky transakcií, v súvislosti s ktorými sa vyžaduje výpočet účtovných odhadov;

či sa účtovná politika pre účtovné odhady zmenila v dôsledku zmien v požiadavkách platného rámca finančného výkazníctva alebo z akéhokoľvek iného dôvodu;

či nastali zmeny v regulačných požiadavkách alebo akékoľvek iné zmeny mimo kontroly manažmentu, ktoré môžu vyžadovať, aby manažment zrevidoval už vypočítané odhady alebo vytvoril nové;

či nastali nové podmienky (či nastali nové udalosti), v súvislosti s ktorými bolo potrebné vypočítať nové alebo upraviť už vypočítané odhady.

A20. V priebehu auditu môže audítor objaviť transakcie, udalosti a podmienky, ktoré manažment nezistil a ktoré si vyžadujú vykonanie odhadov. ISA 315 (revidovaný) sa zaoberá okolnosťami, za ktorých audítor identifikuje riziká významných nesprávností, ktoré manažment nezistil, a určuje, či existujú významné nedostatky vo vnútornej kontrole účtovnej jednotky vo vzťahu k procesom hodnotenia rizík.

ISA 315 (revidovaný), odsek 16.

Vlastnosti malých organizácií

A21. Štúdium týchto informácií pri audite malých organizácií je menej náročné, pretože ich podnikateľské aktivity sú často obmedzené a ich operácie majú menej zložitú štruktúru. Potrebu účtovného odhadu navyše často určuje iba jedna osoba, napríklad vlastník – manažér, na ktorú môže audítor smerovať požiadavky.

Pochopenie toho, ako manažment robí odhady (odkaz: odsek 8(c))

A22. Zostavenie účtovnej závierky tiež vyžaduje, aby manažment zaviedol procesy na výpočet účtovných odhadov vrátane uspokojivého systému vnútorných kontrol. Tieto procesy zahŕňajú:

výber vhodných účtovných zásad a stanovenie postupov oceňovania vrátane vhodných metód výpočtu a oceňovania a v prípade potreby výber modelu;

príprava alebo identifikácia významných údajov a predpokladov, ktoré ovplyvňujú odhady;

pravidelne prehodnocovať okolnosti, ktoré si vyžadujú výpočet odhadov, a v prípade potreby tieto odhady revidovať.

A23. Záležitosti, ktoré môže audítor zvážiť, aby pochopil, ako manažment vypočítal účtovné odhady, môžu zahŕňať napríklad:

akých typov účtov alebo transakcií sa odhady týkajú (napríklad, či sa odhady týkajú zaznamenávania bežných alebo opakujúcich sa transakcií, alebo či sa týkajú atypických alebo jednorazových transakcií);

či manažment použil uznávané metódy výpočtu, aby dospel ku konkrétnym účtovným odhadom, a ak áno, akým spôsobom;

či boli odhady vypočítané s použitím údajov, ktoré existovali k predbežnému dátumu, a ak áno, či manažment zohľadnil účinky udalostí, transakcií a zmien okolností, ktoré nastali medzi týmto predbežným dátumom a koncom obdobia, a ak áno, , ako.

Spôsob výpočtu účtovného odhadu, vrátane použitia modelov (odkaz: odsek 8(c)(i))

A24. V niektorých prípadoch môže príslušný rámec finančného vykazovania predpísať konkrétnu účtovnú metódu, ako napríklad konkrétny model, ktorý sa musí použiť na výpočet odhadu reálnej hodnoty. Vo väčšine prípadov však príslušný rámec finančného výkazníctva nepredpisuje konkrétnu metódu výpočtu alebo môže poskytnúť niekoľko alternatívnych metód naraz.

A25. V situáciách, keď príslušný rámec finančného vykazovania nepredpisuje konkrétnu metódu, ktorá sa má za daných okolností použiť, problémy, ktoré môže audítor zvážiť pri skúmaní metódy alebo, ak je to vhodné, modelu účtovného odhadu, zahŕňajú napríklad:

Ako manažment pri výbere konkrétnej metódy zvážil povahu oceňovaného majetku alebo záväzku;

či organizácia pôsobí v určitej oblasti, odvetví alebo v akomkoľvek špeciálne podmienky kde sa na výpočet určitých odhadov používajú všeobecne uznávané metódy.

A26. Ak manažment nezávisle vyvinie model, ktorý by sa mal použiť na výpočet účtovného odhadu, alebo sa odchýli od modelu, ktorý je široko používaný v konkrétnom odvetví alebo v určitom konkrétnom prostredí, zvyšuje sa riziko významných nesprávností.

Významné kontroly (odkaz: odsek 8(c)(ii))

A27. Faktory, ktoré môže audítor zvážiť, aby porozumel významným kontrolám, zahŕňajú napríklad kvalifikáciu osôb, ktoré vykonávajú účtovné odhady a kontroly týkajúce sa:

spôsob, akým vedenie zisťuje úplnosť, významnosť a presnosť údajov použitých pri výpočte účtovných odhadov;

ako odhady (vrátane predpokladov alebo vstupov použitých na ich výpočet) preverujú a schvaľujú príslušné úrovne manažmentu a prípadne osoby poverené správou a riadením;

spôsob, akým sú zodpovednosti rozdelené medzi tých, ktorí vykonávajú transakcie v mene účtovnej jednotky, a tých, ktorí sú zodpovední za výpočet účtovných odhadov, vrátane toho, či rozdelenie zodpovedností zohľadňuje povahu činností účtovnej jednotky a produkty alebo služby, ktoré poskytuje (napr. , vo veľkom finančnej organizácie rozdelenie zodpovedností môže zahŕňať vytvorenie nezávislej jednotky, ktorá bude zodpovedná za meranie a potvrdzovanie reálnej hodnoty vlastných finančné produkty organizácia a bude zamestnávať jednotlivcov, ktorých odmena nebude spojená s takýmito produktmi).

A28. V závislosti od okolností môžu byť pri výpočte účtovných odhadov použité iné kontroly. Ak napríklad účtovná jednotka používa špecifické modely na výpočet účtovných odhadov, manažment môže zaviesť zásady a postupy, ktorými sa bude riadiť používanie týchto modelov. Významné finančné prostriedky kontroly môžu zahŕňať napríklad kontrolu nad:

štruktúra a vývoj alebo výber konkrétneho modelu na dosiahnutie konkrétneho cieľa;

použitie modelu;

udržiavanie a pravidelné overovanie integrity modelu.

Angažovanie expertov manažmentom (odkaz: odsek 8(c)(iii))

A29. Manažment môže najať alebo si môže organizácia najať jednotlivcov, ktorí majú skúsenosti a kvalifikáciu potrebnú na výpočet požadovaných bodových odhadov. V niektorých prípadoch však môže byť potrebné, aby manažment zamestnal odborníka, aby vypočítal alebo pomohol pri výpočte bodových odhadov. Táto potreba môže vzniknúť v dôsledku nasledujúcich okolností:

špecializovaný charakter problematiky, ktorá si vyžaduje hodnotenie (napríklad hodnotenie zásob nerastov alebo uhľovodíkov v ťažobnom priemysle);

technické vlastnosti modelov, ktoré sú navrhnuté tak, aby zabezpečili splnenie príslušných požiadaviek príslušného rámca finančného vykazovania (napríklad niektoré oceňovanie reálnou hodnotou);

nezvyčajná alebo zriedkavá povaha stavu, transakcie alebo udalosti, ktorá si vyžaduje výpočet odhadu.

Vlastnosti malých organizácií

A30. V malých organizáciách si majiteľ – manažér dokáže sám vypočítať potrebný bodový odhad. V niektorých prípadoch však môže potrebovať pomoc odborníka. Diskusia s manažérom vlastníka na začiatku auditu o povahe akýchkoľvek účtovných odhadov, úplnosti požadovaných účtovných odhadov a primeranosti procesu oceňovania môže manažérovi vlastníka pomôcť určiť, či je potrebná odborná pomoc.

Predpoklady (odkaz: odsek 8(c)(iv))

A31. Predpoklady sú neoddeliteľnou súčasťou odhadov. Záležitosti, ktoré môže audítor zvážiť, aby porozumel predpokladom, na ktorých sú založené účtovné odhady, zahŕňajú napríklad:

aká je povaha predpokladov vrátane toho, ktoré z nich môžu byť významné;

ako manažment posudzuje primeranosť a úplnosť predpokladov (to znamená, či sú zohľadnené všetky významné premenné);

ak je to vhodné, ako manažment určuje vnútornú konzistentnosť použitých predpokladov;

či sa predpoklady týkajú záležitostí, ktoré sú pod kontrolou manažmentu (napríklad predpoklady o programoch údržby, ktoré môžu ovplyvniť odhad doby použiteľnosti majetku) a sú v súlade s podnikateľskými plánmi účtovnej jednotky a jej prostredím, alebo či predpoklady sa týkajú záležitostí, ktoré sú mimo kontroly manažmentu (napríklad predpoklady o úrokových sadzbách, úmrtnosti, potenciálnych súdnych sporoch alebo regulačných opatreniach, variabilite a načasovaní budúcich peňažných tokov);

aký je charakter a rozsah dokumentácie (ak existuje), ktorá podporuje predpoklady.

Expert môže vytvoriť alebo identifikovať predpoklady, ktoré manažmentu pomôžu pri odhadoch. Ak manažment použije predpoklady, ktoré urobil alebo identifikoval skúšajúci, stanú sa predpokladmi manažmentu.

A32. V niektorých prípadoch sa predpoklady môžu vzťahovať na vstupy, napríklad keď manažment používa model na výpočet odhadu, hoci termín vstupy sa môže vzťahovať aj na vstupy, na ktoré sa vzťahujú špecifické predpoklady.

A33. Na potvrdenie predpokladov môže manažment použiť odlišné typy informácie získané z interných a externých zdrojov, ktorých význam a spoľahlivosť môžu byť rôzne. V niektorých prípadoch môžu informácie z externých zdrojov (napríklad zverejnené úrokové sadzby alebo iné štatistické informácie) alebo interných zdrojov (napríklad informácie o predchádzajúcom období alebo predchádzajúcich podmienkach, v ktorých účtovná jednotka pôsobila) poskytnúť spoľahlivý základ pre predpoklad . V iných prípadoch môže byť predpoklad subjektívnejší, napríklad keď organizácia nemá potrebné odborné znalosti alebo externé zdroje informácií.

A34. Pri odhadovaní reálnej hodnoty predpoklady zohľadňujú alebo sú konzistentné s údajmi, ktoré by na určenie reálnej hodnoty použili informované a zainteresované tretie strany (v niektorých prípadoch sa na nich používa výraz „účastníci trhu“ alebo ekvivalentný výraz). pri výmene aktíva alebo vysporiadaní akéhokoľvek záväzku. Jednotlivé predpoklady sa môžu líšiť aj v závislosti od charakteru oceňovaného majetku alebo záväzku, použitej metódy oceňovania (napríklad metóda porovnateľných transakcií alebo trhová metóda) a požiadaviek príslušného rámca finančného vykazovania.

A35. V predpokladoch alebo vstupoch použitých pri oceňovaní reálnej hodnoty sa pozorujú tieto rozdiely, pokiaľ ide o zdroj a základ:

a) predpoklady a vstupy, ktoré by účastníci trhu použili na ocenenie aktíva alebo záväzku, na základe trhových údajov získaných zo zdrojov, ktoré sú nezávislé od vykazujúcej jednotky (v niektorých prípadoch sa na tieto účely používa výraz „pozorovateľné vstupy“ parametre“ alebo iný ekvivalentný výraz);

b) predpoklady a vstupy, ktoré zohľadňujú vlastné úsudky manažmentu o predpokladoch, ktoré by účastníci trhu použili na ocenenie aktíva alebo pasíva, vypracované na základe najlepších informácií dostupných za daných okolností (v niektorých prípadoch termín „nepozorovateľný vstup“ parametre“ alebo iný ekvivalentný termín).

V praxi však rozdiely medzi predpokladmi a vstupmi opísanými v odsekoch (a) a (b) nie sú vždy jasné. Okrem toho si manažment môže musieť vybrať z niekoľkých rôznych predpokladov používaných rôznymi účastníkmi trhu.

A36. Stupeň subjektivity, napríklad pri určovaní, či je predpoklad alebo vstup pozorovateľný, ovplyvňuje stupeň neistoty odhadu, a teda aj audítorovo posúdenie rizík významných nesprávností v konkrétnom účtovnom odhade.

Zmeny v účtovných odhadoch (odkaz: odsek 8(c)(v))

A37. Pri hodnotení spôsobu, akým manažment počíta účtovné odhady, by mal audítor zvážiť, či došlo (alebo malo dôjsť) k nejakej zmene v spôsobe ich výpočtu oproti predchádzajúcemu obdobiu. Ak došlo k akýmkoľvek zmenám v prostredí alebo okolnostiach, ktoré ovplyvňujú činnosť účtovnej jednotky alebo požiadavky príslušného rámca finančného vykazovania, môže byť potrebné zmeniť prijatú metódu oceňovania. Ak vedenie zmenilo metódu výpočtu účtovného odhadu, je potrebné, aby bolo schopné potvrdiť, že nová metóda sa javí za nových okolností ako rozumnejšia alebo predstavuje reakciu na takéto zmeny. Napríklad, ak manažment zmení účtovnú bázu a použije model namiesto metódy oceňovania podľa trhovej hodnoty, audítor by mal kriticky posúdiť, či sú trhové predpoklady manažmentu primerané za prevládajúcich ekonomických okolností.

Neistota odhadu (odkaz: odsek 8(c)(vi))

A38. Záležitosti, ktoré môže audítor zvážiť, aby pochopil, či manažment posúdil vplyv neistoty odhadu, a ak áno, akým spôsobom, môžu zahŕňať napríklad:

či manažment zvážil alternatívne predpoklady alebo výsledky (udalostí), napríklad vykonaním analýzy citlivosti na určenie vplyvu zmien v predpokladoch na konkrétny účtovný odhad, a ak sa zváži, akým spôsobom;

ako vedenie vypočítava odhad v prípadoch, keď výsledky vykonanej analýzy naznačujú niekoľko scenárov výsledku udalostí;

či manažment monitoruje skutočné výsledky odhadov za predchádzajúce obdobie a či manažment prijal príslušné opatrenia na základe výsledkov monitorovania.

Analýza účtovných odhadov za predchádzajúce obdobia (odkaz: odsek 9)

A39. Skutočný výsledok účtovného odhadu sa často líši od účtovného odhadu vykázaného v účtovnej závierke za predchádzajúce obdobie. V dôsledku vykonania postupov hodnotenia rizika s cieľom identifikovať a pochopiť dôvody takýchto rozdielov môže audítor získať:

informácie o efektívnosti postupu manažmentu na výpočet odhadov v predchádzajúcom období, na základe ktorých môže audítor posúdiť pravdepodobnú efektívnosť podobného procesu v bežnom období;

audítorské dôkazy týkajúce sa precenenia účtovných odhadov z predchádzajúceho obdobia v bežnom období;

audítorské dôkazy o záležitostiach, ako je neistota v odhadoch, ktoré sa môžu vyžadovať zverejnenie v účtovnej závierke.

A40. Preskúmanie účtovných odhadov z predchádzajúceho obdobia môže tiež pomôcť audítorovi identifikovať okolnosti alebo podmienky v bežnom období, v dôsledku ktorých sú účtovné odhady citlivejšie na zaujatosť manažmentu alebo ktoré naznačujú prítomnosť zaujatosti vedenia. Profesionálny skepticizmus pomôže audítorovi identifikovať takéto okolnosti alebo podmienky a určiť povahu, načasovanie a rozsah dodatočných audítorských postupov.

A41. ISA 240 vyžaduje aj retrospektívnu analýzu úsudkov a predpokladov manažmentu týkajúcich sa významných účtovných odhadov. Táto analýza sa vykonáva v reakcii na riziko konania manažmentu mimo existujúcich kontrol a je súčasťou audítorovho procesu navrhovania a vykonávania audítorských postupov na testovanie účtovných odhadov na náznaky zaujatosti, ktoré by mohli zvýšiť riziko významných nesprávností v dôsledku podvodu. V praxi sa audítorská kontrola odhadov za predchádzajúce obdobie ako súčasť postupu hodnotenia rizika v súlade s týmto ISA môže vykonať v rovnakom čase ako audit požadovaný ISA 240.

SA 240, Zodpovednosti audítora týkajúce sa podvodu pri audite účtovnej závierky, odsek 32(b)(ii).

A42. Audítor môže dospieť k záveru, že je potrebné podrobnejšie analyzovať tie účtovné odhady, ktoré boli identifikované počas auditu za predchádzajúce obdobie ako s vysokou neistotou, alebo tie, ktoré sa oproti predchádzajúcemu obdobiu výrazne zmenili. Na druhej strane, pokiaľ ide napríklad o odhady vytvorené v priebehu účtovania bežných a opakujúcich sa transakcií, audítor môže dospieť k záveru, že na účely analýzy bude postačujúce vykonať analytické postupy ako postupy hodnotenia rizika. .

A43. Odhady reálnej hodnoty a iné odhady, ktoré sú založené na podmienkach existujúcich k dátumu stanovenia, môžu mať významnejšie rozdiely medzi reálnou hodnotou vykázanou v účtovnej závierke za predchádzajúce obdobie a výsledkom alebo sumou precenenou na účely výpočtu účtovnej závierky bežného obdobia. Dôvodom je, že účel výpočtu takýchto odhadovaných hodnôt je určený myšlienkou hodnoty v konkrétnom časovom okamihu, ale so zmenou podmienok, v ktorých organizácia funguje, sa táto hodnota môže výrazne zmeniť. a rýchlo. Preto by sa mal audítor pri vykonávaní analýzy zamerať na získanie informácií, ktoré budú užitočné pri identifikácii a hodnotení rizík významných nesprávností. Napríklad v niektorých prípadoch pochopenie zmien v predpokladoch účastníka trhu, ktoré ovplyvnili skutočný výsledok ocenenia reálnou hodnotou za predchádzajúce obdobie, nemusí poskytnúť informácie potrebné na účely auditu. V takom prípade môže byť audítorské preskúmanie skutočných výsledkov ocenenia reálnou hodnotou za predchádzajúce obdobie viac si kladie za cieľ preskúmať efektívnosť výpočtu odhadov vykonaných vedením v predchádzajúcom období, to znamená opatrení vedenia, na základe ktorých si audítor bude môcť vytvoriť úsudok o pravdepodobnej účinnosti výpočtu odhadov vedením v bežnom období.

A44. Rozdiel medzi skutočným výsledkom účtovného odhadu a sumou vykázanou v účtovnej závierke za predchádzajúce obdobie nemusí nevyhnutne naznačovať nesprávnosť v účtovnej závierke za predchádzajúce obdobie. Môže však naznačovať nesprávnosť, ak sa napríklad rozdiel týka informácií, ktoré mal manažment k dispozícii v čase, keď bola zostavená účtovná závierka za predchádzajúce obdobie, alebo ktoré bolo možné primerane získať a zohľadniť pri zostavovaní týchto účtovných závierok. . Mnohé rámce finančného vykazovania poskytujú návod, ako rozlišovať medzi zmenami v účtovných odhadoch, ktoré sú nesprávnymi, a zmenami, ktoré nie sú, ako aj návod, ako ich účtovať.

Identifikácia a hodnotenie rizík významných nesprávností

Neistota odhadu (odkaz: odsek 10)

A45. Stupeň neistoty spojený s konkrétnou odhadovanou hodnotou môže byť spôsobený nasledujúcimi faktormi:

miera závislosti odhadovanej hodnoty od úsudku;

citlivosť účtovného odhadu na zmeny v predpokladoch;

existencia uznávaných metód oceňovania, ktoré môžu znížiť neistotu odhadu (hoci subjektívny charakter predpokladov použitých ako vstupy môže stále viesť k neistote odhadu);

trvanie prognózovaného obdobia a možnosť využitia údajov o udalostiach predchádzajúceho obdobia na predpovedanie udalostí budúceho obdobia;

schopnosť získať spoľahlivé údaje z externých zdrojov;

rozsah, v akom je odhad založený na pozorovateľných alebo nepozorovateľných vstupoch.

Citlivosť účtovného odhadu na zaujatosť manažmentu môže byť ovplyvnená stupňom neistoty v tomto účtovnom odhade.

A46. Pri posudzovaní rizík významných nesprávností môže audítor zvážiť aj tieto faktory:

skutočná alebo očakávaná hodnota odhadovanej hodnoty;

Vykázaná suma účtovného odhadu (t. j. bodový odhad manažmentu) a suma, ktorá mala byť podľa názoru audítora vykázaná;

angažovanie experta manažmentom na výpočet odhadovanej hodnoty;

výsledky analýzy odhadovaných hodnôt za predchádzajúce obdobie.

Vysoká neistota v odhade a významné riziká (odkaz: odsek 11)

A47. Príklady odhadov s vysokým stupňom neistoty sú:

odhady, ktoré sa vo veľkej miere spoliehajú na úsudky, ako sú úsudky o výsledku prebiehajúceho súdneho sporu alebo úsudky o výške a načasovaní budúcich peňažných tokov spojených s neistými udalosťami o mnoho rokov;

odhadované hodnoty vypočítané bez použitia uznávaných metód výpočtu;

účtovné odhady, pre ktoré audítorova analýza podobných účtovných odhadov vykázaných v účtovnej závierke za predchádzajúce obdobie naznačuje významný rozdiel medzi pôvodným účtovným odhadom a jeho skutočným výsledkom;

oceňovanie reálnou hodnotou, ktoré používa model vyvinutý účtovnou jednotkou alebo pre ktoré neexistujú žiadne pozorovateľné vstupy.

A48. Zdanlivo nevýznamný účtovný odhad môže viesť k významnej nesprávnosti v dôsledku neistoty obsiahnutej v tomto účtovnom odhade, t. j. suma vykázaná alebo zverejnená v účtovnej závierke pre daný účtovný odhad môže naznačovať jeho neistotu.

A49. V niektorých prípadoch môže byť stupeň neistoty odhadu taký vysoký, že nemožno vypočítať primeraný odhad. V dôsledku toho môže príslušný rámec finančného vykazovania zakázať vykazovanie položky v účtovnej závierke alebo oceňovanie v reálnej hodnote. V takýchto situáciách sú významné riziká spojené nielen s potrebou vykázať alebo nevykázať odhadovanú hodnotu alebo ju oceniť reálnou hodnotou, ale aj s primeranosťou zverejnených informácií. Príslušný rámec finančného vykazovania môže vyžadovať zverejnenie takýchto účtovných odhadov a ich prirodzeného vysokého stupňa neistoty (pozri odseky A120 – A123).

A50. Ak audítor zistí, že účtovný odhad predstavuje významné riziko, mal by sa oboznámiť s kontrolami účtovnej jednotky vrátane kontrolných opatrení, ktoré sa vykonávajú.

ISA 315 (revidovaný), odsek 29.

A51. V niektorých prípadoch môže neistota v účtovnom odhade spochybniť schopnosť účtovnej jednotky pokračovať v nepretržitej činnosti. Požiadavky a usmernenia pre takéto situácie sú uvedené v ISA 570.

ISA 570 Going Concern.

Reakcie na vyhodnotené riziká významnej nesprávnosti (odkaz: odsek 12)

A52. ISA 330 vyžaduje, aby audítor navrhol a vykonal audítorské postupy, ktorých povaha, načasovanie a rozsah pomôžu zmierniť vyhodnotené riziká významných nesprávností spojených s účtovnými odhadmi na úrovni účtovnej závierky aj tvrdení. Odseky A53 – A115 sa zaoberajú špecifickými reakciami na riziká len na úrovni tvrdení.

ISA 330, odseky 5 – 6.

Súlad s príslušným rámcom finančného vykazovania (odkaz: odsek 12(a))

A53. Mnohé rámce finančného výkazníctva definujú špecifické podmienky na uznávanie účtovných odhadov, metódy ich výpočtu a informácie podliehajúce povinnému zverejňovaniu. Dodržiavanie týchto typov požiadaviek môže byť náročné a vyžaduje úsudok. Po vykonaní postupov hodnotenia rizík sa audítor zameria najmä na tie požiadavky príslušného rámca finančného výkazníctva, ktoré sú vystavené riziku chyby alebo ktoré môžu podliehať rôznym interpretáciám.

A54. Skutočnosť, že manažment riadne dodržal požiadavky platného rámca finančného výkazníctva, je preukázaná, vrátane zohľadnenia audítorovho chápania činností účtovnej jednotky a jej prostredia. Napríklad odhad reálnej hodnoty určitých položiek, ako je nehmotný majetok nadobudnutý v rámci podnikovej kombinácie, môže zahŕňať preskúmanie určitých aspektov, ktoré sú ovplyvnené jednotkou a jej činnosťami.

A55. V niektorých prípadoch môžu byť potrebné dodatočné audítorské postupy, ako napríklad audit súčasného fyzického stavu majetku zo strany audítora, aby sa potvrdilo, že manažment dodržiava požiadavky príslušného rámca finančného výkazníctva.

A56. Súlad s požiadavkami príslušného rámca finančného vykazovania si vyžaduje, aby manažment zvážil zmeny podmienok alebo okolností, ktoré ovplyvňujú účtovnú jednotku. Napríklad vznik aktívneho trhu pre určitú triedu majetku alebo záväzkov môže spôsobiť, že bude nevhodné pokračovať v používaní metódy diskontovaných peňažných tokov na ocenenie ich reálnej hodnoty.

Konzistentnosť metód a základ pre zmeny (odkaz: odsek 12(b))

A57. Auditorské preskúmanie zmeny v účtovnom odhade alebo metóde výpočtu z predchádzajúceho obdobia má dôležitosti, keďže zmena, ktorá nie je založená na zmenených okolnostiach alebo nových informáciách, sa považuje za subjektívnu. Subjektívne zmeny v účtovných odhadoch v priebehu času vedú k nezrovnalostiam vo finančných výkazoch a môžu byť zdrojom nesprávnych údajov alebo náznakom možnej zaujatosti vedenia.

A58. V mnohých prípadoch môže manažment zdôvodniť zmeny v účtovných odhadoch alebo spôsobe ich výpočtu z predchádzajúceho obdobia zmenou okolností. Posudzuje sa primeranosť dôvodov zmeny a dostatočnosť dokumentov podporujúcich názor manažmentu na zmenu okolností, ktoré spôsobili zmenu účtovného odhadu alebo spôsobu jeho výpočtu.

Reakcie na vyhodnotené riziká významnej nesprávnosti (odkaz: odsek 13)

A59. Audítor si vyberie opatrenia v odseku 13 v reakcii na riziká významných nesprávností (individuálne aj v súhrne), pričom zohľadní tieto faktory:

charakter účtovného odhadu vrátane toho, či sa týka bežných alebo atypických transakcií;

schopnosť audítora získať dostatočné a vhodné audítorské dôkazy z výsledkov postupu (postupov);

hodnotené riziko významnej nesprávnosti vrátane toho, či je toto hodnotené riziko významné.

A60. Napríklad pri posudzovaní primeranosti opravnej položky na pochybné pohľadávky môže byť účinným audítorským postupom spolu s ďalšími postupmi kontrola následne inkasovaných Peniaze. Ak je neistota účtovného odhadu vysoká, napríklad keď bol účtovný odhad vypočítaný pomocou vlastného modelu účtovnej jednotky a nepozorovateľných vstupov, môže byť potrebné prijať viac ako jednu reakciu na posudzované riziká, aby sa získali dostatočné a vhodné audítorské dôkazy (odkaz : ods. 13).

A61. Okrem toho okolnosti, za ktorých môže byť každé opatrenie vhodné, sú vysvetlené v odsekoch A62 až A95.

Udalosti pred dátumom správy audítora (odkaz: odsek 13(a))

A62. Určenie, či udalosti pred dátumom správy audítora poskytujú audítorské dôkazy o účtovných odhadoch, môže byť účinnou reakciou, ak sa od takýchto udalostí očakáva:

stane sa;

poskytnúť audítorské dôkazy, ktoré buď potvrdzujú alebo vyvracajú účtovný odhad.

A63. Udalosti pred dátumom správy audítora môžu v niektorých prípadoch poskytnúť dostatočné a vhodné audítorské dôkazy o účtovnom odhade. Napríklad predaj všetkých zásob zastaraných produktov bezprostredne po skončení obdobia môže poskytnúť audítorský dôkaz o odhadovanej čistej hodnote možného predaja takýchto zásob. V takýchto prípadoch, ak sa získa dostatok vhodných dôkazov v súvislosti s relevantnými udalosťami, nemusí vzniknúť potreba ďalších audítorských postupov.

A64. V iných prípadoch udalosti, ktoré nastali pred dátumom správy audítora, nemusia poskytnúť audítorský dôkaz o účtovných odhadoch. Napríklad podmienky alebo udalosti, ktorých sa jednotlivé odhady týkajú, sa vyvíjajú počas dlhého časového obdobia. Okrem toho, vzhľadom na cieľ ocenenia reálnou hodnotou, informácie, ktoré sa získajú po skončení obdobia, nemusia odrážať udalosti alebo okolnosti, ktoré existovali k súvahovému dňu, a preto nemusia byť vhodné na použitie v reálnej hodnote. meranie. Ďalšie opatrenia, ktoré môže audítor prijať na riešenie rizík významných nesprávností, sú uvedené v odseku 13.

A65. V niektorých prípadoch môžu udalosti, ktoré podkopávajú účtovný odhad, naznačovať neefektívny postup vedenia pri výpočte účtovných odhadov alebo prítomnosť zaujatosti vedenia pri tvorbe odhadov.

A66. Aj keď sa audítor rozhodne neuplatňovať tento prístup na konkrétne účtovné odhady, od audítora sa stále vyžaduje, aby dodržiaval požiadavky SA 560. Od audítora sa vyžaduje, aby vykonal audítorské postupy, aby získal dostatočné a vhodné audítorské dôkazy o tom, že všetky udalosti, ktoré sa vyskytli medzi finančnými a dátum správy audítora, ktoré si vyžadujú úpravu alebo zverejnenie v účtovnej závierke, sú identifikované a riadne zohľadnené v účtovnej závierke. Keďže mnohé iné účtovné odhady, než sú odhady reálnej hodnoty, zvyčajne závisia od výsledku (výsledku) budúcich podmienok, transakcií alebo udalostí, súlad audítora s požiadavkami ISA 560 je mimoriadne dôležitý.

ISA 560, Udalosti po dátume vykazovania.

ISA 560, odsek 6.

ISA 560, odsek 8.

Vlastnosti malých organizácií

A67. Ak medzi dátumom súvahy a dátumom správy audítora uplynie dlhšie časové obdobie, analýza udalostí z tohto obdobia môže byť účinným prostriedkom na testovanie odhadov iných ako sú odhady reálnej hodnoty. Táto situácia je najtypickejšia pre malé organizácie, ktorých vedúcimi sú ich vlastníci, najmä ak nemajú oficiálne postupy na sledovanie výpočtu odhadovaných hodnôt.

Preskúmanie spôsobu, akým manažment počíta účtovné odhady (odkaz: odsek 13(b))

A68. Ak je účtovný odhad odhadom reálnej hodnoty, ktorý je vypočítaný pomocou modelu, ktorý používa pozorovateľné a nepozorovateľné vstupy, môže byť efektívne otestovať výpočet účtovných odhadov a údajov, z ktorých sú účtovné odhady odvodené, vykonané vedením. Testovanie môže byť vhodné napríklad aj v týchto prípadoch:

predpokladaná hodnota sa získa štandardným spracovaním údajov v účtovnom systéme organizácie;

Audítorova analýza podobných účtovných odhadov v účtovnej závierke za predchádzajúce obdobie naznačuje, že proces použitý manažmentom v bežnom období na výpočet týchto odhadov bude pravdepodobne účinný;

odhad sa vypočíta pomocou veľkého súboru podobných položiek, z ktorých každá nie je jednotlivo významná.

A69. Testovanie výpočtu účtovného odhadu zo strany vedenia môže napríklad zahŕňať:

testovanie presnosti, úplnosti a významnosti údajov, z ktorých sú odvodené odhady, a správnosti odhadov vypočítaných s použitím takýchto údajov a predpokladov manažmentu;

skúmanie zdroja, významu a spoľahlivosti externých údajov alebo informácií vrátane údajov alebo informácií získaných od externých odborníkov, ktorých vedenie poverilo, aby pomáhali pri výpočte odhadov;

prepočet odhadovanej hodnoty a štúdium informácií o nej s cieľom overiť jej vnútornú konzistentnosť;

oboznámenie sa s procesmi kontroly a schvaľovania odhadov manažmentom.

Vlastnosti malých organizácií

A70. Na rozdiel od väčších organizácií majú malé organizácie menej štruktúrovaný proces výpočtu účtovných odhadov. Malé organizácie, v ktorých je manažment aktívne zapojený, nemusia mať podrobný a zložitý popis účtovných postupov účtovné záznamy alebo písomné zásady. Ale aj keď proces nie je zafixovaný na oficiálnej úrovni, neznamená to, že vedenie organizácie nie je schopné poskytnúť audítorovi základné údaje na overenie odhadovanej hodnoty.

Analýza metódy oceňovania (odkaz: odsek 13(b)(i))

A71. Pokiaľ príslušný rámec finančného vykazovania nepredpisuje konkrétnu metódu na výpočet účtovných odhadov, vhodnosť a primeranosť použitej metódy vrátane akéhokoľvek použitého modelu za daných okolností je vecou odborného úsudku.

A72. Medzi otázky, ktoré môže audítor zvážiť ako súčasť takéhoto hodnotenia, patria napríklad:

či je výber metódy oceňovania manažmentom opodstatnený;

Pri výbere tejto metódy, či manažment dostatočne zvážil a plne dodržal kritériá (ak existujú) stanovené v príslušnom rámci finančného výkazníctva;

či je zvolená metóda vhodná a primeraná vzhľadom na povahu oceňovaného majetku alebo záväzku, ako aj na požiadavky príslušného rámca finančného výkazníctva týkajúce sa účtovných odhadov;

či je zvolená metóda vhodná a opodstatnená z hľadiska druhu činnosti, odvetvia a prostredia organizácie.

A73. V niektorých prípadoch môže manažment dospieť k záveru, že použitie rôznych metód môže viesť k podstatne odlišným odhadom. V takýchto prípadoch môže audítorovi pomôcť zhodnotiť vhodnosť a primeranosť zvolenej metódy preskúmanie toho, ako účtovná jednotka prešetrila dôvody takýchto rozdielov.

Hodnotenie použitia modelov

A74. V niektorých prípadoch, najmä pri odhadoch reálnej hodnoty, môže manažment použiť model. Vhodnosť a primeranosť modelu použitého za daných okolností môže závisieť od mnohých faktorov, ako je povaha podnikania jednotky a jej prostredie, ako aj odvetvie, v ktorom pôsobí, a povaha oceňovaného majetku alebo záväzku. .

A75. Význam faktorov uvedených nižšie bude závisieť od okolností vrátane toho, či účtovná jednotka používa model, ktorý sa používa v konkrétnom sektore alebo odvetví, alebo model, ktorý bol vyvinutý interne. V niektorých prípadoch môže organizácia zapojiť experta na vývoj a testovanie modelu.

A76. V závislosti od okolností môže audítor počas testovania modelu zvážiť aj niekoľko problémov:

či bola vykonaná validácia modelu pred jeho použitím, či sa vykonávajú pravidelné kontroly na potvrdenie jeho vhodnosti na ďalšie použitie. Proces validácie môže zahŕňať posúdenie:

teoretická platnosť a matematická integrita modelu vrátane platnosti parametrov modelu;

úplnosť počiatočných parametrov modelu a ich súlad s trhovou praxou;

výsledok aplikácie modelu v porovnaní s výsledkami skutočných operácií;

či existujú vhodné pravidlá a postupy na kontrolu zmien;

či je model pravidelne skúmaný, upravovaný a testovaný z hľadiska jeho vhodnosti, najmä ak sú použité vstupné parametre subjektívne;

či sú výsledky používania modelu upravené, a to aj pri oceňovaní reálnej hodnoty, či takéto úpravy odrážajú predpoklady, ktoré by účastníci trhu použili za podobných okolností;

či existuje dostatočná dokumentácia modelu vrátane popisu jeho rozsahu a obmedzení, jeho kľúčových parametrov, požadovaných vstupných parametrov a výsledkov prípadných vykonaných testov vhodnosti.

Predpoklady používané manažmentom (odkaz: odsek 13(b)(ii))

A77. Audítor vyhodnocuje predpoklady používané manažmentom len na základe informácií, ktoré má audítor k dispozícii v čase auditu. Audítorské postupy týkajúce sa predpokladov manažmentu sa vykonávajú na účely auditu účtovnej závierky účtovnej jednotky, a nie na účely vyjadrenia názoru na tieto predpoklady.

A78. Záležitosti, ktoré môže audítor zvážiť pri hodnotení primeranosti predpokladov použitých manažmentom, zahŕňajú napríklad:

platnosť jednotlivých predpokladov;

vzájomná prepojenosť a vnútorná konzistentnosť predpokladov;

primeranosť predpokladov, keď sa posudzujú spoločne alebo keď sa zvažujú v kombinácii s inými predpokladmi pre konkrétny účtovný odhad alebo iné účtovné odhady;

pri oceňovaní reálnou hodnotou, či predpoklady manažmentu primerane odrážajú pozorovateľné predpoklady účastníkov trhu.

A79. Predpoklady, na ktorých sú založené odhady, môžu odrážať očakávania manažmentu týkajúce sa výsledkov špecifických cieľov a implementácie špecifických stratégií. V takýchto prípadoch môže audítor vykonať audítorské postupy, aby zhodnotil primeranosť takýchto predpokladov a aby napríklad pochopil, či sú tieto predpoklady v súlade s faktormi, ako sú:

všeobecná ekonomická situácia a ekonomické okolnosti organizácie;

organizačné plány;

predpoklady vytvorené v predchádzajúcich obdobiach (ak sú použiteľné);

skúsenosti alebo podmienky, v ktorých účtovná jednotka pôsobila v predchádzajúcich obdobiach, v rozsahu, v akom takéto historické informácie možno považovať za reprezentatívne pre podmienky alebo udalosti v budúcich obdobiach;

iné predpoklady používané manažmentom a súvisiace s účtovnou závierkou.

A80. Platnosť použitých predpokladov môže závisieť od zámerov manažmentu a jeho schopnosti realizovať konkrétny postup. V mnohých prípadoch manažment zdokumentuje plány a zámery spojené s určitými konkrétnymi aktívami alebo záväzkami (takéto požiadavky môžu byť zahrnuté v rámci finančného výkazníctva). Hoci rozsah audítorských dôkazov, ktoré je potrebné získať o zámere manažmentu a schopnosti implementovať konkrétny postup, je vecou odborného úsudku, audítor môže napriek tomu vykonať nasledujúce postupy:

štúdium procesu a výsledkov realizácie manažmentom uvedených zámerov v minulých obdobiach;

preskúmanie písomných plánov a inej dokumentácie vrátane, ak je to vhodné, formálne schválených rozpočtov, povolení alebo zápisníc zo stretnutí;

zaslanie žiadosti vedeniu o vysvetlenie dôvodov, prečo bol vybraný konkrétny akčný plán;

analýza udalostí, ktoré nastali po dátume účtovnej závierky a pred dátumom správy audítora;

posúdenie schopnosti organizácie zaviesť konkrétny postup v ekonomických podmienkach, v ktorých pôsobí, vrátane vplyvu jej súčasných záväzkov.

Niektoré rámce finančného vykazovania však môžu zakazovať zohľadnenie zámerov alebo plánov manažmentu pri výpočte účtovného odhadu. Táto situácia často nastáva v súvislosti s oceňovaním reálnou hodnotou, pretože účelom ich výpočtu je zohľadniť predpoklady, ktoré používajú účastníci trhu.

A81. Okrem otázok uvedených vyššie môže audítor pri posudzovaní primeranosti predpokladov použitých manažmentom, na ktorých sú založené odhady reálnej hodnoty, zvážiť, ak je to vhodné:

ak je to vhodné, či manažment pri tvorbe svojich predpokladov zohľadnil vstupy špecifické pre trh, a ak áno, ako;

Sú predpoklady v súlade s pozorovanými? trhové podmienky a charakteristiky majetku alebo záväzku oceneného reálnou hodnotou;

ak je to vhodné, či manažment preveril predpoklady alebo informácie o porovnateľných transakciách, aktívach alebo záväzkoch, a ak áno, ako.

A82. Odhady reálnej hodnoty možno vypočítať pomocou pozorovateľných aj nepozorovateľných vstupov. Ak sú odhady reálnej hodnoty vypočítané pomocou nepozorovateľných vstupov, audítor môže napríklad preskúmať, ako manažment potvrdzuje nasledovné:

ako boli určené charakteristiky účastníkov trhu, ktoré sú významné pre výpočet odhadovaných hodnôt;

aké zmeny urobil manažment vo svojich predpokladoch, aby vyjadril svoj vlastný názor na predpoklady používané účastníkmi trhu;

či manažment zvážil najlepšie dostupné informácie za daných okolností;

ak je to vhodné, ako sa porovnateľné transakcie, aktíva a pasíva účtujú v predpokladoch manažmentu.

Ak sa použijú nepozorovateľné vstupy, je pravdepodobnejšie, že posúdenie predpokladov bude potrebné skombinovať s inými reakciami na posudzované riziká (opísané v odseku 13), aby sa získali dostatočné a vhodné audítorské dôkazy. V takýchto prípadoch môže byť potrebné, aby audítor vykonal iné audítorské postupy, ako je kontrola dokumentov, ktoré podporujú štúdiu a schválenie účtovného odhadu príslušnou úrovňou manažmentu a, ak je to vhodné, osobami poverenými správou a riadením.

A83. Pri hodnotení primeranosti predpokladov, na ktorých bol odhad založený, môže audítor identifikovať jeden alebo viacero významných predpokladov, ktoré môžu naznačovať vysoký stupeň neistoty v odhade, a teda významné riziko. Ďalšie reakcie na významné riziká sú uvedené v odsekoch A102 – A115.

Testovanie prevádzkovej účinnosti kontrol (odkaz: odsek 13(c))

A84. Testovanie prevádzkovej efektívnosti účtovných kontrol manažmentu môže byť účinnou odpoveďou, ak je proces manažmentu dobre navrhnutý, implementovaný a udržiavaný, napríklad:

sú zavedené kontroly na preskúmanie a schválenie účtovných odhadov príslušnou úrovňou manažmentu a tam, kde je to vhodné, osobami poverenými správou a riadením;

predpokladaná hodnota sa získava štandardným spracovaním údajov v účtovnom systéme organizácie.

A85. Testovanie prevádzkovej účinnosti kontrol sa vyžaduje, keď:

a) audítorovo posúdenie rizík významných nesprávností na úrovni tvrdení odráža očakávanie, že kontroly nad procesom budú fungovať efektívne, alebo

b) samotné testy vecnej správnosti neposkytujú dostatočné a vhodné audítorské dôkazy na úrovni tvrdení.

ISA 330, odsek 8.

Vlastnosti malých organizácií

A86. V malých organizáciách môžu existovať kontroly nad procesom výpočtu konkrétneho odhadu, ale formálny postup ich aplikácie sa líši. Okrem toho v malých účtovných jednotkách môže byť rozhodnuté o zrušení niektorých typov kontroly v súvislosti s aktívnou účasťou vedenia na procese zostavovania účtovnej závierky. Vo veľmi malých organizáciách môže audítor zaviesť veľmi malý počet kontrol. Z tohto dôvodu budú mať audítorské postupy v reakcii na vyhodnotené riziká charakter vecných testov a audítor prijme jednu alebo viacero ďalších odpovedí uvedených v odseku 13.

Výpočet bodového odhadu alebo rozsahu odhadov (odkaz: odsek 13(d))

A87. Výpočet bodového odhadu alebo rozsahu odhadov na testovanie bodového odhadu manažmentu môže byť účinnou reakciou na riziko, keď:

odhadovaná hodnota sa vypočíta iným spôsobom ako pri štandardnom spracovaní údajov v účtovnom systéme organizácie;

audítorova analýza podobných účtovných odhadov v účtovnej závierke za predchádzajúce obdobie naznačuje, že proces, ktorý manažment použil v bežnom období na výpočet týchto odhadov, bude pravdepodobne neúčinný;

kontroly organizácie nad účtovným procesom vedenia pre účtovné odhady nie sú dobre vyvinuté alebo efektívne aplikované;

udalosti alebo transakcie, ktoré nastanú alebo sa uskutočnia medzi koncom obdobia a dátumom správy audítora, vyvracajú bodový odhad manažmentu;

audítor má možnosť využiť alternatívne zdroje, údaje z ktorých možno použiť na výpočet bodového odhadu alebo rozsahu odhadov.

A88. Aj keď sú kontroly účtovnej jednotky dobre navrhnuté a efektívne používané, výpočet bodového odhadu alebo rozsahu odhadov môže byť účinnou reakciou na vyhodnotené riziká. V iných situáciách môže audítor zvážiť žiadosť tento prístup zistiť potrebu ďalších postupov a ak sa takáto potreba preukáže, určiť ich povahu a rozsah.

A89. Prístup, ktorý audítor použil na výpočet bodového odhadu alebo rozsahu odhadov, sa môže líšiť v závislosti od toho, ktorú možnosť považuje audítor za daných okolností za najvhodnejšiu. Audítor môže napríklad najprv vypočítať predbežný bodový odhad a potom vyhodnotiť jeho citlivosť na zmeny v predpokladoch, aby spresnil rozsah, aby otestoval bodový odhad manažmentu. Alternatívne môže audítor začať výpočtom rozsahu odhadov, aby určil bodový odhad, ak je to možné.

A90. Na rozdiel od výpočtu rozsahu odhadov, schopnosť audítora vypočítať bodový odhad závisí od niekoľkých faktorov vrátane použitého modelu, povahy a rozsahu údajov, ktoré má audítor k dispozícii, a neistoty súvisiacej s odhadom. Okrem toho rozhodnutie vypočítať bodový odhad alebo rozsah odhadov môže závisieť od požiadaviek príslušného rámca finančného výkazníctva, ktorý môže predpisovať konkrétny bodový odhad, ktorý sa má použiť po zvážení alternatívnych výsledkov a predpokladov, alebo konkrétnej metódy oceňovania (napr. napríklad použitím diskontovanej očakávanej hodnoty váženej pravdepodobnosťou).

použitie modelu, napríklad modelu, ktorý je široko používaný v určitom sektore alebo konkrétnom odvetví, alebo modelu vyvinutého samotnou organizáciou alebo audítorom;

ďalším spresnením analýzy alternatívnych predpokladov alebo výsledkov zo strany manažmentu, napríklad použitím iného súboru predpokladov;

najatím alebo zapojením odborníka do vývoja alebo používania modelu alebo do formulovania príslušných predpokladov;

pomocou iných porovnateľných podmienok, transakcií alebo udalostí alebo v prípade potreby trhov pre porovnateľné aktíva alebo pasíva.

Oboznámenie sa s predpokladmi alebo metódami používanými manažmentom (odkaz: odsek 13(d)(i))

A92. Keď audítor vypočítava bodový odhad alebo rozsah odhadov pomocou predpokladov alebo metódy, ktorá sa líši od tých, ktoré používa manažment, od audítora sa podľa odseku 13 písm. d) bodu i) vyžaduje, aby primerane pochopil predpoklady alebo metódy používané vedenie na výpočet účtovného odhadu. To poskytne audítorovi informácie, ktoré môže potrebovať na výpočet vhodného bodového odhadu alebo rozsahu odhadov. Okrem toho pomôže audítorovi pochopiť a vyhodnotiť akékoľvek významné rozdiely od bodového odhadu manažmentu. Dôvodom rozdielu môže byť audítorovo použitie predpokladov odlišných od predpokladov používaných manažmentom, ale rovnako vhodných. To môže naznačovať vysokú citlivosť účtovného odhadu na špecifické predpoklady, a teda vysoký stupeň neistoty odhadu, čo naznačuje, že s účtovným odhadom môže byť spojené významné riziko. Ďalším dôvodom rozdielu môže byť faktická chyba vedenia. V závislosti od okolností sa audítor pri vyvodzovaní záverov môže rozhodnúť, že by mal prediskutovať s vedením základ pre použité predpoklady a ich vhodnosť, ako aj rozdiel v prístupe k výpočtu účtovného odhadu, ak existuje.

Zúženie rozsahu odhadov (odkaz: odsek 13(d)(ii))

A93. Ak audítor dospeje k záveru, že je vhodné použiť rozsah odhadov na podporu primeranosti bodového odhadu manažmentu (odhad audítora rozsahu), tento rozsah odhadov, s výhradou odseku 13(d)(ii), bude zahŕňať všetky rozumné a nie všetky možné výsledky. Aby bol rozsah odhadov vhodný na účely auditu, nemal by zahŕňať všetky možné výsledky, pretože v tomto prípade bude príliš široký. Audítorov odhad rozsahu bude užitočný a efektívny, ak je rozsah dostatočne úzky, aby umožnil audítorovi dospieť k záveru, či odhad nie je skreslený.

A94. Na účely posúdenia primeranosti bodového odhadu manažmentu zvyčajne postačuje rozsah odhadov zúžených na alebo pod prah významnosti audítorského postupu. Zúžiť rozsah odhadov pod prah významnosti auditu však nemusí byť možné, najmä v niektorých odvetviach. To nevyhnutne nevylučuje uznanie účtovného odhadu, ale môže to naznačovať, že neistota vlastná účtovnému odhadu je taká, že existuje možnosť významného rizika. Ďalšie reakcie na významné riziká sú uvedené v odsekoch A102 – A115.

A95. Zúženie rozsahu odhadov na úroveň, pri ktorej sa všetky výsledky v rozsahu považujú za primerané, možno dosiahnuť:

a) vylúčenia z rozsahu odhadov výkonnosti v ich extrémoch, ktoré audítor považuje za nepravdepodobné;

b) pokračovanie v zužovaní rozsahu odhadov na základe dostupných audítorských dôkazov na úroveň, pri ktorej možno podľa názoru audítora všetky výsledky v rozsahu považovať za primerané. V niektorých zriedkavých prípadoch môže audítor zúžiť rozsah odhadov, kým audítorské dôkazy nenaznačia, že bol získaný bodový odhad.

Analýza potreby zapojiť jednotlivcov so špecializovanými znalosťami alebo zručnosťami (odkaz: odsek 14)

A96. Pri plánovaní auditu musí audítor určiť povahu, načasovanie a množstvo zdrojov potrebných na dokončenie zákazky auditu. V prípade potreby môžu byť do procesu plánovania zapojené osoby so špeciálnymi znalosťami a zručnosťami. Okrem toho ISA 220 vyžaduje, aby bol partner zodpovedný za zákazku presvedčený, že audítorský tím a všetci externí audítori, ktorí nie sú súčasťou audítorského tímu, majú spoločne kvalifikáciu a zručnosti potrebné na vykonanie zákazky na audit. Počas auditu účtovných odhadov môže audítor na základe svojich skúseností a okolností zákazky určiť, či by jeden alebo viacero aspektov účtovných odhadov mala preveriť osoba (osoby) so špecializovanými znalosťami alebo zručnosťami.

SA 300, Plánovanie auditu účtovnej závierky, odsek 8(e).

ISA 220, Kontrola kvality pri audite účtovnej závierky, odsek 14.

A97. Rozhodnutie audítora zamestnať osobu (osoby) so špecializovanými znalosťami alebo zručnosťami môže byť ovplyvnené faktormi, ako sú:

charakter podkladového aktíva, pasíva alebo zložky vlastného imania v konkrétnom odvetví podnikania alebo odvetvia (napr. ložiská nerastov, poľnohospodárske aktíva, komplexné finančné nástroje);

vysoký stupeň neistoty odhadu;

vykonávanie zložitých výpočtov alebo používanie modelov, napríklad pri oceňovaní reálnej hodnoty pri absencii pozorovateľného trhu;

komplexné požiadavky platného rámca finančného výkazníctva, ktoré sa vzťahujú na výpočet účtovných odhadov, vrátane toho, či existujú oblasti, v ktorých existujú odlišné interpretácie alebo kde je prax v rozpore alebo sa vyvíja;

postupy, ktoré má audítor v úmysle vykonať v reakcii na vyhodnotené riziká.

A98. Pri väčšine odhadov, dokonca aj pri tých s prirodzenou neistotou, je pravdepodobnosť, že bude potrebné zapojiť osobu so špecializovanými znalosťami alebo zručnosťami, extrémne malá. Napríklad je nepravdepodobné, že by audítor vyžadoval služby takejto osoby na posúdenie opravnej položky na pochybné pohľadávky.

A99. Audítor však nemusí mať špecializované znalosti alebo zručnosti potrebné na preštudovanie záležitostí, ktoré sú mimo rozsahu účtovníctva alebo auditu, a môže potrebovať pomoc odborníka. Požiadavky a usmernenia, ktoré sa majú dodržiavať pri určovaní potreby najať alebo zamestnať experta audítora, ako aj povinnosti audítora pri využívaní služieb externých expertov, sú uvedené v ISA 620.

ISA 620, Využívanie práce experta audítora.

A100. Okrem toho môže audítor v niektorých prípadoch dospieť k záveru, že je potrebné najať alebo zamestnať osobu so špeciálnymi znalosťami alebo zručnosťami v špecifických oblastiach účtovníctva alebo auditu. Jednotlivci s takýmito znalosťami a zručnosťami môžu byť zamestnaní vo firme alebo môžu byť pozvaní z organizácie, ktorá je pre firmu externá. Ak takéto osoby vykonávajú audítorské postupy ako súčasť zákazky, sú súčasťou audítorského tímu, a preto sa na ne vzťahujú požiadavky ISA 220.

A101. Na základe skúseností z práce s odborníkom alebo inými osobami so špeciálnymi znalosťami a zručnosťami môže audítor dospieť k záveru, že by mal s takýmito osobami prediskutovať požiadavky platného rámca finančného výkazníctva, aby zabezpečil, že ich práca bude spĺňať ciele auditu.

Dodatočné vecné postupy na zníženie významných rizík (odkaz: odsek 15)

A102. Pri audite účtovných odhadov, ktoré zahŕňajú významné riziká, sa dodatočné testy vecnej správnosti zameriavajú na tieto faktory:

a) ako manažment posúdil vplyv neistoty na účtovný odhad a jej možný vplyv na vhodnosť vykázania účtovného odhadu v účtovnej závierke;

b) dostatočnosť zverejnení súvisiacich s účtovnými odhadmi.

Neistota odhadu

Analýza neistoty odhadov vykonaná manažmentom (odkaz: odsek 15(a))

A103. V závislosti od okolností môže manažment vyhodnotiť alternatívne predpoklady alebo odhady pomocou rôznych metód. Jednou z metód riadenia, ktoré možno použiť, je analýza citlivosti. Táto metóda môže zahŕňať určenie, ako sa mení peňažná hodnota účtovného odhadu, keď sa použijú rôzne predpoklady. Pretože rôzni účastníci trhu používajú rôzne predpoklady, zmeny sú možné aj pri odhadoch reálnej hodnoty. Na základe výsledkov analýzy citlivosti je možné pripraviť celý rad výsledných scenárov – „pesimistický“ a „optimistický“, niekedy označovaný ako „rozsah výsledkov vypočítaných manažmentom“.

A104. Výsledok analýzy citlivosti môže naznačovať, že odhad nie je citlivý na zmeny špecifických predpokladov. Môže však ukázať aj citlivosť účtovného odhadu na zmenu jedného alebo viacerých predpokladov, čomu by mal audítor v budúcnosti venovať osobitnú pozornosť.

A105. To neznamená, že sa uprednostňuje jedna metóda znižovania neistoty odhadov (ako je analýza citlivosti) pred inou, alebo že analýza alternatívnych predpokladov alebo výsledkov zo strany manažmentu by mala byť rozsiahla a podložená rozsiahlou dokumentáciou. Ide skôr o určenie toho, či manažment odhadol možný vplyv neistoty na významný účtovný odhad, a nie o konkrétny spôsob, akým sa toto posúdenie robí. Preto tam, kde manažment nepreskúmal alternatívne predpoklady alebo výsledky, môže byť potrebné, aby audítor prediskutoval s manažmentom, ako posúdil vplyv neistoty na účtovný odhad, a vyžiadal si od manažmentu podpornú dokumentáciu.

Vlastnosti malých organizácií

A106. Malé organizácie môžu použiť jednoduché nástroje na analýzu neistoty odhadov. Okrem kontroly dostupnej dokumentácie môže audítor získať ďalšie audítorské dôkazy o preskúmaní alternatívnych predpokladov alebo výsledkov manažmentom tak, že o to požiada manažment. Okrem toho manažment nemusí mať odborné znalosti na to, aby preskúmal alternatívne výsledky alebo inak znížil neistotu v odhadoch. V takýchto prípadoch môže audítor vysvetliť manažmentu proces vyšetrovania alternatívnych predpokladov alebo výsledkov, metódy, ktoré môže použiť, a ako je proces zdokumentovaný. Malo by sa však pamätať na to, že vyššie uvedené nemení zodpovednosť manažmentu za zostavenie účtovnej závierky.

Významné predpoklady (odkaz: odsek 15(b))

A107. Predpoklad použitý na výpočet účtovného odhadu možno považovať za významný, ak by mierna zmena tohto predpokladu mohla významne ovplyvniť výpočet účtovného odhadu.

A108. Významné predpoklady manažmentu založené na jeho skúsenostiach môžu byť podporené výsledkami priebežnej strategickej analýzy manažmentu a riadenia rizík. Aj keď strategická analýza a procesy riadenia rizík nie sú formálne schválené, čo sa často stáva v malých organizáciách, audítor môže vyhodnotiť predpoklady spýtaním sa a prediskutovaním otázok manažmentu, ktoré ho zaujímajú, ako aj vykonať ďalšie audítorské postupy zamerané na získanie dostatočného množstva informácií. vhodné audítorské dôkazy.

A109. Záležitosti, ktoré by mal audítor zvážiť pri posudzovaní predpokladov manažmentu, sú uvedené v odsekoch A77 – A83.

Zámer a kompetencia manažmentu (odkaz: odsek 15(c))

A110. Záležitosti súvisiace s predpokladmi, zámermi a kompetenciami manažmentu, ktoré by mal audítor zvážiť, sú uvedené v odsekoch A13 a A80.

Výpočet rozsahu odhadov (odkaz: odsek 16)

A111. V procese prípravy účtovnej závierky môže manažment usúdiť, že dostatočne zmiernil účinky neistoty na účtovné odhady, ktoré zahŕňajú významné riziká. Za určitých okolností však môže audítor dospieť k záveru, že opatrenia manažmentu neboli primerané. Takýmito okolnosťami podľa názoru audítora môžu byť:

neschopnosť získať dostatočné vhodné audítorské dôkazy z hodnotenia opatrení prijatých manažmentom na zníženie vplyvu neistoty odhadov;

potrebu ďalšieho skúmania stupňa neistoty obsiahnutej v účtovnom odhade, napríklad ak audítor pozná široký rozsah výsledkov pre podobné účtovné odhady za podobných okolností;

extrémne nízka pravdepodobnosť získania iných audítorských dôkazov, napríklad z preskúmania udalostí, ktoré nastali pred dátumom správy audítora;

náznaky možnej zaujatosti manažmentu pri výpočte účtovných odhadov.

A112. Záležitosti, ktoré by mal audítor zvážiť pri určovaní rozsahu odhadov na konkrétny účel, sú uvedené v odsekoch A87 – A95.

Kritériá uznávania a hodnotenia

Vykazovanie účtovných odhadov v účtovnej závierke (odkaz: odsek 17(a))

A113. Ak manažment vykáže účtovný odhad v účtovnej závierke, audítor sa presvedčí, že metóda na výpočet tohto účtovného odhadu je dostatočne spoľahlivá a spĺňa kritériá vykazovania príslušného rámca finančného vykazovania.

A114. V prípade účtovných odhadov, ktoré neboli vykázané, by sa mal audítor presvedčiť, že kritériá vykazovania v príslušnom rámci finančného výkazníctva sú skutočne splnené. Aj keď účtovný odhad nebol vykázaný a audítor dospeje k záveru, že rozhodnutie nevykázať je primerané, môže byť potrebné zverejniť informácie o relevantných okolnostiach v poznámkach k účtovnej závierke. Audítor môže tiež považovať za potrebné upozorniť používateľov účtovnej závierky na významnú neistotu v odhadoch a pridať do správy audítora časť „Dôležitá skutočnosť“. Požiadavky a usmernenia týkajúce sa zahrnutia tejto časti sú uvedené v ISA 706.

ISA 706 „Časti „Dôležité záležitosti“ a „Iné záležitosti“ v správe audítora“.

Základ pre odhady (odkaz: odsek 17(b))

A115. Pokiaľ ide o oceňovanie reálnou hodnotou, niektoré rámce finančného výkazníctva to naznačujú predpokladom požadovať alebo povoliť ocenenie a zverejnenie reálnej hodnoty je spoľahlivým odhadom reálnej hodnoty. V niektorých prípadoch sa možno od tohto ustanovenia odchýliť, napríklad ak neexistuje vhodná metóda alebo základ na výpočet odhadov. V takýchto prípadoch by mal audítor zvážiť, či je v súlade so zákonom, aby sa manažment odchýlil od platného rámca finančného výkazníctva, pokiaľ ide o použitie reálnej hodnoty.

Určenie primeranosti odhadov a identifikácia nesprávností (odkaz: odsek 18)

A116. Na základe získaných audítorských dôkazov môže audítor dospieť k záveru, že existuje rozdiel medzi účtovným odhadom a bodovým odhadom vedenia. Ak audítorské dôkazy podporujú bodový odhad, rozdiel medzi bodovým odhadom audítora a bodovým odhadom manažmentu je nesprávny. Ak audítor dospeje k záveru, že odhad auditu rozsahu poskytuje dostatočné a vhodné audítorské dôkazy, takéto dôkazy nepodporia bodový odhad manažmentu, ktorý je mimo odhad auditu rozsahu. V takýchto prípadoch nebude výška nesprávnosti nižšia ako rozdiel medzi bodovým odhadom manažmentu a najbližším bodom v odhade audítora.

A117. Ak manažment zmenil účtovný odhad alebo metódu výpočtu z predchádzajúceho obdobia na základe vlastného názoru na zmenu okolností, audítor môže na základe audítorských dôkazov dospieť k záveru, že účtovný odhad je nesprávny v dôsledku subjektívnej zmeny manažmentu. alebo usúdiť, že to svedčí o možnej zaujatosti manažmentu (pozri odseky A124 – A125).

A118. SA 450 poskytuje návod, ako rozlišovať medzi nesprávnosťami na účely audítorského posúdenia vplyvu neopravených nesprávností na účtovnú závierku. Skreslenie odhadovaných hodnôt v dôsledku nečestného konania a chýb môže vzniknúť v dôsledku:

ISA 450, Hodnotenie nesprávností zistených počas auditu.

nepochybné (skutočné) skreslenia;

nezrovnalosti spôsobené úsudkami vedenia o účtovných odhadoch, ktoré audítor považuje za neprimerané, alebo výberom alebo aplikáciou účtovných zásad, ktoré audítor považuje za nevhodné (nesprávne údaje v úsudkoch);

audítorov najlepší odhad nesprávností v súboroch vrátane extrapolácie nesprávností zistených vo vzorkách auditu na všetky súbory, z ktorých boli takéto vzorky vytvorené (extrapolované nesprávnosti).

V niektorých prípadoch môže nesprávnosť súvisiaca s účtovným odhadom vyplynúť z kumulatívneho účinku opísaných okolností, čo sťažuje alebo dokonca znemožňuje identifikáciu každej takejto nesprávnosti.

A119. Analýza primeranosti účtovných odhadov a súvisiacich informácií zahrnutých v poznámkach k účtovnej závierke, či už v súlade s požiadavkami platného rámca finančného výkazníctva alebo dobrovoľne, pokrýva v podstate tie isté aspekty, ktoré sa berú do úvahy pri audite účtovných odhadov uznaných vo finančnom výkazníctve.

Zverejnenia týkajúce sa účtovných odhadov

Zverejnenia, ako to vyžaduje príslušný rámec finančného vykazovania (odkaz: odsek 19)

A120. Prezentácia účtovnej závierky v súlade s požiadavkami platného rámca na jej zostavenie znamená zverejnenie dostatočného množstva informácií o významných záležitostiach. Príslušný rámec finančného vykazovania môže povoliť alebo vyžadovať zverejnenie týkajúce sa účtovných odhadov a niektoré účtovné jednotky môžu vlastnej iniciatívy prezradiť Ďalšie informácie v poznámkach k účtovnej závierke. Môžu byť zverejnené tieto informácie:

informácie o použitých predpokladoch;

informácie o použitej metóde oceňovania vrátane akéhokoľvek použiteľného modelu;

zdôvodnenie výberu metódy hodnotenia;

vplyv akýchkoľvek zmien na metódu oceňovania z predchádzajúceho obdobia;

zdroje a dôsledky neistoty odhadov.

Takéto informácie sú dôležité pre používateľov účtovnej závierky, aby porozumeli účtovným odhadom vykázaným alebo zverejneným v nich, čo si vyžaduje získanie dostatočných vhodných audítorských dôkazov o tom, že zverejnené informácie sú v súlade s požiadavkami príslušného rámca finančného vykazovania.

A121. V niektorých prípadoch môže príslušný rámec finančného výkazníctva vyžadovať špecifické zverejnenia týkajúce sa neistoty odhadov. Niektoré rámce finančného výkazníctva napríklad predpisujú:

zverejnenie kľúčových predpokladov a iných zdrojov neistoty v odhadoch, pri ktorých existuje značné riziko, že si vyžiadajú významnú úpravu účtovnej hodnoty majetku a záväzkov; oddiely, v ktorých by sa takéto informácie mali zverejniť, by mohli byť nazvané „Hlavné zdroje neistoty odhadov“ alebo „Kritické odhady“;

zverejnenie informácií o rozsahu možných výsledkov a predpokladoch použitých na ich určenie;

zverejnenie informácií o význame oceňovania reálnou hodnotou pre finančnú situáciu a výkonnosť účtovnej jednotky;

zverejnenie informácií o kvalitatívnych faktoroch, ako je vystavenie rizikám a ich príčinám, ciele organizácie, zásady a postupy riadenia rizík a metódy hodnotenia rizík, ako aj informácie o akýchkoľvek zmenách týchto faktorov v porovnaní s predchádzajúcim obdobím;

zverejnenie informácií o kvantitatívnych faktoroch, ako je vystavenie organizácie riziku, pomocou informácií získaných kľúčovými riadiacimi pracovníkmi z interných zdrojov, vrátane informácií o úverové riziko riziko likvidity a trhové riziko.

Zverejnenia o neistotách v odhadoch, ktoré majú významné riziká (odkaz: odsek 20)

A122. V prípade účtovných odhadov, ktoré zahŕňajú významné riziko, aj keď sa zverejnenia uskutočnia v súlade s požiadavkami príslušného rámca finančného vykazovania, audítor môže za daných okolností na základe zistených skutočností dospieť k záveru, že zverejnenie neistoty v odhade je nedostatočné. Dôležitosť audítorovho posúdenia primeranosti množstva zverejnených informácií o neistote odhadov sa zvyšuje so zvyšovaním rozsahu možných výsledkov odhadov vo vzťahu k významnosti (vysvetlenia pozri v odseku A94).

A123. V niektorých prípadoch môže audítor považovať za vhodné požiadať manažment, aby v poznámkach k účtovnej závierke opísal okolnosti, ktoré viedli k neistote v odhade. Návod na to, ako správa audítora odráža názor audítora, že informácie o neistote v odhadoch zverejnené manažmentom v účtovnej závierke sú nedostatočné alebo zavádzajúce, sú uvedené v ISA 705.

ISA 705, Upravené stanovisko v správe audítora.

Náznaky možnej zaujatosti manažmentu (odkaz: odsek 21)

A124. Počas auditu môže audítor naraziť na informácie o úsudkoch a rozhodnutiach manažmentu, čo naznačuje možnú zaujatosť manažmentu. Môže to ovplyvniť závery audítora o tom, či sú výsledky hodnotenia rizík auditu a opatrenia prijaté v reakcii na vyhodnotené riziká stále správne, a audítor môže musieť zvážiť vplyv takýchto informácií na všetky ďalšie audítorské činnosti. Okrem toho takéto informácie môžu ovplyvniť posúdenie audítora, či účtovná závierka ako celok je alebo nie je významne skreslená, ako sa uvádza v ISA 700.

ISA 700, Tvorba názoru a vykazovanie k účtovnej závierke.

A125. Indikátory, že manažment môže byť pri tvorbe účtovných odhadov zaujatý, zahŕňajú:

zmeny v účtovnom odhade alebo spôsobe jeho výpočtu na základe subjektívneho názoru vedenia na zmenu okolností;

použitie vlastných predpokladov jednotky pri oceňovaní reálnej hodnoty, aj keď tieto predpoklady nie sú v súlade s pozorovateľnými predpokladmi účastníkov trhu;

výber alebo vytvorenie významných predpokladov, ktorých výsledkom je bodový odhad, ktorý je prospešný pre manažment;

výber bodového odhadu, ktorý môže naznačovať optimistický alebo pesimistický scenár.

Písomné vyhlásenia (odkaz: odsek 22)

A126. Použitie písomných vyhlásení je zahrnuté v ISA 580. V závislosti od povahy, významnosti a stupňa neistoty v odhadoch môžu písomné vyhlásenia týkajúce sa účtovných odhadov vykázaných alebo zverejnených vo finančných výkazoch zahŕňať vyhlásenia:

ISA 580, Písomné vyhlásenia.

vhodnosť a primeranosť procesov oceňovania vrátane príslušných predpokladov a modelov používaných manažmentom pri určovaní účtovných odhadov v kontexte platného rámca finančného výkazníctva a konzistentné vykonávanie takýchto procesov;

predpoklady vhodne odrážajú zámer a schopnosť manažmentu zaviesť konkrétny postup v mene jednotky, ak je to relevantné pre účtovné odhady a zverejnenia;

úplnosť zverejnení súvisiacich s účtovnými odhadmi a ich relevantnosť pre príslušný rámec finančného výkazníctva;

o tom, že po dátume vykazovania nenastali udalosti, ktoré by si vyžadovali úpravu odhadov a zverejnení zahrnutých v účtovnej závierke.

A127. V prípade účtovných odhadov, ktoré nie sú vykázané alebo zverejnené v účtovnej závierke, môžu písomné vyhlásenia zahŕňať aj vyhlásenia:

primeranosť záverov manažmentu, že nie sú splnené kritériá vykazovania alebo zverejňovania v príslušnom rámci finančného výkazníctva (odkaz: odsek A114);

Či sa manažment odôvodnene rozhodol ignorovať pravidlá o reálnej hodnote platného rámca finančného vykazovania účtovnej jednotky pre tie účtovné odhady, ktoré boli vypočítané alebo zverejnené s použitím inej sumy ako je reálna hodnota (odkaz: odsek A115).

Dokumentácia (odkaz: odsek 23)

A128. Dokumentovanie Náznaky možnej zaujatosti manažmentu zistené počas auditu pomáhajú audítorovi dospieť k záveru, či posúdenie audítorského rizika a opatrenia prijaté v reakcii na vyhodnotené riziká sú naďalej správne a či účtovná závierka ako celok neobsahuje významné nesprávnosti. Príklady indikátorov možnej zaujatosti manažmentu nájdete v odseku A125.

Aplikácia

(pozri bod A1)

Oceňovanie reálnou hodnotou a zverejňovanie pri aplikácii rôznych rámcov finančného výkazníctva

Tento dodatok poskytuje návod na oceňovanie reálnou hodnotou a pravidlá zverejňovania z pohľadu rôznych rámcov finančného výkazníctva.

1. Rôzne rámce finančného vykazovania vyžadujú alebo umožňujú rôzne ocenenia reálnou hodnotou a súvisiace zverejnenia v účtovnej závierke. Líšia sa aj vo výške usmernenia na základe ocenenia majetku a záväzkov a zverejnení. Niektoré z nich obsahujú pokyny normatívneho charakteru, iné - všeobecného charakteru a iné neobsahujú žiadne pokyny. Okrem toho niektoré odvetvia majú dobre definované postupy na výpočet ocenenia reálnou hodnotou a zverejňovanie súvisiacich informácií.

2. Rôzne rámce finančného výkazníctva môžu používať rôzne definície pojmu "reálna hodnota" (vrátane rôznych aktív, pasív alebo zverejnení v konkrétnom rámci). Napríklad IAS 39 definuje reálnu hodnotu ako „sumu, za ktorú by mohol byť majetok vymenený alebo záväzok vysporiadaný v transakcii medzi stranami, ktoré nie sú na sebe závislé a ktoré sú si vedomé podmienok transakcie a sú ochotné vstúpiť do do takejto transakcie“. Vo všeobecnosti sa reálna hodnota vzťahuje na súčasnú transakciu a nie na vyrovnanie k určitému dátumu v minulosti alebo budúcnosti. Preto proces oceňovania reálnej hodnoty spočíva v určení odhadovanej ceny, za ktorú je možné takúto transakciu uskutočniť. Okrem toho výrazy ako „hodnota špecifická pre účtovnú jednotku“, „hodnota z používania“ alebo podobné výrazy sa môžu používať v rôznych rámcoch finančného vykazovania, ale sú rovnako konzistentné s koncepciou reálnej hodnoty v tomto štandarde.

IAS 39 Finančné nástroje: Vykazovanie a oceňovanie.

3. Rôzne rámce finančného vykazovania môžu obsahovať rôzne požiadavky na zmeny v odhadoch reálnej hodnoty, ku ktorým dochádza v priebehu času. Jedna koncepcia môže napríklad vyžadovať, aby sa zmeny v odhadoch reálnej hodnoty určitého majetku alebo záväzkov vykázali priamo vo vlastnom imaní, zatiaľ čo iná si môže vyžadovať, aby sa vykázali v zisku. V niektorých rámcoch rozhodnutie, či použiť účtovanie v reálnej hodnote, a ak áno, akým spôsobom, závisí od zámeru manažmentu prijať konkrétny postup vo vzťahu ku konkrétnemu majetku alebo záväzku.

4. Rôzne rámce finančného vykazovania môžu vyžadovať výpočet a zverejnenie konkrétnych ocenení reálnou hodnotou v účtovnej závierke a môžu ich vyžadovať alebo povoľovať v rôznej miere. Rámce finančného výkazníctva môžu:

stanoviť požiadavky na oceňovanie, prezentáciu a zverejňovanie určitých informácií zahrnutých v účtovnej závierke alebo informácií zverejnených v poznámkach k účtovnej závierke alebo prezentovaných ako dodatočné informácie;

povoliť určité oceňovanie reálnou hodnotou podľa uváženia účtovnej jednotky alebo len vtedy, ak sú splnené určité kritériá;

predpísať špecifickú metódu na určenie reálnej hodnoty, ako je napríklad nezávislé ocenenie, alebo špecifické spôsoby aplikácie metódy diskontovaných peňažných tokov;

umožňujú výber metódy na určenie reálnej hodnoty z niekoľkých alternatív (kritériá výberu môžu byť určité aj neisté);

5. Niektoré rámce finančného vykazovania umožňujú, aby predpokladom pre vyžadovanie alebo umožnenie oceňovania a zverejnenia reálnej hodnoty bolo spoľahlivé určenie reálnej hodnoty. V niektorých prípadoch od daný stav sa môže odchýliť napríklad vtedy, ak majetok alebo záväzok nemá kótovanú trhovú cenu na aktívnom trhu a iné metódy spoľahlivého ocenenia reálnej hodnoty sú zjavne nevhodné alebo ich nemožno použiť. Niektoré rámce finančného vykazovania môžu zaviesť hierarchiu reálnej hodnoty, ktorá kategorizuje vstupy na určenie reálnej hodnoty od pozorovateľných vstupov na základe kótovaných cien a aktívnych trhov až po nepozorovateľné vstupy, ktoré odrážajú vlastný úsudok účtovnej jednotky o predpokladoch, ktoré by použili účastníci trhu.

6. Niektoré rámce finančného vykazovania vyžadujú určité úpravy alebo zmeny v oceňovacích informáciách alebo poskytujú iné usmernenia pre konkrétny majetok alebo záväzky. Napríklad účtovanie investícií v nehnuteľnostiach môže vyžadovať úpravy odhadov Trhová hodnota ako sú úpravy odhadovanej záverečnej ceny pri predaji, úpravy súvisiace so stavom a umiestnením takéhoto majetku a iné úpravy. Podobne, ak neexistuje aktívny trh pre konkrétne aktívum, zverejnené kotácie môže byť potrebné upraviť alebo zmeniť, aby sa získal primeranejší odhad reálnej hodnoty. Napríklad kótované trhové ceny nemusia odrážať reálnu hodnotu, ak je trh zriedkavý, trh ešte nedozrel alebo je počet tovarov predaných na trhu malý v porovnaní s celkovým počtom dostupných tovarov. Preto môže byť potrebné upraviť alebo zmeniť takéto trhové ceny, čo si môže vyžadovať použitie alternatívnych zdrojov trhových informácií. Okrem toho si v niektorých prípadoch môže určenie reálnej hodnoty alebo možného zníženia hodnoty aktíva alebo pasíva vyžadovať zohľadnenie zabezpečenia, ktoré je naň držané (napríklad kolaterál pre určité typy investícií do dlhových nástrojov).

7. Vo väčšine rámcov finančného vykazovania je oceňovanie reálnou hodnotou založené na predpoklade, že jednotka nepretržite pokračuje vo svojej činnosti, že jednotka nemá v úmysle ani nepotrebuje likvidáciu, výrazne obmedziť činnosť alebo vstúpiť do akejkoľvek transakcie za nevýhodných podmienok. Preto v tento prípad reálnou hodnotou by nebola suma, ktorú by účtovná jednotka dostala alebo zaplatila pri nútenej transakcii, nútenej likvidácii alebo konkurznom predaji. Na druhej strane kvôli všeobecným ekonomickým alebo odvetvovým podmienkam môže byť na trhu nedostatok likvidity, a preto sa na predpovedanie reálnej hodnoty musia použiť podhodnotené a niekedy veľmi podhodnotené ceny. Pri určovaní reálnej hodnoty majetku a záväzkov, ak to vyžaduje alebo povoľuje príslušný rámec finančného vykazovania, by však účtovná jednotka mala brať do úvahy súčasné ekonomické alebo prevádzkové prostredie, ale takýto rámec môže, ale nemusí zabezpečiť takéto účtovanie. Napríklad plány manažmentu urýchliť predaj majetku s cieľom dosiahnuť špecifický obchodný cieľ môžu byť významné pri určovaní reálnej hodnoty tohto majetku.

Prevaha oceňovania reálnou hodnotou

8. Rámce finančného výkazníctva sa čoraz viac zameriavajú na tému oceňovania reálnou hodnotou a jej zverejňovania. Reálna hodnota sa môže prejaviť v účtovnej závierke rôzne cesty a ovplyvňovať postup ich prípravy rôznymi spôsobmi, vrátane oceňovania reálnou hodnotou:

určité aktíva alebo pasíva, ako napríklad obchodovateľné cenné papiere alebo záväzky týkajúce sa finančného nástroja, ktoré sa oceňujú pravidelne alebo pravidelne na základe aktuálnych trhových cien;

určité zložky vlastného imania, napríklad pri účtovaní na účely vykazovania, oceňovania a prezentácie určitých finančných nástrojov, ktoré majú znaky vlastného imania, ako sú dlhopisy, ktoré môže držiteľ previesť na kmeňové akcie emitenta;

určitý majetok alebo záväzky nadobudnuté v rámci podnikovej kombinácie; napríklad počiatočné určenie goodwillu vznikajúceho pri akvizícii jednotky v rámci podnikovej kombinácie je zvyčajne založené na odhadovanej reálnej hodnote nadobudnutého identifikovateľného majetku a záväzkov a reálnej hodnote prevedenej protihodnoty;

určité aktíva alebo pasíva upravené na reálnu hodnotu jednorazovo; Niektoré rámce finančného vykazovania môžu zahŕňať použitie oceňovania reálnou hodnotou na určenie sumy úpravy majetku alebo skupiny majetku ako súčasť určenia, či došlo k zníženiu hodnoty majetku, ako je testovanie zníženia hodnoty goodwillu získaného v podnikovej kombinácii na základe reálnej hodnoty. hodnota konkrétnej prevádzkovej jednotky alebo spravodajskej jednotky, ktorá je následne priradená k skupinám aktív a pasív takejto jednotky alebo takejto divízie s cieľom získať odhadovanú sumu goodwillu na účely jej porovnania s reflektovanou;

agregované pozície aktív a pasív. Za určitých okolností si ocenenie triedy alebo skupiny aktív alebo záväzkov vyžaduje agregáciu reálnych hodnôt jednotlivých aktív alebo záväzkov v rámci danej triedy alebo skupiny. Napríklad v súlade s požiadavkami platného rámca finančného vykazovania účtovnej jednotky, oceňovanie diverzifikovaného úverové portfólio možno vykonať na základe reálnej hodnoty určité kategórieúvery, ktoré tvoria takéto portfólio;

informácie zverejnené v poznámkach k účtovnej závierke alebo prezentované ako doplnkové, ale nevykázané v účtovnej závierke.

Pozri tiež:

• Hlavné ciele nezávislého audítora a vykonávanie auditu v súlade s medzinárodnými audítorskými štandardmi (ISA 200)

Návod týkajúci sa auditu účtovných odhadov obsiahnutých vo finančných výkazoch je uvedený v SA 540, Auditing Accounting Estimations. Táto norma nie je určená na použitie pri overovaní výhľadových informácií, hoci mnohé postupy v norme môžu slúžiť na tento účel. Pojem "odhadovaná hodnota" je v tomto štandarde definovaný ako približná suma položky pri absencii presných metód merania (rezervy na straty, z rôznych dôvodov atď.).
Časť Povaha účtovných odhadov naznačuje, že proces stanovenia účtovného odhadu môže byť jednoduchý alebo zložitý v závislosti od charakteru položky (napríklad účtovanie nájomného môže byť jednoduchým výpočtom, zatiaľ čo odhad rezervy na pomalé a prebytočné zásoby môže byť vyžadujú rozsiahlu analýzu. aktuálne údaje a prognózy budúceho predaja). Ak v dôsledku neistoty spojenej s položkou alebo nedostatku objektívnych dôkazov nie je možné získať primerané odhady, audítor by mal zvážiť, či je potrebné upraviť správu audítora v súlade s ISA 700, Správa audítora (Správa ) o účtovnej závierke.
Časť Postupy auditu vyžaduje, aby audítor vykonal audit účtovných odhadov, aby zistil, či sú účtovné odhady primerané a či sú zverejnené. Pri takomto audite je audítor požiadaný, aby si vybral jeden z nasledujúcich prístupov alebo ich kombináciu:
preskúmanie a testovanie procesu používaného manažmentom pri odvodzovaní odhadov;
použitie nezávislého hodnotenia na porovnanie s tým, ktoré pripravil manažment;
preskúmanie následných udalostí, ktoré potvrdzujú vykonané hodnotenia.
Pre analýzu a postupy používané manažmentom ekonomickej jednotky by mal audítor:
vyhodnotiť údaje a analyzovať predpoklady, na ktorých je odhad založený;
skontrolovať výpočty vykonané pri hodnotení;
porovnať odhadované hodnoty predchádzajúcich období so skutočnými výsledkami týchto období;
preskúmať postupy schvaľovania účtovných odhadov manažmentom.
Vyhodnotenie údajov a analýza predpokladov umožňuje audítorovi určiť mieru presnosti, úplnosti a relevantnosti údajov, na ktorých je odhad založený. V komplexnom procese hodnotenia s použitím špeciálnych metód má audítor právo využiť výsledky práce expertov, riadi sa ustanovením ISA 620 Využívanie práce experta.
Povaha, načasovanie a rozsah testovania pri audite výpočtových postupov používaných manažmentom hospodárskeho subjektu podľa tohto ISA závisia od zložitosti výpočtu odhadovaných hodnôt, audítorského hodnotenia použitých postupov a metód. účtovnou jednotkou pri získavaní odhadovaných hodnôt, ako aj významnosť týchto odhadovaných hodnôt v kontexte finančného vykazovania.
Porovnanie odhadov za predchádzajúce obdobia so skutočnými výsledkami za tieto obdobia audítorovi pomôže:
získať dôkazy týkajúce sa celkovej spoľahlivosti postupov hodnotenia používaných účtovnou jednotkou;
zvážiť potrebu úpravy vzorcov hodnotenia;
určiť, či je potrebné vykonať vhodné úpravy a zverejniť požadované informácie.
V časti Použitie nezávislého odhadu sa uvádza, že audítor môže urobiť alebo získať nezávislý odhad a porovnať ho s odhadom manažmentu. Pri použití nezávislého odhadu by mal audítor určiť údaje, zvážiť predpoklady a otestovať postupy výpočtu vykonané pre tento nezávislý odhad. Poukazuje tiež na účelnosť porovnávania odhadov za predchádzajúce obdobia so skutočnými výsledkami týchto období.
V časti Previerka zhodnotenia následných udalostí sa uvádza, že transakcie a udalosti, ktoré sa vyskytli po skončení vykazovaného obdobia, ale pred ukončením auditu, môžu poskytnúť audítorské dôkazy o odhadoch manažmentu. Audítorova kontrola takýchto transakcií a udalostí môže znížiť alebo dokonca eliminovať potrebu kontroly alebo testovania postupov používaných manažmentom pri príprave účtovného odhadu alebo potrebu nezávislého hodnotenia pri posudzovaní primeranosti účtovného odhadu.
V súlade s časťou „Hodnotenie výsledkov audítorských postupov“ by mal audítor vykonať záverečné posúdenie primeranosti účtovných odhadov na základe znalosti podnikania klienta a toho, či sú odhady v súlade s inými audítorskými dôkazmi získanými počas auditu.
Keď sa zistí nezrovnalosť medzi audítorovým odhadom sumy podloženým dostupnými audítorskými dôkazmi a odhadom v účtovnej závierke, audítor by mal určiť, či je potrebná úprava na zohľadnenie rozdielu. Ak je rozdiel opodstatnený (napríklad preto, že suma uvedená v účtovnej závierke je v rámci prijateľných výsledkov), nie je potrebná žiadna úprava. Ak sa audítor domnieva, že tento existujúci rozdiel nie je opodstatnený, potom by mal byť manažment požiadaný o revíziu účtovného odhadu. V prípade odmietnutia by sa mal účtovný odhad prehodnotiť, existujúci rozdiel by sa mal považovať za nesprávnosť a mal by sa zvážiť spolu s inými nesprávnosťami pri posudzovaní, či je vplyv takýchto skreslení významný pre účtovnú závierku.
Okrem toho by mal audítor zvážiť, či vo vzťahu k jednotlivým sumám rozdielov, ktoré boli akceptované ako primerané, existuje všeobecná tendencia k nadhodnocovaniu alebo podhodnocovaniu tak, že by to spolu mohlo mať významný vplyv na účtovnú závierku. V takýchto prípadoch by mal audítor vyhodnotiť účtovné odhady kolektívne.
Na základe tohto ISA bol vypracovaný PSAD „Audit odhadovaných hodnôt v účtovníctve“. Štandard stanovuje hlavné ustanovenia a pravidlá pre audit odhadovaných hodnôt obsiahnutých v účtovnej závierke.
Pod pojmom „odhadované hodnoty“ sa podľa PSAD rozumejú hodnoty ukazovateľov účtovnej závierky vypočítané vedením ekonomického subjektu, ktoré sú prijateľné v súlade s účtovnými pravidlami, keď nie je možné určiť presné hodnoty alebo v absencia nezávislých, voči ekonomickému subjektu externých, odhadov. Odhadované hodnoty zahŕňajú rezervy, fondy, regulačné články účtovnej závierky, ktorých zloženie je upravené účtovnými pravidlami.
Rovnako ako v ISA 540, zodpovednosť za účtovné odhady nesie vedúci ekonomickej jednotky.
V závislosti od techniky výpočtu môžu byť odhadované hodnoty jednoduché alebo zložité. Jednoduché odhadované hodnoty sa získavajú na základe jedného výpočtu (napríklad akumulačné fondy sa určujú na základe pevného percenta z prijatého zisku; nájomné zahrnuté do nákladov za vykazované obdobie sa berie v stanovenej výške v zmluve) a komplexné sú založené na niekoľkých ukazovateľoch s využitím ad hoc prognóz (napríklad posúdenie možných strát z odpisov zásob môže vyžadovať serióznu analýzu aktuálnych údajov a predpovedanie budúceho objemu predaja).
V závislosti od času výpočtu môžu byť odhadované hodnoty aktuálne a vykazované. Aktuálne odhadované hodnoty sa týkajú účtovníctva a premietajú sa do účtovných účtov s frekvenciou vedenia účtovných registrov (napríklad tvorba rezervy na opravu dlhodobého majetku). Vykazovanie odhadovaných hodnôt sa zohľadňuje len pri zostavovaní účtovnej závierky a nevykonáva sa do konca roka (napríklad tvorba rezervy na odpis investícií do cenných papierov).
Metódy na výpočet odhadov by mali byť špecifikované v účtovných zásadách.
Odhady sa často robia v stave neistoty o tom, čo sa stalo a možné udalosti a vychádzajú z posudku ekonomických subjektov, ktoré ich vypočítavajú. Preto použitie odhadovaných hodnôt v účtovných závierkach zvyšuje riziko významných nesprávností v nich.
Od audítora sa vyžaduje, aby získal dostatočné audítorské dôkazy o tom, že účtovné odhady sú za daných okolností primerané, a ak je to potrebné, zahrnie primerané vysvetlenia. Dôkazy na podporu účtovných odhadov sú často menej presvedčivé a ťažšie sa získavajú ako dôkazy na podporu iných položiek účtovnej závierky.
Pri plánovaní metód, načasovania a rozsahu audítorských postupov by si mala audítorská organizácia preštudovať metódy používané manažmentom ekonomického subjektu pri výpočte odhadovaných hodnôt.
Pri audite účtovných odhadov by mala firma použiť jednu z nasledujúcich metód alebo ich kombináciu:
analýza a overenie postupu, ktorý manažment hospodárskeho subjektu používa na výpočet predpokladanej hodnoty;
vykonanie nezávislého hodnotenia na porovnanie s odhadovanou hodnotou vypracovanou vedením hospodárskeho subjektu;
analýzu následných udalostí, ktoré potvrdzujú vypočítanú odhadovanú hodnotu.
Zverejňujú sa etapy metódy analýzy a overovania postupu hodnotenia používaného manažmentom ekonomického subjektu.
Vo fáze analýzy počiatočných údajov a metód na výpočet odhadovaných hodnôt audítorská organizácia analyzuje presnosť, úplnosť a súlad údajov, ktoré slúžia ako základ pre výpočet odhadovanej hodnoty. Informácie použité pri výpočte by nemali byť v rozpore s účtovnými údajmi. Napríklad pri kontrole rezervy na záručné opravy a záručný servis audítor získa audítorské dôkazy o objeme údajov hotové výrobky, ktorý je v záručnom servise, zodpovedajú údajom o predaji tohto produktu.
Audítorská organizácia môže získať dôkazy zo zdrojov mimo kontrolovaného hospodárskeho subjektu. Hodnotí, ako správne boli zozbierané údaje interpretované manažmentom ekonomického subjektu a použité na zostavenie prognózy, ktorá je základom výpočtu odhadovanej hodnoty. Príkladom môže byť časová analýza pohľadávky pri tvorbe rezervy na pochybné pohľadávky, v ktorej audítorská organizácia určí, do ktorých časových skupín je dlh rozdelený a nakoľko opodstatnené sú hodnoty percenta rezervy pre každú z nich.
Audítorská organizácia vyhodnotí dostatočnosť podkladov pre výber základnej hodnoty na výpočet predpokladanej hodnoty. V niektorých prípadoch sa môžu použiť údaje mimo ekonomického subjektu, ako napríklad: ukazovatele z makroekonomických alebo sektorových štatistík, miera inflácie, úrokové miery, miera zamestnanosti, očakávaný rast trhu. V iných prípadoch, keď sa odhadujú ukazovatele špecifické pre daný ekonomický subjekt, výpočty sú založené na prijatých interných údajoch.
Pri preverovaní údajov manažmentu a predpokladov, z ktorých vychádza účtovný odhad, audítor okrem iného zvažuje:
spoľahlivosť odhadovaných hodnôt vo svetle skutočných ukazovateľov predchádzajúcich období;
primeranosť týchto hodnôt k predpokladom použitým pri: výpočte iných odhadovaných hodnôt;
súlad odhadovaných hodnôt s plánovanými činnosťami.
Audítorské spoločnosti musia venovať osobitnú pozornosť základná línia výpočty, ktoré sú citlivé na zmeny a podliehajú významným nesprávnostiam.
Analyzuje správny výber metód na výpočet odhadovaných hodnôt manažmentom ekonomického subjektu, vhodnosť týchto metód pre pozíciu, v ktorej sa tento subjekt nachádza, a postupnosť ich aplikácie. Takáto analýza predpokladá znalosti audítorskej organizácie finančné výsledky ekonomický subjekt v predchádzajúcich obdobiach, metódy používané inými odvetvovými organizáciami a plány manažmentu do budúcnosti.
Počas overovacej fázy výpočtu účtovných odhadov audítor kontroluje aritmetické výpočty účtovných odhadov. Metódy, načasovanie a rozsah audit závisia od takých faktorov, ako je zložitosť výpočtov, výsledky analýzy postupov a metód používaných ekonomickou jednotkou pri výpočte odhadovaných hodnôt vykonanej audítorskou organizáciou a význam hodnotenia pre účtovnú závierku. *
Počas porovnávacej fázy audítor, ak je to možné, porovnáva účtovné odhady, používané v predchádzajúcich obdobiach, so skutočnými ukazovateľmi týchto období pre:
získanie dôkazov o spoľahlivosti postupov používaných hospodárskym subjektom na výpočet odhadovaných hodnôt;
nájdenie potrebných úprav vzorcov na výpočet odhadovaných hodnôt;
určenie, či existujú rozdiely medzi skutočnými údajmi a ich predchádzajúcimi odhadmi, či boli merané a či boli vykonané potrebné úpravy alebo objasnenia.
V štádiu zvažovania postupu schvaľovania metodiky výpočtu odhadovaných hodnôt vedením hospodárskeho subjektu audítor kontroluje, ako vedenie hospodárskeho subjektu stanovuje pravidlá výpočtu odhadovaných hodnôt, ako odhadované informácie analyzuje, aké závery a rozhodnutia na jej základe robí a tiež ako sa tento proces odráža v dokumentoch ekonomického subjektu.subjekt.
Audítorská organizácia môže získať nezávislý posudok a porovnať ho s odhadovanou hodnotou vypočítanou vedením ekonomického subjektu. Ako nezávislé hodnotenie môže audítorská organizácia použiť hodnoty získané odbornými posudzovateľmi tretích strán. Audítor má tiež právo nezávisle vyhodnocovať údaje, zvážiť predpoklady a aplikovať postupy
výpočtu na vytvorenie odhadovanej hodnoty. Okrem toho môže byť užitočné porovnať odhady použité v predchádzajúcich obdobiach so skutočnými výsledkami za tieto obdobia. Audítor môže napríklad samostatne na základe údajov, ktoré má k dispozícii, predpovedať zmenu kurzu cenných papierov. V tomto prípade na kontrolu rezervy na odpis cenných papierov audítorovi stačí porovnať svoj odhad s odhadovanou hodnotou tejto hodnoty obsiahnutou v účtovnej závierke.
V prípade uplatnenia metódy analýzy následných udalostí, potvrdením odhadovanej hodnoty, môže audítor analyzovať akcie a udalosti, ktoré nastanú po skončení kontrolovaného obdobia, ale pred koncom auditu. Takéto následné udalosti môžu poskytnúť audítorský dôkaz o účtovných odhadoch vykonaných manažmentom. Analýza takýchto akcií a udalostí môže znížiť alebo dokonca eliminovať potrebu kontroly a testovania postupov používaných manažmentom ekonomickej jednotky na výpočet odhadov alebo použitia nezávislého odhadu. Napríklad pokles ceny cenných papierov môže potvrdiť spoľahlivosť rezervy nahromadenej hospodárskym subjektom v minulom roku.
Audítorská organizácia môže použiť rôzne metódy vo vzťahu k rôznym položkám účtovnej závierky na základe odhadovaných údajov a môže tiež použiť kombinácie rôznych metód overovania jednej z odhadovaných hodnôt.
Podľa časti „Analýza výsledkov audítorských postupov“ musí audítorská organizácia urobiť konečný záver o spoľahlivosti účtovných odhadov na základe svojich znalostí o činnosti hospodárskeho subjektu a súladu auditovaného účtovného odhadu s iným auditom. dôkazy získané počas auditu.
Ak existujú rozdiely medzi odhadovanou hodnotou stanovenou audítorskou organizáciou na základe dostupných audítorských dôkazov a podobným ukazovateľom vyjadreným v účtovnej závierke, potom audítorská organizácia rozhodne, či je potrebné vykonať opravy vo výkazoch. Ak je rozdiel nevýznamný, napríklad keď je suma uvedená v účtovnej závierke v rámci tolerančných limitov, nemusí sa vyžadovať oprava.
Ak audítorská organizácia považuje rozdiel za významný, môže navrhnúť vedeniu hospodárskeho subjektu revíziu
získať odhadovanú hodnotu. Ak vedenie ekonomickej jednotky odmietne takúto revíziu, rozdiel sa bude považovať za chybu a zohľadní sa spolu so všetkými ostatnými nesprávnosťami pri posudzovaní významnosti vplyvu na účtovnú závierku.
Audítorská organizácia tiež zisťuje, do akej miery sú rozdiely v odhadoch jednotlivých ukazovateľov uznaných za významné podobného charakteru, v dôsledku čoho môžu mať ich kumulovanie významný vplyv na účtovnú závierku. Audítorská organizácia musí vyhodnotiť kumulatívny vplyv takýchto odchýlok na účtovnú závierku v súlade s požiadavkami PSAD č.
„Zodpovednosť audítora za riešenie chýb a podvodov pri audite“.
Neistota spojená s odhadovanými hodnotami, nedostatok objektívnych údajov môže viesť k nemožnosti získať dostatočne spoľahlivý odhad. V tomto prípade musí audítor zvážiť otázku odmietnutia vyjadriť svoj názor na spoľahlivosť auditovanej účtovnej závierky.
V prílohe PSAD je uvedený Zoznam hlavných odhadovaných hodnôt používaných v účtovníctve. Konkrétne to zahŕňalo:
odpisy dlhodobého majetku (ak ekonomický subjekt nezávisle určuje dobu použiteľnosti tohto majetku a zodpovedajúce odpisové sadzby);
odpisy nehmotný majetok(v prípade, že hospodárska jednotka samostatne určuje dobu použiteľnosti tohto majetku a zodpovedajúce odpisové sadzby);
príspevok na pochybné dlhy;
Poskytovanie odpisov investícií do cenných papierov;
splatné účty za nevyfakturované práce a služby časovo rozlíšené v súlade so zmluvami;
rezervy na budúce výdavky a platby vrátane:
- výplata nadchádzajúcej dovolenky,
- na vyplatenie ročnej odmeny za odpracovanú dobu,
- na výplatu odmeny na základe výsledkov práce za daný rok,
- na opravu dlhodobého majetku,
- výrobné náklady na prípravné práce v sezónnych odvetviach,
- budúce náklady na rekultiváciu pôdy a implementáciu iných environmentálnych opatrení,
- nadchádzajúce náklady na opravu prenajatých predmetov,
- na záručné opravy a záručný servis,
- pokrytie iných predpokladaných výdavkov,
- iné podobné rezervy ustanovené regulačnými aktmi o účtovníctve.