Przykład programów audytu księgowego organizacji. Audyt wartości szacunkowych. Przewodnik po aplikacjach i inne materiały objaśniające

Międzynarodowy Standard Rewizji Finansowej МСА 540, a także Rosyjskie Zasady Rewizji Finansowej (Standardy) ustanawiają wymagania dotyczące kontroli szacunków zawartych w sprawozdaniach finansowych (księgowych). Niniejsze wymagania nie są przeznaczone do testowania przewidywanych lub oczekiwanych Informacje finansowe, chociaż wiele jego procedur może być odpowiednich do tego celu.

Biegły rewident powinien uzyskać wystarczające i odpowiednie dowody badania na poparcie szacunków księgowych.

Istota wartości szacunkowych. Szacunkowe wartości są rozumiane jako w przybliżeniu określone lub wyliczone przez pracowników badanej jednostki na podstawie ich profesjonalnego osądu wartości niektórych wskaźników w przypadku braku precyzyjnych metod ich określania.

Przykłady szacowanej wartości:

• szacunkowe rezerwy;
• deprecjacja;
• naliczony dochód;
• opóźniony aktywa podatkowe i zobowiązania;
• rezerwa na pokrycie strat poniesionych w wyniku działalności finansowej i gospodarczej;
• straty na kontraktach budowlanych rozpoznane przed ich zakończeniem.

Za sporządzenie wartości szacunkowych zawartych w sprawozdaniach finansowych (księgowych) odpowiada kierownictwo badanej jednostki. Szacunki te są często dokonywane w warunkach niepewności co do wyniku zdarzeń, które miały miejsce w przeszłości lub mogą wystąpić w przyszłości i wymagają zastosowania subiektywnego zawodowego osądu. Jeżeli przy sporządzaniu sprawozdań finansowych (księgowych) wykorzystywane są szacunki, zwiększa się ryzyko wystąpienia istotnych zniekształceń w tych sprawozdaniach.

Cechy wyznaczania wartości szacunkowych. Proces wyznaczania wartości szacunkowej może być prosty lub złożony, w zależności od specyfiki wyliczanego wskaźnika.

Szacowana wartość może być częścią trwającego systemu księgowość lub część systemu, który działa dopiero na koniec okresu sprawozdawczego. W wielu przypadkach szacunki są dokonywane przy użyciu wzorów i wskaźników opartych na doświadczeniu, takich jak stosowanie standardowych stawek amortyzacyjnych dla każdej kategorii rzeczowych aktywów trwałych lub standardowego procentu przychodów ze sprzedaży w celu obliczenia rezerwy na koszty gwarancji.

Ze względu na niepewność związaną z obliczeniem wskaźnika lub brak obiektywnych danych uzyskanie rozsądnych szacunków może nie być możliwe. W takich przypadkach audytor powinien zdecydować, czy na tej podstawie zmodyfikować sprawozdanie audytora.

Procedury audytu w przypadkach szacunków księgowych. Biegły rewident powinien uzyskać wystarczające i odpowiednie dowody badania, czy oszacowanie księgowe jest uzasadnione w danych okolicznościach i czy zostało odpowiednio ujawnione, jeśli to konieczne. Dowody na poparcie szacunków księgowych są często trudniejsze do uzyskania i jest mniej prawdopodobne, że zostaną jednoznacznie zinterpretowane niż dowody na poparcie innych pozycji w sprawozdaniach finansowych (księgowych).

• przegląd, ogólnie i szczegółowo, procedur stosowanych przez kierownictwo jednostki w celu uzyskania szacunków księgowych;
• wykorzystać niezależne szacunki w celu porównania z szacunkami przygotowanymi przez kierownictwo jednostki;
• sprawdzić kolejne zdarzenia, w tym zdarzenia po dniu sprawozdawczym, w celu potwierdzenia poprawności dokonanego szacunku.

Ogólny i szczegółowy przegląd procedur stosowanych przez kierownictwo jednostki. Działania biegłego rewidenta zwykle podejmowane podczas przeglądu procedur stosowanych przez kierownictwo jednostki ogólnie i szczegółowo obejmują:

• ocena danych wejściowych i rozważenie założeń, na których oparte jest oszacowanie;
• weryfikacja arytmetyczna obliczeń wykonanych w wycenie; jeśli to możliwe, porównanie szacunków z poprzednich okresów z rzeczywistymi wynikami tych okresów;
• rozważenie procedur zatwierdzania szacunków księgowych przez kierownictwo badanej jednostki.

Audytor powinien określić, jak dokładne, kompletne i odpowiednie są dane wejściowe, na których opiera się ocena. Jeżeli wykorzystywane są dane pochodzące z systemu księgowego, muszą być one zgodne z innymi zapisami i nie mogą z nimi kolidować.

Biegły rewident może również szukać dowodów w informacjach uzyskanych od stron trzecich. Zatem badając oceny kierownictwa badanej jednostki dotyczące finansowych skutków sporów i roszczeń, wskazane jest, aby audytor zasięgnął informacji od organizacji świadczącej usługi i porady prawne na rzecz badanej jednostki.

Audytor powinien ustalić, czy zebrane dane zostały właściwie przeanalizowane i czy sporządzono prognozy, które stanowią racjonalną podstawę do ustalenia szacunków.

Oceniając założenia, na których opiera się szacunek księgowy, biegły rewident powinien ustalić, czy są one:

• rozsądne w świetle rzeczywistych wyników poprzednich okresów;
• stosowane zgodnie z założeniami zastosowanymi do uzyskania innych szacunków;
• zgodne z odpowiednimi planami zarządzania podmiotu kontrolowanego.

Biegły rewident powinien zwracać szczególną uwagę na założenia, które w dużym stopniu zależą od zmian danych źródłowych i łatwo ulegają istotnym zniekształceniom.

W złożonym procesie wyceny przy użyciu metod ad hoc może być konieczne, aby przy szacowaniu zapasów hurtowych biegły rewident korzystał z pracy ekspertów, takich jak inżynierowie.

Biegły rewident powinien sprawdzić zasadność formuł stosowanych przez kierownictwo jednostki przy ustalaniu szacunków księgowych.

Audytor powinien przeprowadzić kontrolę arytmetyczną obliczeń dokonanych przez kierownictwo badanej jednostki.

W miarę możliwości audytor powinien porównać szacunki dotyczące: poprzednie okresy z rzeczywistymi wynikami za te same okresy. To porównanie powinno pomóc:

• uzyskać dowody badania dotyczące ogólnej wiarygodności procedur oceny stosowanych przez jednostkę;
• rozważyć potrzebę dostosowania wzorów stosowanych do oszacowania;
• ustalić, czy badana jednostka wzięła pod uwagę różnice między rzeczywistymi wynikami a wcześniejszymi szacunkami oraz czy, tam gdzie to konieczne, dokonano odpowiednich korekt i dokonano ujawnień w sprawozdaniu finansowym (rachunkowym).

Znaczące szacunki księgowe są zwykle przeglądane i zatwierdzane przez kierownictwo jednostki. Audytor powinien sprawdzić, czy oszacowanie zostało sprawdzone i zatwierdzone przez kierownictwo odpowiedniego szczebla oraz czy kalkulacja znajduje się w odpowiednich dokumentach źródłowych.

Stosowanie niezależna ocena . Biegły rewident może dokonać własnego lub uzyskać od strony trzeciej niezależne oszacowanie i porównać je z wartością szacunkową sporządzoną przez kierownictwo badanej jednostki. Korzystając z niezależnego oszacowania, audytor powinien być usatysfakcjonowany prawdziwością danych wejściowych, rozważyć niezbędne założenia i sprawdzić procedury obliczeniowe zastosowane do takiego niezależnego oszacowania. Przydatne może być również porównanie szacunków dla poprzednich okresów z rzeczywistymi wynikami dla tych okresów.

Sprawdzanie kolejnych wydarzeń. Transakcje i zdarzenia, które mają miejsce po zakończeniu okresu sprawozdawczego, ale przed zakończeniem badania, mogą dostarczyć dowodów badania dotyczących szacunków księgowych sporządzonych przez kierownictwo jednostki. Ogólny przegląd takich transakcji i zdarzeń dokonany przez biegłego rewidenta może zmniejszyć lub nawet wyeliminować potrzebę przeglądu procedur stosowanych przez kierownictwo jednostki przy sporządzaniu szacunków księgowych lub potrzebę niezależnej oceny przy ocenie racjonalności szacunków księgowych.

Ocena wyników procedur kontrolnych. Biegły rewident powinien dokonać ostatecznej oceny zasadności szacunków księgowych w oparciu o wiedzę o działalności badanej jednostki oraz o zgodności szacunków z innymi dowodami badania uzyskanymi podczas badania.

Biegły rewident powinien rozważyć, czy jednostka bierze pod uwagę jakiekolwiek znaczące późniejsze transakcje lub zdarzenia finansowe lub gospodarcze, które mają wpływ na dane wejściowe lub założenia wykorzystywane przy ustalaniu szacunków księgowych.

Z powodu niepewności związanej z szacunkami księgowymi, oszacowanie rozbieżności może być trudniejsze niż w innych obszarach badania. Jeżeli istnieje rozbieżność między szacunkami badania kwoty potwierdzonymi dostępnymi dowodami badania a kwotą wartości szacunkowej odzwierciedlonej w sprawozdaniach finansowych (księgowych), biegły rewident musi ustalić, czy istnieje potrzeba korekty ze względu na istnienie takich rozbieżność. Jeżeli istniejąca różnica jest uzasadniona (na przykład dlatego, że kwota zawarta w sprawozdaniach finansowych (rachunkowych) nie przekracza dopuszczalnego błędu), biegły rewident nie musi wymagać korekty. Jeżeli jednak biegły rewident uważa, że ​​istniejąca różnica nie jest uzasadniona, kierownictwo jednostki powinno zostać poproszone o zmianę szacunku. W przypadku odmowy korekty wartości szacunkowej, istniejącą różnicę należy uznać za zniekształcenie i rozważyć łącznie z innymi zniekształceniami przy ocenie, czy konsekwencje tych zniekształceń są istotne dla sprawozdania finansowego (rachunkowego).

Biegły rewident powinien również rozważyć, czy kierownictwo jednostki stosuje stronnicze podejście do poszczególnych wartości wykorzystywanych do obliczeń, gdzie każda z nich z osobna mieści się w akceptowalnym zakresie, ale jednocześnie celowo stosuje powyżej lub poniżej wartości z takiego zakresu w celu uzyskania, po zastosowaniu do procedur obliczeniowych zestawu wartości początkowych, wyniku, który jest celowo zniekształcony w pożądanym kierunku. W takich okolicznościach biegły rewident powinien ocenić racjonalność szacunków księgowych nie indywidualnie, ale łącznie.

Wartości szacunkowe są to przybliżone wartości niektórych wskaźników ustalone lub wyliczone przez pracowników podmiotu na podstawie profesjonalnego osądu w przypadku braku precyzyjnych metod ich ustalenia, w tym:

a) rezerwy szacunkowe;

b) odpisy amortyzacyjne;

c) naliczony dochód;

d) aktywa i zobowiązania z tytułu podatku odroczonego;

e) rezerwę na pokrycie strat poniesionych w wyniku działalności finansowej i gospodarczej;

f) straty na kontraktach budowlanych ujęte przed rozwiązaniem tych kontraktów.

Wartości szacunkowe są zwykle obliczane w warunkach niepewności co do wyniku zdarzeń, które miały miejsce w przeszłości lub z pewnym prawdopodobieństwem wystąpią w przyszłości i wymagają profesjonalnego osądu. Jeżeli w sprawozdaniu finansowym (księgowym) występują wartości szacunkowe, wzrasta ryzyko ich istotnego zniekształcenia.

Obliczenie wartości szacunkowych, w zależności od specyfiki danego wskaźnika, może być proste lub złożone. Złożone obliczenia mogą wymagać specjalistycznej wiedzy i profesjonalnego osądu.

W wielu przypadkach szacunki są obliczane przy użyciu wzorów i wskaźników opartych na doświadczeniu badanej jednostki (na przykład standardowe stawki odpisy amortyzacyjne dla grupy środków trwałych standardowy procent przychodów ze sprzedaży do wyliczenia rezerwy na przyszłe wydatki za naprawa gwarancyjna oraz serwis gwarancyjny produktów, dla których jest ustawiony okres użytkowania). W takich przypadkach kierownictwo jednostki powinno okresowo dokonywać przeglądu formuł i wskaźników, na przykład dokonując ponownej oceny pozostałego okresu użytkowania aktywów lub porównując rzeczywiste wyniki z szacunkami i w razie potrzeby korygując formułę.

Kwestie audytu wartości szacunkowych reguluje zasada (standard) nr 21 „Cechy audytu wartości szacunkowych” (wprowadzona dekretem rządu Federacji Rosyjskiej z dnia 16 kwietnia 2005 r. N 228)

Biegły rewident powinien uzyskać wystarczające i odpowiednie dowody badania, czy oszacowanie księgowe jest odpowiednie w danych okolicznościach i czy oszacowanie księgowe jest odpowiednio ujawnione, jeśli to konieczne. Dowody na poparcie szacunków księgowych są zazwyczaj trudniejsze do uzyskania i mniej prawdopodobne, że zostaną jednoznacznie zinterpretowane niż dowody na poparcie innych pozycji w sprawozdaniach finansowych (księgowych).

Dokonując przeglądu szacunków księgowych, biegłego rewidenta zachęca się do:

a) przeprowadzić ogólny i szczegółowy przegląd procedur stosowanych przez kierownictwo jednostki przy obliczaniu szacunku księgowego;

b) wykorzystać niezależną ocenę do porównania z oceną dokonaną przez kierownictwo jednostki;

c) sprawdzić kolejne zdarzenia, w tym zdarzenia po dniu bilansowym, w celu potwierdzenia poprawności dokonanego obliczenia.

Transakcje i zdarzenia, które mają miejsce po zakończeniu okresu sprawozdawczego, ale przed zakończeniem badania, mogą dostarczyć dowodów badania dotyczących szacunków księgowych dokonanych przez kierownictwo jednostki. Ogólne badanie takich transakcji i zdarzeń przez biegłego rewidenta może zmniejszyć lub wyeliminować potrzebę przeglądu procedur stosowanych przez kierownictwo jednostki przy obliczaniu wartości szacunkowej lub potrzebę niezależnej oceny w celu ustalenia, czy szacunek księgowy jest uzasadniony.

Działania audytora, podejmowane w ramach ogólnej i szczegółowej weryfikacji procedur stosowanych przez kierownictwo badanej jednostki, realizowane są w 4 etapach:

Krok 1: Oceń dane wejściowe i rozważ założenia, na których oparte jest oszacowanie;

Audytor powinien określić:

A) Jak dokładne, kompletne i istotne są dane wejściowe, na których opiera się szacunkowa wartość. W przypadku korzystania z danych uzyskanych w rachunkowości muszą być one spójne i nie mogą być sprzeczne z innymi danymi księgowymi.

b) czy zebrane dane są właściwie analizowane i czy sporządzane są prognozy, które stanowią rozsądną podstawę do obliczania szacunków.

Biegły rewident powinien ocenić, czy badana jednostka ma odpowiednie uzasadnienie dla najważniejszych założeń przyjętych przy obliczaniu szacunków księgowych. W niektórych przypadkach założenia opierają się na statystykach rządowych, w tym oczekiwanej inflacji, stopach procentowych, poziomach zatrudnienia i oczekiwanym wzroście rynku itp. W innych przypadkach założenia są specyficzne dla badanej jednostki i opierają się na wewnętrznych źródłach informacji.

Oceniając założenia, na których opiera się szacunek księgowy, biegły rewident powinien rozważyć, czy są one:

a) rozsądne, biorąc pod uwagę rzeczywiste wyniki za poprzednie okresy;

b) stosowane zgodnie z założeniami zastosowanymi do obliczenia innych szacunków;

c) zgodne z planami kierownictwa badanego podmiotu.

Biegły rewident powinien zwrócić szczególną uwagę na założenia, które w dużej mierze zależą od zmian danych źródłowych i łatwo ulegają istotnym zniekształceniom.

Przy skomplikowanych obliczeniach przy użyciu specjalnych metod audytor może korzystać z wyników pracy ekspertów.

Biegły rewident powinien sprawdzić poprawność formuł stosowanych przez kierownictwo badanej jednostki przy obliczaniu szacunków księgowych. Ta ogólna kontrola opiera się na wiedzy biegłego rewidenta na temat:

a) wyniki finansowe badanej jednostki za poprzednie okresy;

b) praktyka stosowana przez inne podmioty gospodarcze z danego sektora gospodarki;

c) plany kierownictwa badanej jednostki, przekazane biegłemu rewidentowi.

Etap 2. arytmetyczna weryfikacja obliczeń;

Audytor powinien przeprowadzić kontrolę arytmetyczną obliczeń. Charakter, rozłożenie w czasie i zakres procedur badania dla takiego badania zależą od złożoności obliczenia wartości szacunkowych, dokonanej przez biegłego rewidenta oceny wiarygodności procedur i metod stosowanych przez badaną jednostkę, a także istotności wartości szacunkowych ​dla sprawozdania finansowego (księgowego) jako całości.

Etap 3 porównanie obliczeń dla poprzednich okresów z rzeczywistymi wynikami dla tych okresów (jeśli to możliwe);

a) uzyskanie dowodów badania ogólnej wiarygodności procedur oceny stosowanych przez jednostkę;

b) zrozumienie potrzeby korygowania formuł obliczania wartości szacunkowych;

c) ustalenie, czy badana jednostka uwzględniła różnice pomiędzy rzeczywistymi wynikami a wcześniejszymi szacunkami oraz czy dokonano odpowiednich korekt i ujawnień w sprawozdaniu finansowym (rachunkowym).

Krok 4 przegląd procedur zatwierdzania szacunków księgowych przez kierownictwo jednostki.

Znaczące szacunki księgowe są na ogół przeglądane i zatwierdzane przez kierownictwo jednostki. Audytor powinien sprawdzić, czy oszacowana wartość została zweryfikowana i zatwierdzona przez odpowiedni szczebel kierownictwa oraz czy obliczenia zostały zakończone wraz z załączonymi odpowiednimi dokumentami.

Biegły rewident powinien dokonać ostatecznej oceny zasadności szacunków księgowych w oparciu o wiedzę o działalności badanej jednostki oraz o zgodności szacunków z innymi dowodami badania uzyskanymi podczas badania.

Biegły rewident powinien rozważyć, czy badana jednostka bierze pod uwagę wszelkie późniejsze transakcje lub zdarzenia, które mają wpływ na dane wejściowe lub założenia wykorzystywane przy obliczaniu szacunków księgowych.

Ze względu na niepewność właściwą szacunkom księgowym, ocena rozbieżności może być trudniejsza niż w innych obszarach badania. W przypadku rozbieżności między szacunkiem kwoty, potwierdzonym dowodami z badania, a wartością szacunkową odzwierciedloną w sprawozdaniu finansowym (rachunkowym), biegły rewident musi ustalić, czy istnieje potrzeba korekty sprawozdania finansowego (księgowego) z powodu istnienie takiej rozbieżności. Jeżeli różnica jest uzasadniona (na przykład ze względu na fakt, że kwota w sprawozdaniach finansowych (rachunkowych) nie przekracza dopuszczalnego błędu), biegły rewident nie musi wymagać korekty. Jeżeli biegły rewident uważa, że ​​istniejąca różnica nie jest uzasadniona, powinien skontaktować się z kierownictwem badanej jednostki z propozycją korekty szacunku księgowego. W przypadku odmowy, różnicę należy uznać za zniekształcenie i rozważyć łącznie z innymi zniekształceniami przy ocenie, czy konsekwencje takich zniekształceń są istotne dla sprawozdania finansowego (rachunkowego).

Biegły rewident powinien również rozważyć, czy kierownictwo jednostki nie stosuje odpowiedniego podejścia do poszczególnych kwot wykorzystywanych do kalkulacji, gdy każda z nich z osobna mieści się w akceptowalnym przedziale, ale jednocześnie celowo stosuje poniżej wartości z takiego przedziału, aby po zastosowaniu do procedur obliczeniowych zestawu wartości początkowych uzyskać wynik celowo zniekształcony w pożądanym kierunku. W takich okolicznościach biegły rewident powinien oceniać racjonalność szacunków księgowych nie pojedynczo, ale łącznie.

"Arkusze audytora", 2008, N 6

Wyjaśniono główne postanowienia Międzynarodowego Standardu Rewizji Finansowej MSRF 540 „Badanie szacunków księgowych”. Szczegółowo scharakteryzowano poszczególne sekcje normy.

Wartości szacunkowe rozumiane są jako przybliżone wartości sprawozdań finansowych obliczone przez kierownictwo podmiotu gospodarczego, które są akceptowalne zgodnie z zasadami rachunkowości, gdy niemożliwe jest ustalenie dokładnych wartości lub w przypadku braku niezależnych szacunków zewnętrznych w stosunku do podmiot gospodarczy.

Wskaźniki te obejmują następujące elementy.

1. Zarezerwuj na wątpliwe długi.
2. Rezerwa na amortyzację inwestycji w papiery wartościowe.
3. Rozliczenia z tytułu niezafakturowanych robót i usług, naliczone zgodnie z umowami.
4. Rezerwy na przyszłe wydatki i płatności, w tym:

nadchodzące wynagrodzenie urlopowe;

o zapłatę rocznego wynagrodzenia za staż pracy;

o wypłatę wynagrodzenia na podstawie wyników pracy za dany rok;

do naprawy środków trwałych;

koszty produkcji o pracach przygotowawczych w branżach sezonowych;

przyszłe koszty rekultywacji gruntów i wdrożenia innych środków ochrony środowiska;

nadchodzące koszty naprawy wypożyczonych przedmiotów;

na naprawy gwarancyjne i serwis gwarancyjny;

pokrycie innych przewidywanych kosztów;

inne podobne rezerwy przewidziane w aktach prawnych dotyczących rachunkowości.

1. naliczony dochód.
2. Aktywa i zobowiązania z tytułu podatku odroczonego.
3. Rezerwa na pokrycie strat poniesionych w wyniku działalności finansowej i produkcyjnej.
4. Straty na kontraktach budowlanych rozpoznane przed ich rozwiązaniem.

Obecność wartości szacunkowych w sprawozdaniach finansowych (księgowych) zwiększa ryzyko wystąpienia istotnych zniekształceń.

W wielu przypadkach szacunki są obliczane przy użyciu wzorów i wskaźników stosowanych przez jednostkę badaną (np. standardowe stawki amortyzacyjne dla grupy rzeczowych aktywów trwałych; standardowy procent przychodów ze sprzedaży do wyliczenia rezerwy na przyszłe koszty napraw gwarancyjnych oraz serwis gwarancyjny dla produktów o ustalonej żywotności).

Znaczące szacunki księgowe są na ogół przeglądane i zatwierdzane przez kierownictwo jednostki. Audytor powinien sprawdzić, czy oszacowana wartość została zweryfikowana i zatwierdzona przez odpowiedni szczebel kierownictwa oraz czy obliczenia zostały zakończone wraz z załączonymi odpowiednimi dokumentami.

Biegły rewident może przeprowadzić niezależnie lub uzyskać od strony trzeciej niezależne oszacowanie i porównać je z wartością szacunkową obliczoną przez badaną jednostkę. Korzystając z niezależnego oszacowania, audytor powinien zweryfikować ważność danych wejściowych, rozważyć niezbędne założenia i przetestować procedury obliczeniowe. Zaleca się również, aby audytor porównywał szacunki za poprzednie okresy z rzeczywistymi wynikami za te okresy.

Szacunkowe wartości mogą być aktualne i raportowe. Bieżące wartości szacunkowe są odzwierciedlane na rachunkach księgowych z częstotliwością prowadzenia rejestrów księgowych, na przykład naliczania rezerwy na naprawę środków trwałych. Raportowanie wartości szacunkowych znajduje odzwierciedlenie tylko przy sporządzaniu sprawozdań finansowych i nie jest ustalane do końca roku, na przykład naliczanie rezerwy na amortyzację inwestycji w papiery wartościowe.

Metody obliczania wartości szacunkowych powinny znaleźć odzwierciedlenie w polityce rachunkowości organizacji.

Zalecenia dotyczące badania szacunków księgowych zawarte w sprawozdaniu finansowym zawarte są w Międzynarodowym Standardzie Rewizji Finansowej 540 „Badanie szacunków księgowych” (dalej – MSRF 540). Niniejszy standard nie jest przeznaczony do weryfikacji informacji wybiegających w przyszłość, ale wiele procedur zawartych w standardzie może być przydatnych. Pojęcie „wartości szacunkowej” interpretowane jest w tym standardzie skrótowo, jako przybliżona ilość artykułu w przypadku braku precyzyjnych metod pomiaru.

W sekcji „Charakter wartości szacunkowych” ISA 540 wskazano, że w zależności od techniki obliczeniowej wartości szacunkowe dzielą się na proste i złożone. Proste wartości szacunkowe obliczane są na podstawie dowolnej kalkulacji (np. fundusze akumulacyjne - jako stały procent od otrzymanego zysku; czynsz wliczony w koszty okresu sprawozdawczego - na podstawie umowy). Złożone szacunki są obliczane na podstawie kilku wskaźników przy użyciu specjalnych prognoz (na przykład szacunek możliwe straty ze spadku kosztu zapasów może wymagać poważnej analizy aktualnych danych i prognozowania wielkości sprzedaży).

Jeżeli w wyniku niepewności związanej z wyrobem bilans lub brak obiektywnych danych okaże się niemożliwy do uzyskania racjonalnych szacunków, biegły rewident powinien zdecydować, czy modyfikacja jest konieczna. raport audytora zgodnie z MSRF 700 „Sprawozdanie (opinia) biegłego rewidenta z sprawozdań finansowych”.

Rozdział niniejszego standardu dotyczący procedur audytu stanowi, że biegły rewident powinien zbadać oszacowania księgowe w celu ustalenia, czy oszacowania księgowe są uzasadnione i ujawnione.

Podczas badania szacunków księgowych sugeruje się wybór jednego z następujących podejść lub ich kombinacji:

przegląd i testowanie procesu stosowanego przez kierownictwo przy ustalaniu szacunków;

wykorzystanie niezależnej oceny w celu porównania z oceną przygotowaną przez kierownictwo;

przegląd kolejnych wydarzeń, które potwierdzają dokonane oceny.

Zrozumienie procedur i metod stosowanych przez jednostkę do dokonywania szacunków jest ważne dla biegłego rewidenta podczas planowania rodzaju, rozłożenia w czasie i zakresu procedur badania. Jednocześnie konieczna jest również analiza organizacji rachunkowości i kontroli wewnętrznej na kontrolowanym obiekcie.

Działania biegłego rewidenta podejmowane w ramach całościowego i szczegółowego przeglądu procedur stosowanych przez jednostkę badaną powinny obejmować:

ocena danych wejściowych i rozważenie założeń, na których oparte jest oszacowanie;

arytmetyczne sprawdzenie obliczeń;

porównywanie szacunków za poprzednie okresy z rzeczywistymi wynikami za te okresy;

rozważenie procedur zatwierdzania szacunków księgowych przez kierownictwo badanej jednostki.

Ocena danych i analiza założeń umożliwiają biegłemu rewidentowi określenie stopnia dokładności, kompletności i istotności danych, na których opiera się szacunek. W przypadku złożonych ocen z zastosowaniem metod specjalnych, biegły rewident ma prawo skorzystać z wyników pracy ekspertów, kierując się MSB 620 „Wykorzystywanie pracy eksperta”.

Rodzaj, rozłożenie w czasie i zakres testowania procedur obliczeniowych stosowanych przez jednostkę podczas badania zależą od złożoności szacunków księgowych, oceny biegłego rewidenta procedur i metod stosowanych przez jednostkę w celu uzyskania szacunków oraz istotności tych szacunków w kontekst sprawozdawczości finansowej.

W trakcie wykonywania usług wskazane jest, aby audytorzy porównywali szacunki za poprzednie okresy z rzeczywistymi wynikami za te same okresy, co pozwoli mu na:

uzyskać dowody dotyczące ogólnej wiarygodności procedur oceny stosowanych przez jednostkę;

rozważyć potrzebę dostosowania formuł punktacji;

ustalić, czy istnieje potrzeba dokonania odpowiednich korekt i ujawnienia wymaganych informacji.

Zgodnie z rozdziałem MSRF 540 „Stosowanie niezależnego oszacowania”, firma audytorska może uzyskać niezależne oszacowanie i porównać je z wartością szacunkową obliczoną przez podmiot gospodarczy. Jako niezależną ocenę organizacja audytująca może wykorzystać wartości określone przez zewnętrznych rzeczoznawców-ekspertów. Biegły rewident ma również prawo do niezależnej oceny danych, rozważenia założeń i zastosowania procedur obliczeniowych zastosowanych przy tworzeniu wartości szacunkowej. Ponadto przydatne może być porównanie szacunków stosowanych w poprzednich okresach z rzeczywistymi wynikami tych okresów. Na przykład biegły rewident może samodzielnie, na podstawie dostępnych mu danych, przewidzieć zmianę ceny papierów wartościowych. W takim przypadku, aby sprawdzić rezerwę na amortyzację papierów wartościowych, wystarczy porównać swoją prognozę z szacunkową wartością tej wartości zawartą w sprawozdaniu finansowym.

W MSB 540 „Przegląd oceny późniejszych zdarzeń” zauważono, że jeżeli metoda analizy kolejnych zdarzeń zostanie zastosowana w celu potwierdzenia szacunkowego oszacowania, biegły rewident może rozważyć działania i zdarzenia mające miejsce po zakończeniu badanego okresu, ale przed zakończeniem badania . Takie późniejsze zdarzenia mogą dostarczyć dowodów badania dotyczących szacunków księgowych dokonanych przez jednostkę. Analiza takich działań i zdarzeń może ograniczyć lub nawet wyeliminować potrzebę przeglądu i testowania procedur stosowanych przez podmiot gospodarczy do kalkulacji szacunków lub korzystania z niezależnych szacunków. Na przykład, spadek ceny papierów wartościowych może potwierdzić wiarygodność rezerwy naliczonej przez podmiot gospodarczy w ubiegłym roku.

Zgodnie z MSB 540, Ocena wyników procedur badania, biegły rewident powinien dokonać ostatecznej oceny racjonalności szacunków księgowych w oparciu o znajomość działalności klienta, a także spójność szacunków z innymi dowodami badania uzyskanymi podczas badania .

Jeżeli istnieją różnice między wartością szacunkową ustaloną przez organizację audytową na podstawie dostępnych dowodów badania, a podobnym wskaźnikiem odzwierciedlonym w sprawozdaniu finansowym, wówczas organizacja audytorska podejmuje decyzję o konieczności dokonania korekty sprawozdania. Jeżeli różnica jest nieistotna, na przykład, gdy kwota wykazana w sprawozdaniu finansowym mieści się w zakresie tolerancji, korekta może nie być wymagana.

Jeżeli organizacja audytowa uzna różnicę za istotną, może zaproponować kierownictwu jednostki gospodarczej korektę wartości szacunkowej. Jeżeli kierownictwo podmiotu gospodarczego odmówi takiej korekty, wówczas różnica zostanie uznana za błąd i rozważona wraz ze wszystkimi innymi zniekształceniami przy ocenie istotności wpływu na sprawozdania finansowe.

Organizacja audytu ustala również, w jakim stopniu różnice w szacunkach poszczególnych wskaźników uznanych za istotne mają podobny charakter, w wyniku czego kumulując się mogą mieć istotny wpływ na sprawozdanie finansowe.

Biegły rewident powinien również ocenić, czy istnieje ogólna tendencja do przeszacowania lub niedoszacowania pewnych kwot różnic, które mogą znacząco wpłynąć na wiarygodność sprawozdań finansowych. W takich przypadkach biegły rewident powinien zbiorczo ocenić szacunki księgowe.

Pełnym rosyjskim odpowiednikiem ISA 540 jest federalna zasada (standard) czynności audytowej N 21 „Cechy audytu wartości szacunkowych”. Zgodnie z nią, jeżeli w wyniku niepewności lub braku obiektywnych danych niemożliwe jest wyliczenie odpowiednich wartości szacunkowych, biegły rewident decyduje, czy na tej podstawie konieczna jest modyfikacja sprawozdania z badania sporządzonego zgodnie z federalna zasada (standard) czynności kontrolnych N 6 „Sprawozdanie biegłego rewidenta z sprawozdawczości finansowej (księgowej)”.

Literatura

1. Danilevsky Yu.A., Shapiguzov S.M., Remizov N.A., Starovoitova E.V. Rewizja. - M.: FBK-PRESS, 2002.
2. Melnik M.V., Kogdenko V.G. Metodologia audytu: Opracowanie Nowych Kierunków/Arkuszy Audytora. - 2005. - N 10.
3. Podolski VI, Savin AA Rewizja. - M.: Ekonomista, 2007.
4. Podręcznik międzynarodowych oświadczeń dotyczących audytu, atestacji i etyki. -N.Y., 2005.

BT Zharylgasova

biegły rewident,

Profesor Katedry Analizy i Audytu

Państwo rosyjskie

Akademia Korespondencji Rolniczej

V.Yu.Savin

Wiodący specjalista

grupa firm "Grupa ALP"

Międzynarodowy Standard Rewizji Finansowej (MSB) 540 Badanie Szacunki księgowe, w tym ocena dobra cena i powiązanych ujawnień” należy odczytywać w powiązaniu z MSB 200 „Istotne cele niezależnego biegłego rewidenta oraz przeprowadzanie badania zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Rewizji Finansowej”.

Wstęp

Zakres tego standardu

1. Niniejszy Międzynarodowy Standard Rewizji Finansowej (MSB) określa odpowiedzialność biegłego rewidenta za badanie szacunków księgowych, w tym szacunków wartości godziwej i powiązanych ujawnień w sprawozdaniach finansowych. W szczególności, bardziej szczegółowo wyjaśnia zastosowanie MSRF 315 (zmienionego) i MSRF 330, a także innych szacunków księgowych MSRF mających zastosowanie do badania. Zawiera również wymogi i wytyczne dotyczące identyfikacji zniekształceń w poszczególnych szacunkach księgowych oraz oznak możliwej stronniczości kierownictwa.

MSRF 315 (zmieniony) „poprzez zbadanie organizacji i jej otoczenia”.

MSB 330 „Procedury badania w odpowiedzi na oszacowane ryzyka”.

Charakter szacunków

2. Niektórych pozycji sprawozdania finansowego nie można dokładnie oszacować, możliwe jest jedynie ich przybliżone oszacowanie. Na potrzeby niniejszego standardu takie pozycje sprawozdania finansowego zwane są dalej „szacunkami”. Charakter i wiarygodność informacji, które kierownictwo może wykorzystać do uzasadnienia szacunków, znacznie się różni, co wpływa na stopień niepewności związany z szacunkami. Z kolei stopień niepewności szacunków wpływa na ryzyko istotnego zniekształcenia szacunków księgowych, w tym na ich wrażliwość na niezamierzoną lub celową stronniczość kierownictwa (zob. par. A1-A11).

3. Cele obliczania szacunków księgowych mogą się różnić w zależności od specyfiki mających zastosowanie ramowych założeń sprawozdawczości finansowej oraz konkretny artykuł sprawozdawczość finansowa. Niektóre wartości szacunkowe są wyliczane w celu przewidzenia wyniku (wyniku) jednej lub więcej transakcji, zdarzeń lub warunków, w związku z którymi istnieje konieczność obliczenia wartości szacunkowej. Cel obliczania innych szacunków, w tym wielu wycen wartości godziwej, jest inny, a mianowicie ustalenie kosztu bieżącej transakcji lub pozycji sprawozdania finansowego, biorąc pod uwagę warunki, które istniały na dzień wyceny, takie jak oszacowanie określonego rodzaju aktywa lub zobowiązania. Na przykład mające zastosowanie ramowe założenia sprawozdawczości finansowej mogą wyceniać wartość godziwą w kategoriach hipotetycznej, hipotetycznej bieżącej transakcji między dobrze poinformowanymi zainteresowanymi stronami (w niektórych przypadkach określanych jako „uczestnicy rynku” lub równoważnym terminem), a nie rozliczenia dotyczące transakcji na konkretnym data przeszła lub przyszła.

Różne ramowe założenia sprawozdawczości finansowej mogą przyjmować różne definicje wartości godziwej.

4. Różnica między faktycznym wynikiem szacunku księgowego a kwotą pierwotnie ujętą lub ujawnioną w sprawozdaniu finansowym niekoniecznie stanowi zniekształcenie sprawozdania finansowego. Dotyczy to w szczególności wyceny wartości godziwej, ponieważ na każdy możliwy do zaobserwowania wynik nieuchronnie wpływają zdarzenia lub warunki, które wystąpią po dniu sprawozdawczym, w którym dokonano obliczenia szacunku dla celów sprawozdawczości finansowej.

Data wejścia w życie

5. Niniejszy standard ma zastosowanie do badania sprawozdań finansowych za okresy rozpoczynające się 15 grudnia 2009 r. lub później.

Cel

6. Celem biegłego rewidenta jest uzyskanie wystarczających i odpowiednich dowodów badania, że:

a) szacunki księgowe, w tym szacunki wartości godziwej, ujęte lub ujawnione w sprawozdaniu finansowym są uzasadnione;

(b) odpowiednie ujawnienia w sprawozdaniach finansowych są wystarczające w kontekście mających zastosowanie ramowych założeń sprawozdawczości finansowej.

Definicje

7. Na potrzeby Międzynarodowych Standardów Rewizji Finansowej poniższe terminy mają następujące znaczenie:

(a) Wartość szacunkowa – przybliżona wartość kwoty pieniężnej w przypadku braku precyzyjnych metod jej obliczenia. Termin ten jest używany w odniesieniu do kwoty wycenianej w wartości godziwej z niepewnością szacunku, a także w odniesieniu do innych wielkości, które wymagają oszacowania. W przypadkach, w których obecny standard w przypadku szacunków księgowych, które są wyceniane wyłącznie w wartości godziwej, stosuje się termin „szacunki wartości godziwej”;

(b) oszacowanie punktu kontroli lub zakres oszacowań – kwota lub zakres oszacowań, w związku z tym, które są obliczane na podstawie dowodów kontroli do wykorzystania w analizie oszacowań punktowych kierownictwa;

(c) niepewność oszacowania – wpływ niewystarczającej dokładności obliczeń na oszacowanie księgowe i powiązane ujawnienia;

(d) stronniczość kierownictwa – brak bezstronności kierownictwa (niewystarczająca bezstronność kierownictwa) w procesie wytwarzania informacji;

(e) oszacowanie punktowe kierownictwa to kwota, którą kierownictwo postanawia ujmować lub ujawniać w sprawozdaniu finansowym jako oszacowanie;

f) rzeczywisty wynik oszacowania księgowego jest rzeczywistą kwotą pieniężną obliczoną na podstawie wyników transakcji, zdarzeń lub warunków bazowych, które zostały uwzględnione przy obliczaniu oszacowania księgowego.

Wymagania

Procedury oceny ryzyka i powiązane działania

8. Przeprowadzając procedury oceny ryzyka i powiązane czynności określone w MSB 315 (zmienionym) w celu zrozumienia działalności jednostki i jej otoczenia, w tym systemu kontroli wewnętrznej jednostki, biegły rewident powinien rozważyć następujące kwestie, aby uzyskać zrozumienie identyfikacji i ocena ryzyka istotnego zniekształcenia szacunków księgowych (zob. par. A12):

MSB 315 (zmieniony), paragrafy 5-6 i 11-12.

(a) jakie są wymogi mających zastosowanie ramowych założeń sprawozdawczości finansowej, które są odpowiednie dla szacunków księgowych, w tym powiązanych ujawnień (zob. paragrafy A13-A15);

(b) sposób, w jaki kierownictwo ustala transakcje, zdarzenia i warunki, które mogą skutkować ujęciem lub ujawnieniem szacunków księgowych w sprawozdaniu finansowym. W procesie uzyskiwania zrozumienia biegły rewident powinien zadać kierownictwu pytania dotyczące zmian okoliczności działalności, które mogą wymagać obliczenia nowych szacunków księgowych lub korekt poprzednich szacunków (zob. par. A16-A21);

(c) w jaki sposób kierownictwo dochodzi do szacunków i na jakich danych są oparte, w tym (zob. paragrafy A22-A23):

(i) jaką metodę, w tym, w stosownych przypadkach, model zastosowany do obliczenia wartości szacunkowych (zob. paragrafy A24-A26);

(ii) jakie są znaczące kontrole (zob. par. A27-A28);

(iii) czy kierownictwo zatrudniło eksperta (zob. paragrafy A29-A30);

(iv) z jakich założeń pochodzą oszacowania (zob. paragrafy A31-A36);

(v) czy nastąpiła lub powinna była nastąpić zmiana w stosunku do poprzedniego okresu w metodach stosowanych do obliczania szacunków; jeśli tak, z jakiego powodu (zob. par. A37);

(vi) czy kierownictwo oceniło wpływ niepewności oszacowania; jeśli tak, to w jaki sposób (zob. par. A38).

9. Biegły rewident ma obowiązek dokonania przeglądu rzeczywistego wyniku szacunków księgowych wykazanych w sprawozdaniach finansowych za poprzedni okres lub, jeśli ma to zastosowanie, ich późniejszej ponownej oceny na potrzeby sporządzenia sprawozdania finansowego za bieżący okres. Określając rodzaj i zakres analizy, biegły rewident bierze pod uwagę charakter szacunków księgowych oraz znaczenie informacji uzyskanych z analizy w celu identyfikacji i oceny ryzyka istotnego zniekształcenia szacunków księgowych zawartych w sprawozdania finansowe obecny okres. Jednak celem analizy nie jest kwestionowanie osądów dokonanych w poprzednich okresach na podstawie dostępnych wówczas informacji (zob. paragrafy A39-A44).

Identyfikacja i ocena ryzyka istotnego zniekształcenia

10. Rozpoznając i oceniając ryzyko istotnego zniekształcenia zgodnie z wymogami MSB 315 (zmienionego), od biegłego rewidenta wymaga się określenia stopnia niepewności związanego z szacunkiem księgowym (zob. par. A45-A46).

MSB 315 (zmieniony), paragraf 25.

11. Od biegłego rewidenta wymaga się ustalenia, czy według zawodowego osądu biegłego rewidenta jakiekolwiek szacunki księgowe o wysokim stopniu niepewności spowodują znaczące ryzyko (zob. par. A47-A51).

Reakcje na oszacowane ryzyko istotnego zniekształcenia

12 Na podstawie oszacowanego ryzyka istotnego zniekształcenia biegły rewident ustala (zob. par. A52):

(a) czy kierownictwo odpowiednio przestrzegało wymogów rachunkowości mających zastosowanie ramowych założeń sprawozdawczości finansowej (zob. paragrafy A53-A56);

(b) czy metody obliczania szacunków księgowych są odpowiednie i spójne oraz czy zmiany (jeśli występują) w szacunkach księgowych lub metoda ich obliczania z poprzedniego okresu są uzasadnione w danych okolicznościach (zob. par. A57-A58 ).

13. Reagując na oszacowane ryzyko istotnego zniekształcenia zgodnie z wymogami MSB 330, biegły rewident, w zależności od charakteru oceny, podejmuje jedno lub więcej z następujących działań (zob. par. A59-A61):

MSRF 330, paragraf 5.

(a) ustala, czy zdarzenia poprzedzające datę sprawozdania biegłego rewidenta dostarczają dowodów badania dotyczących szacunków księgowych (zob. paragrafy A62-A67);

(b) dokonuje przeglądu, w jaki sposób kierownictwo obliczyło szacunki i dane, na których są oparte. Czyniąc to, biegły rewident musi ocenić (zob. par. A68-A70):

(i) czy zastosowana metoda wyceny jest odpowiednia w danych okolicznościach (zob. paragrafy A71–A76);

(ii) czy założenia przyjęte przez kierownictwo są odpowiednie dla celów wyceny mających zastosowanie ramowych założeń sprawozdawczości finansowej (zob. paragrafy A77-A83);

(c) równolegle z przeprowadzaniem odpowiednich procedur wiarygodności testuje skuteczność działania kontroli obliczania przez kierownictwo szacunków księgowych (zob. paragrafy A84-A86);

(i) jeżeli biegły rewident stosuje założenia lub metody, które różnią się od tych stosowanych przez kierownictwo, od biegłego rewidenta wymaga się zbadania i zrozumienia założeń lub metod zastosowanych przez kierownictwo w takim stopniu, w jakim jest to wystarczające do potwierdzenia tych znaczących zmiennych i oszacowania wszelkich znaczących różnice od oszacowań punktowych kierownictwa (zob. par. A92);

(ii) jeżeli biegły rewident na podstawie uzyskanych dowodów badania stwierdzi, że zakres szacunków jest odpowiedni, zawęża zakres tak, aby wszystkie wyniki w zakresie można było uznać za racjonalne (zob. paragrafy A93-A95).

14. Rozważając sprawy wymienione w paragrafie 12 lub w odpowiedzi na oszacowane ryzyko istotnego zniekształcenia zgodnie z paragrafem 13, biegły rewident ustala, czy w jednym lub większej liczbie aspektów szacunków księgowych wymagane są szczególne umiejętności lub wiedza, aby uzyskać wystarczającą i odpowiednią dowody (zob. paragrafy A96-A101).

Dodatkowe procedury wiarygodności mające na celu złagodzenie znaczącego ryzyka

Niepewność oszacowania

15 W przypadku szacunków księgowych, które wiążą się ze znaczącymi ryzykami, biegły rewident, oprócz przeprowadzenia dodatkowych procedur wiarygodności zgodnie z wymogami MSB 330, musi ocenić (zob. par. A102):

MSRF 330, paragraf 18.

(a) czy kierownictwo rozważyło alternatywne założenia lub wyniki; z jakiego powodu je odrzucił; jakie inne kroki podjęło kierownictwo w celu zmniejszenia stopnia niepewności przy dokonywaniu szacunków (zob. paragrafy A103-A106);

(b) czy znaczące założenia przyjęte przez kierownictwo są racjonalne (zob. paragrafy A107-A109);

(c) tam, gdzie ma to zastosowanie do oceny racjonalności znaczących założeń przyjętych przez kierownictwo lub w celu spełnienia wymogów mających zastosowanie ramowych założeń sprawozdawczości finansowej, ocenić zamiary kierownictwa i zdolność do wdrożenia określonych planów działania (zob. paragraf A110).

16. Jeżeli biegły rewident uważa, że ​​kierownictwo nie podejmuje wystarczających kroków w celu zmniejszenia wpływu niepewności na szacunki księgowe, które pociąga za sobą znaczące ryzyko, biegły rewident, jeżeli uzna to za konieczne, oblicza zakres szacunków w celu oceny racjonalności szacunków księgowych (zob. : par. A111-A112).

Kryteria uznania i oceny

17. W przypadku szacunków księgowych, które wiążą się ze znaczącym ryzykiem, od biegłego rewidenta wymaga się uzyskania wystarczających i odpowiednich dowodów badania, że:

(a) decyzja kierownictwa dotycząca uznania lub nieujęcia szacunków księgowych w sprawozdaniu finansowym (zob. paragrafy A113-A114);

(b) podstawa wybrana przez kierownictwo do obliczania szacunków księgowych (zob. par. A115)

są zgodne z wymogami mających zastosowanie ramowych założeń sprawozdawczości finansowej.

Ustalanie zasadności szacunków i identyfikacja zniekształceń,

18. Od biegłego rewidenta wymaga się ustalenia, na podstawie dowodów badania, czy szacunki księgowe w sprawozdaniach finansowych są racjonalne w kontekście mających zastosowanie ramowych założeń sprawozdawczości finansowej, czy też stanowią zniekształcenia (zob. par. A116-A119).

19. Od biegłego rewidenta wymaga się uzyskania wystarczających i odpowiednich dowodów badania, że ​​ujawnienia księgowe w sprawozdaniach finansowych, które dotyczą szacunków księgowych, spełniają wymogi mających zastosowanie ramowych założeń sprawozdawczości finansowej (zob. paragrafy A120-A121).

20. W przypadku szacunków księgowych, które wiążą się ze znaczącym ryzykiem, od biegłego rewidenta wymaga się również oceny adekwatności ujawnień w sprawozdaniach finansowych na temat niepewności szacunków w kontekście wymogów mających zastosowanie ramowych założeń sprawozdawczości finansowej (zob. par. A122-A123).

Oznaki możliwego uprzedzenia kierownictwa

21. Od biegłego rewidenta wymaga się przeglądu osądów i decyzji podjętych i podjętych przez kierownictwo podczas dokonywania szacunków księgowych w celu zidentyfikowania przesłanek wskazujących na możliwą stronniczość kierownictwa. Jednak oznaki możliwej stronniczości kierownictwa nie są same w sobie zniekształceniami, które należy uwzględnić przy wyciąganiu wniosków na temat racjonalności poszczególnych szacunków księgowych (zob. paragrafy A124-A125).

Oświadczenia pisemne

22. Od biegłego rewidenta wymaga się uzyskania pisemnych oświadczeń od kierownictwa i, jeśli to odpowiednie, od osób sprawujących nadzór, w których wyraża on swoją opinię na temat racjonalności znaczących założeń przyjętych w szacunkach księgowych (zob. par. A126-A127).

Dokumentacja

23. W dokumentacji badania biegły rewident musi uwzględnić:

MSB 230 Dokumentacja badania, paragrafy 8-11 i A6.

a) podstawę i ujawnienie podstaw wniosków dotyczących zasadności szacunków księgowych, które wiążą się ze znaczącym ryzykiem;

(b) oznaki możliwej stronniczości kierownictwa, jeśli istnieje (zob. paragraf A128).

Przewodnik po aplikacjach i inne materiały objaśniające

Charakter szacunków (zob. par. 2)

A1. Ze względu na nieodłączną niepewność działalności gospodarczej, niektóre pozycje w sprawozdaniach finansowych mogą być jedynie przybliżone. Ponadto, pewne cechy aktywów, zobowiązań lub składnika kapitału własnego, lub podstawa lub metoda wyceny określone przez określone ramowe założenia sprawozdawczości finansowej, mogą wymagać wyceny pozycji sprawozdania finansowego. Niektóre ramowe założenia sprawozdawczości finansowej określają bardzo specyficzne metody pomiaru i ujawniania informacji w sprawozdaniach finansowych, podczas gdy inne są znacznie mniej szczegółowe. Załącznik do niniejszego standardu dotyczy wyceny wartości godziwej i ujawnień wymaganych przez różne ramowe założenia sprawozdawczości finansowej.

A2. Niektóre szacunki mają stosunkowo niską niepewność i mogą wiązać się z niższym ryzykiem istotnych zniekształceń, na przykład:

szacunkowe wartości wyliczone przez organizacje, działalność gospodarcza co nie jest skomplikowane;

szacunki, które są często obliczane i aktualizowane, ponieważ są częścią rutynowych operacji;

szacunki obliczone na podstawie danych ze źródeł publicznych, takich jak publikowane stopy procentowe lub notowania giełdowe papierów wartościowych. W przypadku zastosowania do wyceny w wartości godziwej, takie dane mogą być określane jako dane „obserwowalne”;

wycena wartości godziwej, której metoda obliczania jest określona w mających zastosowanie ramowych założeniach sprawozdawczości finansowej, jest prosta i łatwa do zastosowania w odniesieniu do składnika aktywów lub zobowiązania, które muszą być wyceniane w wartości godziwej;

wyceny wartości godziwej, których model obliczeniowy jest dobrze znany lub powszechnie akceptowany, pod warunkiem, że obejmuje wykorzystanie założeń lub obserwowalnych danych wejściowych.

A3. Inne szacunki mogą być obarczone stosunkowo dużą niepewnością, zwłaszcza jeśli takie szacunki opierają się na istotnych założeniach, takich jak:

szacunki dotyczące wyniku niedokończonych spór;

szacunki wartości godziwej instrumentów pochodnych instrumenty finansowe, nie notowane na giełdzie;

wyceny wartości godziwej z wykorzystaniem modelu opracowanego przez jednostkę lub założeń lub danych wejściowych, których nie można zaobserwować na rynku.

A4. Stopień niepewności oszacowania różni się w zależności od charakteru oszacowania, zakresu, w jakim powszechnie akceptowana metoda lub model jest używany do jego obliczenia oraz subiektywizmu przyjętych do tego założeń. W niektórych przypadkach niepewność związana z szacunkiem księgowym może być tak duża, że ​​kryteria ujmowania w mających zastosowanie ramowych założeniach sprawozdawczości finansowej nie są spełnione i nie można uzyskać szacunku księgowego.

A5. Nie wszystkie pozycje sprawozdania finansowego wymagające wyceny do wartości godziwej są obarczone niepewnością wyceny. Na przykład może tak być w przypadku, gdy istnieje aktywny i otwarty rynek dla pewnych pozycji w sprawozdaniach finansowych, który dostarcza publicznie dostępnych i wiarygodnych informacji o cenach, po których odbywają się rzeczywiste transakcje. W takich przypadkach publikowane cytaty są zwykle najlepszym dowodem badania wartości godziwej. Jednak niepewność wyceny może istnieć nawet wtedy, gdy metoda wyceny i dane są bardzo dobrze zdefiniowane. Na przykład może być konieczne skorygowanie wyceny papierów wartościowych notowanych na aktywnym i otwartym rynku według zadeklarowanej wartości rynkowej, jeżeli posiadanie takich papierów wartościowych wydaje się znaczące pod względem wielkości rynkowej lub płynność takich papierów wartościowych jest ograniczona. Ponadto na niepewność wyceny mogą wpływać ogólne czynniki ekonomiczne istniejące w momencie jej obliczania, na przykład brak płynności na określonym rynku.

A6. Dodatkowe przykłady sytuacji, w których może być konieczne obliczenie szacunków innych niż wycena wartości godziwej:

zasiłek na wątpliwe długi;

przestarzałość zapasów;

zobowiązania gwarancyjne;

metodę amortyzacji lub okres użytkowania składnika aktywów;

kwota redukcji wartość księgowa inwestycje w przypadkach, w których istnieje niepewność co do ich zwrotu;

wynik realizacji kontraktów długoterminowych;

koszty rozstrzygania sporów i wykonywania orzeczeń sądowych.

A7. Dodatkowe przykłady sytuacji, w których może być wymagane obliczenie szacunków wartości godziwej:

złożone instrumenty finansowe, które nie są przedmiotem obrotu na aktywnym i otwartym rynku;

płatności w formie akcji;

mienie lub wyposażenie przeznaczone do zbycia;

poszczególne aktywa lub zobowiązania nabyte w ramach połączenia jednostek, w tym wartość firmy i ;

transakcje, które obejmują wymianę aktywów lub zobowiązań między niepowiązanymi stronami bez wynagrodzenia pieniężnego, takie jak wymiana sprzęt produkcyjny między działami zaangażowanymi w różne obszary czynności, które nie wiążą się z rozliczeniami gotówkowymi.

A8. Ocena polega na wykorzystaniu osądów opartych na informacjach, które były dostępne w momencie sporządzania sprawozdania finansowego. Osądy dokonywane w odniesieniu do wielu szacunków księgowych wiążą się z przyjęciem założeń dotyczących kwestii, które są niepewne w momencie dokonywania szacunków. Biegły rewident nie jest odpowiedzialny za przewidywanie przyszłych warunków, transakcji lub zdarzeń, które, jeśli są znane w czasie badania, mogą w istotny sposób wpłynąć na działania kierownictwa lub jego założenia.

Stronniczość przywództwa

A9. Ramowe założenia sprawozdawczości finansowej często wymagają od kierownictwa zachowania bezstronności, to znaczy działania bez uprzedzeń. Ponieważ jednak szacunki nie są precyzyjne, mogą podlegać osądowi kierownictwa. Takie osądy mogą charakteryzować się niezamierzoną lub, odwrotnie, celową stronniczością kierownictwa (na przykład ze względu na fakt, że kierownictwo chce osiągnąć pożądany rezultat). Podatność szacunku na stronniczość kierownictwa wzrasta wraz ze wzrostem subiektywizmu w jego obliczeniach. Subiektywnym decyzjom, które często są niezbędne przy obliczaniu szacunków księgowych, niezmiennie towarzyszy niezamierzona i potencjalnie zamierzona stronniczość kierownictwa. W przypadku badania cyklicznego zidentyfikowane podczas poprzednich badań oznaki możliwej stronniczości kierownictwa wpływają na planowanie i działania biegłego rewidenta w celu identyfikacji i oceny ryzyka w bieżącym okresie.

A10. Zidentyfikowanie stronniczości zarządzania na poziomie konta może być sporym wyzwaniem. Stronniczość można wykryć tylko poprzez analizę sumarycznych szacunków lub wszystkich szacunków albo obserwując je w kilku okresach sprawozdawczych. Chociaż subiektywnym decyzjom zawsze towarzyszy pewien stopień stronniczości kierownictwa, kierownictwo może nie chcieć wprowadzać użytkowników sprawozdań finansowych w błąd przy dokonywaniu osądów. Ale jeśli taki zamiar jest obecny, stronniczość kierownictwa kwalifikuje się jako działanie w złej wierze.

Cechy organizacji sektora publicznego

A11. Jednostki sektora publicznego mogą posiadać znaczne ilości wyspecjalizowanych aktywów, dla których nie ma publicznych i wiarygodnych źródeł informacji do celów wyceny według wartości godziwej lub innej podstawy do ustalenia obecna wartość, lub oba. Często wyspecjalizowane aktywa należące do organizacji nie generują przepływów pieniężnych i nie ma dla nich aktywnego rynku. Z tego powodu wycena według wartości godziwej zwykle wymaga obliczeń i może być dość skomplikowana, a w rzadkich przypadkach niemożliwa.

Procedury oceny ryzyka i powiązane działania (zob. par. 8)

A12. Procedury oceny ryzyka i działania towarzyszące, o których mowa w paragrafie 8, pomagają biegłemu rewidentowi określić oczekiwany charakter i rodzaj szacunków księgowych, które jednostka może wykorzystać. Głównym zadaniem audytora jest zrozumienie, czy zdobyte przez niego zrozumienie działalności organizacji jest wystarczające do identyfikacji i oceny ryzyka istotnego zniekształcenia szacowanych wartości, a także zaplanowania rodzaju, czasu i zakresu dalszego audytu procedury.

Uzyskanie zrozumienia wymogów mających zastosowanie ramowych założeń sprawozdawczości finansowej (zob. par. 8(a))

A13. Zrozumienie wymogów mających zastosowanie ramowych założeń sprawozdawczości finansowej pomaga biegłemu rewidentowi określić w szczególności:

• czy przewiduje określone warunki ujmowania szacunków księgowych lub metody ich ustalania;

Większość ramowych założeń sprawozdawczości finansowej wymaga włączenia do bilansu lub pozycji, które spełniają kryteria ujmowania. Ujawnienie zasad polityka rachunkowości lub noty uzupełniające do sprawozdania finansowego nie są adekwatnymi substytutami nieujętych pozycji, w tym szacunków księgowych.

czy zidentyfikowano szczególne warunki, które pozwalają lub wymagają wyceny w wartości godziwej, na przykład w oparciu o zamiar kierownictwa podjęcia określonego sposobu działania w odniesieniu do składnika aktywów lub zobowiązania;

czy określono wymagane lub dozwolone ujawnienia.

Po zbadaniu tych spraw biegły rewident uzyskuje zrozumienie, które wykorzystuje do omówienia z kierownictwem, czy kierownictwo spełniło wymogi szacunku księgowego oraz ustalenia, czy takie wymogi zostały odpowiednio spełnione.

A14. Ramowe założenia sprawozdawczości finansowej mogą dostarczać kierownictwu wskazówek dotyczących sporządzania szacunków punktowych, gdy istnieje kilka alternatyw. Na przykład, niektóre ramowe założenia sprawozdawczości finansowej wymagają, aby oszacowanie punktowe wybrane jako jedna z alternatyw odzwierciedlało osąd kierownictwa dotyczący najbardziej prawdopodobnego wyniku. Inne mogą wymagać zastosowania zdyskontowanej, oczekiwanej wartości ważonej prawdopodobieństwem. W niektórych przypadkach kierownictwo jest w stanie natychmiast obliczyć oszacowanie punktowe, podczas gdy w innych wiarygodne oszacowanie punktowe jest możliwe tylko po zbadaniu kilku alternatywnych założeń lub wyników, które umożliwiają kierownictwu obliczenie oszacowania punktowego.

Różne ramowe założenia sprawozdawczości finansowej mogą używać różnych terminów do opisania obliczonych w ten sposób oszacowań punktowych.

A15. Ramowe założenia sprawozdawczości finansowej mogą wymagać ujawnienia znaczących założeń, na które poszczególne szacunki księgowe są szczególnie wrażliwe na zmiany. Ponadto, gdy istnieje wysoki stopień niepewności szacunku, niektóre ramowe założenia sprawozdawczości finansowej zabraniają uznawania szacunków księgowych, ale mogą wymagać pewnych ujawnień w informacji dodatkowej do sprawozdania finansowego.

Uzyskanie zrozumienia, w jaki sposób kierownictwo ustala potrzebę oszacowań (zob. par. 8(b))

A16. Sporządzenie sprawozdania finansowego wymaga od kierownictwa ustalenia, czy transakcja, zdarzenie lub warunek wymaga obliczenia wartości szacunkowej oraz czy wszystkie niezbędne szacunki księgowe zostały ujęte, ustalone i ujawnione w sprawozdaniu finansowym zgodnie z wymogami stosownej sprawozdawczości finansowej struktura.

A17. Transakcje, zdarzenia i warunki, które wymagają obliczenia szacunków księgowych, kierownictwo w większości przypadków ustala na podstawie:

ich zrozumienie działalności organizacji i branży, w której działa;

posiada informacje dotyczące realizacji strategii biznesowej w bieżącym okresie;

w stosownych przypadkach, doświadczenie zdobyte przy sporządzaniu sprawozdań finansowych jednostki w poprzednich okresach.

W takich przypadkach biegły rewident może być w stanie zrozumieć, w jaki sposób kierownictwo ustala potrzebę szacunków księgowych, głównie poprzez zapytania kierowane przez kierownictwo. W innych przypadkach, gdy kierownictwo przyjmuje bardziej ustrukturyzowane podejście, na przykład gdy jednostka formalnie ustanowiła funkcję zarządzania ryzykiem, biegły rewident może przeprowadzić procedury oceny ryzyka metod i praktyk stosowanych przez kierownictwo w celu regularnego przeglądu okoliczności, które dają podstawę do obliczeń oszacowania i, w razie potrzeby, ich rewizję. Kwestia kompletności szacunków księgowych często wymaga szczególnej uwagi biegłego rewidenta, zwłaszcza w przypadku szacunków księgowych dotyczących zobowiązań.

A18. Zrozumienie przez biegłego rewidenta jednostki i jej otoczenia, uzyskane w wyniku przeprowadzenia procedur oceny ryzyka, wraz z innymi dowodami badania uzyskanymi podczas badania, pomaga biegłemu rewidentowi zidentyfikować okoliczności lub zmiany okoliczności, które mogą wymagać oszacowania księgowego.

A19. Wnioski o zmianę kierowane do kierownictwa mogą obejmować na przykład:

czy jednostka przeprowadziła nowe rodzaje transakcji, dla których wymagane są szacunki;

czy zmieniły się warunki transakcji, w związku z czym wymagane jest obliczenie szacunków księgowych;

czy polityka rachunkowości dotycząca szacunków księgowych uległa zmianie w wyniku zmian wymogów mających zastosowanie ramowych założeń sprawozdawczości finansowej lub z jakiegokolwiek innego powodu;

czy nastąpiły zmiany w wymogach regulacyjnych lub jakiekolwiek inne zmiany poza kontrolą kierownictwa, które mogą wymagać od kierownictwa korekty już obliczonych szacunków lub opracowania nowych;

czy wystąpiły nowe warunki (czy wystąpiły nowe zdarzenia), w związku z czym konieczne stało się obliczenie nowych lub zrewidowanie już obliczonych szacunków.

A20. W trakcie badania biegły rewident może odkryć transakcje, zdarzenia i warunki niezidentyfikowane przez kierownictwo, które wymagają dokonania szacunków. MSRF 315 (zmieniony) dotyczy okoliczności, w których biegły rewident identyfikuje ryzyko istotnego zniekształcenia niezidentyfikowanego przez kierownictwo i ustala, czy istnieją istotne słabości kontroli wewnętrznej jednostki w odniesieniu do procesów oceny ryzyka.

MSB 315 (zmieniony), paragraf 16.

Cechy małych organizacji

A21. Badanie tych informacji w audycie małych organizacji jest mniej trudne, ponieważ ich działalność biznesowa jest często ograniczona, a operacje mają mniej złożoną strukturę. Ponadto tylko jedna osoba, taka jak właściciel-kierownik, często określa potrzebę oszacowania księgowego, do której biegły rewident może skierować wnioski.

Uzyskanie zrozumienia, w jaki sposób kierownictwo dokonuje oszacowań (zob. par. 8(c))

A22. Sporządzanie sprawozdań finansowych wymaga również od kierownictwa wprowadzenia procesów obliczania szacunków księgowych, w tym zadowalającego systemu kontroli wewnętrznej. Procesy te obejmują:

wybór odpowiednich zasad rachunkowości i ustalenie procedur wyceny, w tym odpowiednich metod kalkulacji i wyceny oraz, w razie potrzeby, wybór modelu;

przygotowanie lub zidentyfikowanie znaczących danych i założeń, które wpływają na szacunki;

regularne przeglądy okoliczności, które powodują konieczność dokonywania szacunków oraz, jeśli to konieczne, ich korygowanie.

A23. Sprawy, które biegły rewident może rozważyć, aby zrozumieć, w jaki sposób kierownictwo obliczyło oszacowania księgowe, mogą obejmować na przykład:

jakich rodzajów kont lub transakcji, do których odnoszą się szacunki (na przykład, czy szacunki odnoszą się do rejestrowania rutynowych lub powtarzających się transakcji, czy też odnoszą się do nietypowych lub jednorazowych transakcji);

czy kierownictwo zastosowało uznane metody obliczeń w celu uzyskania określonych szacunków księgowych, a jeśli tak, to w jaki sposób;

czy szacunki zostały obliczone na podstawie danych, które istniały na dzień śródroczny, a jeśli tak, czy kierownictwo wzięło pod uwagę skutki zdarzeń, transakcji i zmian okoliczności, które miały miejsce między tą datą śródroczną a końcem okresu, a jeśli tak , w jaki sposób.

Metoda obliczania szacunków księgowych, w tym zastosowanie modeli (zob. par. 8(c)(i))

A24. W niektórych przypadkach mające zastosowanie ramowe założenia sprawozdawczości finansowej mogą określać określoną metodę rachunkowości, taką jak określony model, którą należy zastosować do obliczenia szacunkowej wartości godziwej. Jednak w większości przypadków mające zastosowanie ramowe założenia sprawozdawczości finansowej nie określają konkretnej metody obliczania lub mogą przewidywać kilka alternatywnych metod jednocześnie.

A25. W sytuacjach, w których mające zastosowanie ramowe założenia sprawozdawczości finansowej nie określają określonej metody, która ma być zastosowana w danych okolicznościach, biegły rewident może rozważyć podczas badania metody lub, jeśli ma to zastosowanie, modelu szacunków księgowych obejmują na przykład:

w jaki sposób, wybierając określoną metodę, kierownictwo rozważyło charakter wycenianego składnika aktywów lub zobowiązania;

czy organizacja działa w określonym obszarze, branży lub w jakimkolwiek specjalne warunki gdzie do obliczania niektórych szacunków stosuje się ogólnie przyjęte metody.

A26. Jeżeli kierownictwo samodzielnie opracuje model, który powinien być stosowany do obliczenia szacunków księgowych, lub odbiega od modelu, który jest powszechnie stosowany w określonej branży lub w określonym środowisku, wzrasta ryzyko istotnego zniekształcenia.

Znaczące kontrole (zob. par. 8(c)(ii))

A27. Czynniki, które biegły rewident może rozważyć w celu zrozumienia znaczących kontroli obejmują, na przykład, kwalifikacje osób dokonujących szacunków księgowych i kontroli dotyczących:

w jaki sposób kierownictwo określa kompletność, istotność i dokładność danych wykorzystanych w szacunkach;

w jaki sposób szacunki (w tym założenia lub dane wejściowe wykorzystywane do ich obliczenia) są poddawane przeglądowi i zatwierdzane przez odpowiednie poziomy kierownictwa oraz, w stosownych przypadkach, osoby sprawujące nadzór;

sposób podziału odpowiedzialności między osoby przeprowadzające transakcje w imieniu jednostki a osoby odpowiedzialne za obliczanie szacunków księgowych, w tym czy podział odpowiedzialności uwzględnia charakter działalności jednostki oraz dostarczanych przez nią produktów lub usług (na przykład , w duzym organizacja finansowa podział odpowiedzialności może obejmować utworzenie niezależnej jednostki, która będzie odpowiedzialna za wycenę i potwierdzenie własnej wartości godziwej Produkty finansowe organizacji i zatrudni osoby, których wynagrodzenie nie będzie związane z takimi produktami).

A28. W zależności od okoliczności, przy obliczaniu szacunków księgowych mogą być stosowane inne kontrole. Na przykład, jeżeli jednostka stosuje określone modele do obliczania szacunków księgowych, kierownictwo może ustanowić zasady i procedury, które będą regulować stosowanie tych modeli. Znaczące fundusze kontrole mogą obejmować na przykład kontrolę nad:

struktura i rozwój lub wybór konkretnego modelu do osiągnięcia określonego celu;

wykorzystanie modelu;

utrzymywanie i regularne sprawdzanie integralności modelu.

Zaangażowanie ekspertów przez kierownictwo (zob. par. 8(c)(iii))

A29. Kierownictwo może zaangażować lub organizacja może zatrudnić osoby, które mają doświadczenie i kwalifikacje niezbędne do obliczenia wymaganych oszacowań punktowych. Jednak w niektórych przypadkach kierownictwo może potrzebować zaangażowania eksperta w celu obliczenia lub pomocy w obliczeniu oszacowań punktowych. Ta potrzeba może powstać z powodu następujących okoliczności:

specjalistyczny charakter zagadnienia wymagającego oceny (np. wycena zasobów mineralnych lub złóż węglowodorów w przemyśle wydobywczym);

cechy techniczne modeli, które zostały zaprojektowane w celu zapewnienia spełnienia odpowiednich wymogów mających zastosowanie ramowych założeń sprawozdawczości finansowej (na przykład niektóre pomiary wartości godziwej);

nietypowy lub rzadki charakter warunku, transakcji lub zdarzenia, które wymagają obliczenia oszacowania.

Cechy małych organizacji

A30. W małych organizacjach właściciel-kierownik jest w stanie samodzielnie obliczyć niezbędną ocenę punktową. Jednak w niektórych przypadkach może potrzebować pomocy eksperta. Omówienie z właścicielem-kierownikiem na wczesnym etapie badania charakteru wszelkich szacunków księgowych, kompletności wymaganych szacunków księgowych oraz adekwatności procesu wyceny może pomóc właścicielowi-kierownikowi określić, czy potrzebna jest pomoc eksperta.

Założenia (zob. par. 8(c)(iv))

A31. Założenia są integralnymi składnikami szacunków. Sprawy, które biegły rewident może rozważyć w celu zrozumienia założeń, na których oparte są szacunki księgowe, obejmują na przykład:

jaki jest charakter założeń, w tym które mogą być istotne;

w jaki sposób kierownictwo ocenia racjonalność i kompletność założeń (tj. czy wszystkie istotne zmienne są brane pod uwagę);

w stosownych przypadkach, w jaki sposób kierownictwo ustala wewnętrzną spójność przyjętych założeń;

czy założenia odnoszą się do spraw, które są pod kontrolą kierownictwa (na przykład założenia dotyczące programów konserwacji, które mogą wpływać na oszacowanie okresu użytkowania składnika aktywów) i są spójne z planami biznesowymi jednostki i jej otoczeniem, lub czy założenia odnoszą się do spraw, które są poza kontrolą kierownictwa (na przykład założeń dotyczących stóp procentowych, wskaźników śmiertelności, potencjalnych sporów sądowych lub działań regulacyjnych, zmienności i harmonogramu przyszłości Przepływy środków pieniężnych);

jaki jest charakter i zakres dokumentacji (jeśli istnieje) wspierającej założenia.

Ekspert może przyjąć lub zidentyfikować założenia, które pomogą kierownictwu w dokonywaniu szacunków. Jeżeli kierownictwo wykorzystuje założenia przyjęte lub zidentyfikowane przez egzaminatora, stają się one założeniami kierownictwa.

A32. W niektórych przypadkach założenia mogą odnosić się do danych wejściowych, na przykład gdy kierownictwo wykorzystuje model do obliczenia szacunków, chociaż termin dane wejściowe może również odnosić się do danych wejściowych, do których mają zastosowanie określone założenia.

A33. Aby potwierdzić założenia, kierownictwo może wykorzystać: różne rodzaje informacje uzyskane ze źródeł wewnętrznych i zewnętrznych, których znaczenie i wiarygodność mogą być różne. W niektórych przypadkach informacje ze źródeł zewnętrznych (na przykład publikowane stopy procentowe lub inne informacje statystyczne) lub źródeł wewnętrznych (na przykład informacje o poprzednim okresie lub poprzednich warunkach, w których jednostka działała) mogą stanowić wiarygodną podstawę do założeń . W innych przypadkach założenie może być bardziej subiektywne, np. gdy organizacja nie posiada niezbędnej wiedzy eksperckiej lub zewnętrznych źródeł informacji.

A34. Przy szacowaniu wartości godziwej założenia uwzględniają lub są spójne z danymi, które byłyby wykorzystywane przez dobrze poinformowane i zainteresowane strony trzecie (w niektórych przypadkach w odniesieniu do nich stosuje się termin „uczestnicy rynku” lub termin równoważny) w celu ustalenia wartości godziwej w zamian za aktywa lub rozliczenia jakiegokolwiek zobowiązania. Poszczególne założenia mogą się również różnić w zależności od charakteru wycenianego składnika aktywów lub zobowiązania, zastosowanej metody wyceny (na przykład metody porównawczej transakcji lub metody rynkowej) oraz wymogów mających zastosowanie ramowych założeń sprawozdawczości finansowej.

A35. W założeniach lub danych wejściowych wykorzystywanych do wyceny wartości godziwej obserwuje się następujące różnice w zakresie źródła i podstawy:

(a) założenia i dane wejściowe, które uczestnicy rynku wykorzystaliby do wyceny składnika aktywów lub zobowiązania, w oparciu o dane rynkowe uzyskane ze źródeł niezależnych od jednostki sprawozdawczej (w niektórych przypadkach termin „obserwowalne dane wejściowe” jest używany w odniesieniu do tych parametry” lub inny równoważny termin);

(b) założenia i dane wejściowe, które uwzględniają własne osądy kierownictwa dotyczące założeń, które uczestnicy rynku przyjęliby do wyceny składnika aktywów lub zobowiązania, opracowane na podstawie najlepszych informacji dostępnych w danych okolicznościach (w niektórych przypadkach termin „nieobserwowalne dane wejściowe parametry” lub inny równoważny termin).

Jednak w praktyce różnice między założeniami a danymi wejściowymi opisanymi w paragrafach (a) i (b) nie zawsze są jasne. Co więcej, kierownictwo może być zmuszone do dokonania wyboru spośród kilku różnych założeń stosowanych przez różnych uczestników rynku.

A36. Stopień subiektywizmu, na przykład przy ustalaniu, czy założenie lub dane wejściowe są obserwowalne, wpływa na stopień niepewności oszacowania, a tym samym na ocenę biegłego rewidenta ryzyka istotnego zniekształcenia określonego szacunku księgowego.

Zmiany szacunków księgowych (Zob. par. 8(c)(v))

A37. Oceniając sposób, w jaki kierownictwo oblicza szacunki księgowe, biegły rewident powinien rozważyć, czy nastąpiła (lub powinna była nastąpić) jakakolwiek zmiana sposobu ich obliczania w stosunku do poprzedniego okresu. Jeżeli nastąpiły jakiekolwiek zmiany w środowisku lub okolicznościach, które wpływają na działalność jednostki lub na wymogi mających zastosowanie ramowych założeń sprawozdawczości finansowej, może być konieczna zmiana przyjętej metody wyceny. Jeżeli kierownictwo zmieniło metodę obliczania szacunków księgowych, konieczne jest, aby było w stanie potwierdzić, że nowa metoda wydaje się bardziej racjonalna w nowych okolicznościach lub stanowi odpowiedź na takie zmiany. Na przykład, jeśli kierownictwo zmienia podstawę rachunkowości i stosuje model zamiast metody wyceny według wartości rynkowej, biegły rewident powinien krytycznie ocenić, czy założenia rynkowe kierownictwa są uzasadnione w panujących warunkach ekonomicznych.

Niepewność oszacowania (zob. par. 8(c)(vi))

A38. Sprawy, które biegły rewident może rozważyć w celu zrozumienia, czy kierownictwo oceniło wpływ niepewności oszacowania, a jeśli tak, to w jaki sposób, mogą obejmować na przykład:

czy kierownictwo rozważyło alternatywne założenia lub wyniki (zdarzeń) poprzez, na przykład, przeprowadzenie analizy wrażliwości w celu określenia wpływu zmian założeń na konkretny szacunek księgowy, a jeśli to rozważone, w jaki sposób;

jak kierownictwo oblicza szacunki, gdy wyniki analizy wskazują na kilka scenariuszy skutków zdarzeń;

czy kierownictwo monitoruje rzeczywiste wyniki szacunków z poprzedniego okresu i czy kierownictwo podjęło odpowiednie działania w oparciu o wyniki monitorowania.

Analiza szacunków księgowych za poprzedni okres (zob. par. 9)

A39. Rzeczywisty wynik szacunku księgowego często różni się od szacunku księgowego wykazanego w sprawozdaniach finansowych za poprzedni okres. W wyniku przeprowadzenia procedur oceny ryzyka w celu zidentyfikowania i zrozumienia przyczyn takich różnic biegły rewident może uzyskać:

informacje o skuteczności zastosowanego przez kierownictwo procesu obliczania szacunków w poprzednim okresie, na podstawie którego biegły rewident może ocenić prawdopodobną skuteczność podobnego procesu w bieżącym okresie;

dowody badania dotyczące przeszacowania szacunków księgowych z poprzedniego okresu w bieżącym okresie;

dowody badania dotyczące takich kwestii, jak niepewność szacunku, których ujawnienie w sprawozdaniu finansowym może być wymagane.

A40. Przegląd szacunków z poprzedniego okresu może również pomóc biegłemu rewidentowi w zidentyfikowaniu okoliczności lub warunków w bieżącym okresie, które sprawiają, że szacunki są bardziej wrażliwe na stronniczość kierownictwa lub wskazują na nią. Zawodowy sceptycyzm pomoże biegłemu rewidentowi zidentyfikować takie okoliczności lub warunki oraz określić rodzaj, rozłożenie w czasie i zakres dodatkowych procedur badania.

A41. Retrospektywna analiza osądów i założeń kierownictwa dotyczących istotnych szacunków księgowych jest również wymagana przez MSRF 240. Ta analiza jest przeprowadzana w odpowiedzi na ryzyko, że kierownictwo działa poza istniejącymi kontrolami i jest częścią procesu projektowania i przeprowadzania przez biegłego rewidenta procedur badania w celu sprawdzenia szacunków księgowych pod kątem wszelkich oznak stronniczości, które mogą być związane z ryzykiem istotnego zniekształcenia spowodowanego oszustwem. W praktyce przegląd przez biegłego rewidenta szacunków księgowych z poprzedniego okresu w ramach procedury oceny ryzyka zgodnie z niniejszym MSB może być przeprowadzony w tym samym czasie, co badanie wymagane przez MSB 240.

MSB 240 „Odpowiedzialność biegłego rewidenta podczas badania sprawozdań finansowych w zakresie oszustw”, paragraf 32(b)(ii).

A42. Biegły rewident może stwierdzić, że konieczne jest bardziej szczegółowe przeanalizowanie tych szacunków księgowych, które zostały zidentyfikowane podczas badania za poprzedni okres jako obarczone wysoką niepewnością lub które uległy znacznej zmianie w stosunku do poprzedniego okresu. Z drugiej strony, w odniesieniu do np. szacunków generowanych w toku księgowania rutynowych i powtarzalnych transakcji biegły rewident może stwierdzić, że dla celów analizy wystarczające będzie przeprowadzenie procedur analitycznych jako procedur oceny ryzyka .

A43. Szacunki wartości godziwej i inne szacunki, które opierają się na warunkach istniejących w dniu ustalenia, mogą wykazywać bardziej znaczące różnice między wartością godziwą ujętą w sprawozdaniu finansowym za poprzedni okres a wynikiem lub kwotą przeszacowaną na potrzeby wyliczenia sprawozdania finansowego za bieżący okres. Powodem jest to, że cel obliczenia takich szacunkowych wartości jest określony przez ideę wartości w określonym momencie, ale wraz ze zmianą warunków, w jakich działa organizacja, wartość ta może się znacznie zmienić i szybko. Dlatego przeprowadzając analizę biegły rewident powinien skoncentrować się na uzyskaniu informacji, które będą przydatne w identyfikacji i ocenie ryzyk istotnego zniekształcenia. Na przykład w niektórych przypadkach zrozumienie zmian w założeniach uczestnika rynku, które wpłynęły na rzeczywisty wynik wyceny wartości godziwej za poprzedni okres, może nie dostarczyć informacji potrzebnych do celów badania. W takim przypadku badanie przez biegłego rewidenta rzeczywistych wyników wyceny wartości godziwej za poprzedni okres może być: jeszcze ma na celu zbadanie skuteczności dokonanych przez kierownictwo obliczeń szacunków w poprzednim okresie, tj. działań kierownictwa, na podstawie których biegły rewident będzie mógł sformułować osąd co do prawdopodobnej skuteczności dokonanych przez kierownictwo obliczeń w bieżącym okresie.

A44. Różnica między faktycznym wynikiem szacunku księgowego a kwotą ujętą w sprawozdaniu finansowym za poprzedni okres niekoniecznie wskazuje na istnienie zniekształcenia w sprawozdaniu finansowym za poprzedni okres. Ale może to wskazywać na zniekształcenie, jeśli na przykład różnica dotyczy informacji, które były dostępne dla kierownictwa w czasie sporządzania sprawozdań finansowych za poprzedni okres lub które można było racjonalnie uzyskać i uwzględnić przy sporządzaniu tych sprawozdań finansowych . Wiele ramowych założeń sprawozdawczości finansowej dostarcza wskazówek, jak odróżnić zmiany szacunków księgowych, które są zniekształceniami, od zmian, które nimi nie są, a także wskazówki dotyczące ich ujęcia.

Identyfikacja i ocena ryzyka istotnego zniekształcenia

Niepewność oszacowania (zob. par. 10)

A45. Stopień niepewności związany z konkretną wartością szacunkową może wynikać z następujących czynników:

stopień zależności wartości szacunkowej od wyroku;

wrażliwość szacunku księgowego na zmiany założeń;

istnienie uznanych metod wyceny, które mogą zmniejszyć niepewność oszacowania (chociaż subiektywny charakter założeń wykorzystywanych jako dane wejściowe może nadal prowadzić do niepewności oszacowania);

długość okresu prognozy i możliwość wykorzystania danych o zdarzeniach z poprzedniego okresu do przewidywania zdarzeń z okresu przyszłego;

umiejętność pozyskiwania wiarygodnych danych ze źródeł zewnętrznych;

stopień, w jakim szacunek opiera się na obserwowalnych lub nieobserwowalnych danych wejściowych.

Na wrażliwość szacunku księgowego na stronniczość kierownictwa może wpływać stopień niepewności tego szacunku księgowego.

A46. Oceniając ryzyko istotnego zniekształcenia biegły rewident może również wziąć pod uwagę następujące czynniki:

rzeczywista lub oczekiwana wartość wartości szacunkowej;

Zaraportowana kwota oszacowania księgowego (tj. oszacowanie punktowe kierownictwa) oraz kwota, która powinna była zostać zgłoszona, w opinii biegłego rewidenta;

zaangażowanie eksperta przez kierownictwo do obliczenia szacunkowej wartości;

wyniki analizy szacunkowych wartości z poprzedniego okresu.

Wysoka niepewność oszacowania i znaczące ryzyko (Zob. par. 11)

A47. Przykładami szacunków o wysokim stopniu niepewności są:

szacunki, które w dużej mierze opierają się na osądach, takich jak osądy dotyczące wyniku toczącego się postępowania sądowego lub osądy dotyczące kwot i terminów przyszłych przepływów pieniężnych związanych z niepewnymi zdarzeniami za wiele lat;

wartości szacunkowe obliczone bez użycia uznanych metod obliczeniowych;

szacunków księgowych, dla których przeprowadzona przez biegłego rewidenta analiza podobnych szacunków księgowych w sprawozdaniach finansowych za poprzedni okres wskazuje na istotną różnicę między pierwotnymi szacunkami księgowymi a ich rzeczywistym wynikiem;

wyceny wartości godziwej, które wykorzystują model opracowany przez jednostkę lub dla których nie ma obserwowalnych danych wejściowych.

A48. Pozornie nieistotny szacunek księgowy może skutkować istotnym zniekształceniem ze względu na niepewność związaną z tym szacunkiem księgowym, tj. kwota ujęta lub ujawniona w sprawozdaniu finansowym dla danego szacunku księgowego może wskazywać na jego niepewność.

A49. W niektórych przypadkach stopień niepewności oszacowania może być tak wysoki, że nie można obliczyć rozsądnego oszacowania. W rezultacie mające zastosowanie ramowe założenia sprawozdawczości finansowej mogą zakazywać ujmowania pozycji w sprawozdaniu finansowym lub wyceny według wartości godziwej. W takich sytuacjach istotne ryzyko wiąże się nie tylko z koniecznością rozpoznania lub nieujęcia wartości szacunkowej lub wyceny w wartości godziwej, ale również z adekwatnością ujawnianych informacji. Mające zastosowanie ramowe założenia sprawozdawczości finansowej mogą wymagać ujawnienia takich szacunków księgowych i związanego z nimi wysokiego stopnia niepewności (zob. paragrafy A120-A123).

A50. Jeżeli biegły rewident ustali, że szacunek księgowy stanowi znaczące ryzyko, wymagane jest, aby biegły rewident uzyskał zrozumienie kontroli jednostki, w tym podejmowanych działań kontrolnych.

MSB 315 (zmieniony), paragraf 29.

A51. W niektórych przypadkach niepewność szacunków księgowych może budzić wątpliwości co do zdolności jednostki do kontynuacji działalności. Wymogi i wytyczne dotyczące takich sytuacji można znaleźć w MSB 570.

MSRF 570 Kontynuacja działalności.

Reakcje na oszacowane ryzyka istotnego zniekształcenia (zob. par. 12)

A52. MSRF 330 wymaga, aby biegły rewident zaprojektował i przeprowadził procedury badania, których rodzaj, rozłożenie w czasie i zakres pomogą złagodzić oszacowane ryzyko istotnego zniekształcenia związanego z szacunkami księgowymi zarówno na poziomie sprawozdania finansowego, jak i na poziomie stwierdzeń. Paragrafy A53–A115 dotyczą konkretnych reakcji na ryzyko wyłącznie na poziomie stwierdzeń.

MSRF 330, paragrafy 5 - 6.

Zgodność z mającymi zastosowanie ramowymi założeniami sprawozdawczości finansowej (zob. par. 12(a))

A53. Wiele ramowych założeń sprawozdawczości finansowej określa szczegółowe warunki ujmowania szacunków księgowych, metody ich obliczania oraz informacje podlegające obowiązkowemu ujawnieniu. Zgodność z tego rodzaju wymaganiami może być trudna i wymagać osądu. Po przeprowadzeniu procedur oceny ryzyka, biegły rewident skupia się w szczególności na tych wymogach mających zastosowanie ramowych założeń sprawozdawczości finansowej, które podlegają ryzyku błędu lub które mogą podlegać różnym interpretacjom.

A54. Ustalono, że kierownictwo odpowiednio spełniło wymogi mających zastosowanie ramowych założeń sprawozdawczości finansowej, uwzględniając zrozumienie przez biegłego rewidenta działalności jednostki i jej otoczenia. Na przykład oszacowanie wartości godziwej niektórych pozycji, takich jak wartości niematerialne nabyte w ramach połączenia jednostek, może obejmować badanie pewnych aspektów, na które jednostka i jej działalność ma wpływ.

A55. W niektórych przypadkach mogą być wymagane dodatkowe procedury badania, takie jak badanie przez biegłego rewidenta bieżącego stanu fizycznego składnika aktywów, aby potwierdzić, że kierownictwo przestrzega wymogów mających zastosowanie ramowych założeń sprawozdawczości finansowej.

A56. Zgodność z wymogami mających zastosowanie ramowych założeń sprawozdawczości finansowej wymaga, aby kierownik jednostki rozważył zmiany warunków lub okoliczności, które mają wpływ na jednostkę. Na przykład pojawienie się aktywnego rynku dla określonej klasy aktywów lub zobowiązań może sprawić, że dalsze stosowanie metody zdyskontowanych przepływów pieniężnych do ustalenia ich wartości godziwej może być niewłaściwe.

Spójność metod i podstawa zmian (zob. par. 12(b))

A57. Badanie przez biegłego rewidenta zmiany szacunków księgowych lub metody obliczeń w stosunku do poprzedniego okresu: znaczenie ponieważ zmiana, która nie jest oparta na zmienionych okolicznościach lub nowych informacjach, jest uważana za subiektywną. Subiektywne zmiany szacunków księgowych w czasie prowadzą do niespójności w sprawozdaniach finansowych i mogą być źródłem zniekształceń lub wskazówką możliwej stronniczości kierownictwa.

A58. W wielu przypadkach kierownictwo może uzasadnić zmiany szacunków księgowych lub sposobu ich obliczania w stosunku do poprzedniego okresu na podstawie zmian okoliczności. Ocenia się zasadność przyczyn zmiany oraz wystarczalność dokumentów potwierdzających opinię kierownictwa o zmianie okoliczności, które spowodowały zmianę wartości szacunkowej lub sposobu jej obliczenia.

Reakcje na oszacowane ryzyka istotnego zniekształcenia (zob. par. 13)

A59. Biegły rewident dokonuje wyboru działań, o których mowa w paragrafie 13, w celu odniesienia się do ryzyk istotnego zniekształcenia (zarówno pojedynczo, jak i łącznie), biorąc pod uwagę następujące czynniki:

charakter szacunku księgowego, w tym czy odnosi się on do rutynowych czy nietypowych transakcji;

zdolność biegłego rewidenta do uzyskania wystarczających i odpowiednich dowodów badania na podstawie wyników procedury (procedur);

oszacowane ryzyko istotnego zniekształcenia, w tym, czy takie oszacowane ryzyko jest znaczące.

A60. Na przykład, przy ocenie adekwatności odpisu na wątpliwe długi, skuteczną procedurą audytu, wraz z innymi procedurami, może być sprawdzenie następnie zebranych Pieniądze. Jeżeli niepewność szacunków księgowych jest wysoka, na przykład, gdy oszacowanie księgowe zostało obliczone przy użyciu własnego modelu jednostki i nieobserwowalnych danych wejściowych, może być konieczne przyjęcie więcej niż jednej odpowiedzi na oszacowane ryzyko w celu uzyskania wystarczających i odpowiednich dowodów badania (zob. : pkt 13).

A61. Ponadto okoliczności, w których każdy środek może być odpowiedni, wyjaśniono w paragrafach A62-A95.

Zdarzenia przed datą sprawozdania biegłego rewidenta (zob. par. 13(a))

A62. Ustalenie, czy zdarzenia poprzedzające datę sprawozdania biegłego rewidenta dostarczają dowodów badania dotyczących szacunków księgowych, może być skuteczną reakcją, jeżeli oczekuje się, że takie zdarzenia:

stanie się;

przedstawić dowody badania, które potwierdzają lub obalają oszacowanie księgowe.

A63. Zdarzenia poprzedzające datę sprawozdania biegłego rewidenta mogą, w niektórych przypadkach, dostarczyć wystarczających i odpowiednich dowodów badania dotyczących szacunków księgowych. Na przykład sprzedaż wszystkich zapasów przestarzałych produktów natychmiast po zakończeniu okresu może dostarczyć dowodów badania dotyczących szacowanej wartości netto możliwej sprzedaży takich zapasów. W takich przypadkach, jeżeli uzyskano wystarczające i odpowiednie dowody w odniesieniu do odpowiednich zdarzeń, może nie zaistnieć potrzeba dodatkowych procedur badania.

A64. W innych przypadkach zdarzenia, które miały miejsce przed datą sprawozdania biegłego rewidenta, mogą nie dostarczać dowodów badania dotyczących szacunków księgowych. Na przykład warunki lub zdarzenia, do których odnoszą się poszczególne szacunki, rozwijają się w długim okresie czasu. Ponadto, biorąc pod uwagę cel wyceny w wartości godziwej, informacje, które zostaną uzyskane po zakończeniu okresu, mogą nie odzwierciedlać zdarzeń lub okoliczności, które istniały na dzień bilansowy, a zatem mogą nie być odpowiednie do wykorzystania w wartości godziwej pomiar. Inne działania, które biegły rewident może podjąć w celu zaradzenia ryzyku istotnego zniekształcenia, zostały wymienione w paragrafie 13.

A65. W niektórych przypadkach zdarzenia, które podważają oszacowania księgowe, mogą wskazywać na nieefektywny proces obliczania szacunków przez kierownictwo lub na obecność stronniczości kierownictwa przy dokonywaniu szacunków.

A66. Nawet jeśli biegły rewident zdecyduje nie stosować tego podejścia do poszczególnych szacunków księgowych, od biegłego rewidenta nadal wymaga się przestrzegania wymogów MSB 560. Od biegłego rewidenta wymaga się przeprowadzenia procedur badania w celu uzyskania wystarczających i odpowiednich dowodów badania, że ​​wszystkie zdarzenia zachodzące między oraz data sprawozdania biegłego rewidenta, które wymagają korekty lub ujawnienia w sprawozdaniu finansowym są zidentyfikowane i odpowiednio odzwierciedlone w sprawozdaniu finansowym. Ponieważ wiele szacunków księgowych innych niż szacunki wartości godziwej zwykle zależy od wyniku (wyniku) przyszłych warunków, transakcji lub zdarzeń, przestrzeganie przez biegłego rewidenta wymogów MSRF 560 ma szczególne znaczenie.

MSRF 560, Zdarzenia po dacie sprawozdawczej.

MSRF 560, paragraf 6.

MSRF 560, paragraf 8.

Cechy małych organizacji

A67. Jeżeli pomiędzy dniem bilansowym a datą sprawozdania biegłego rewidenta upływa dłuższy okres, skutecznym sposobem testowania szacunków może być analiza zdarzeń z tego okresu, inna niż oszacowania wartości godziwej. Taka sytuacja jest najbardziej typowa dla małych organizacji, których liderami są ich właściciele, zwłaszcza jeśli nie posiadają oficjalnych procedur monitorowania kalkulacji wartości szacunkowych.

Przegląd sposobu, w jaki kierownictwo oblicza szacunki księgowe (zob. par. 13(b))

A68. Jeżeli oszacowanie księgowe jest oszacowaniem wartości godziwej obliczonym przy użyciu modelu wykorzystującego obserwowalne i nieobserwowalne dane wejściowe, skuteczne może być przetestowanie dokonanych przez kierownictwo obliczeń szacunków księgowych i danych, z których te oszacowania księgowe pochodzą. Testowanie może być również odpowiednie, na przykład w następujących przypadkach:

szacunkową wartość uzyskuje się poprzez standardowe przetwarzanie danych w systemie księgowym organizacji;

Przeprowadzona przez biegłego rewidenta analiza podobnych szacunków księgowych w sprawozdaniach finansowych za poprzedni okres sugeruje, że stosowany przez kierownictwo proces obliczania tych szacunków w bieżącym okresie będzie prawdopodobnie skuteczny;

oszacowanie jest obliczane przy użyciu dużej populacji podobnych pozycji, z których każda nie jest indywidualnie istotna.

A69. Testowanie dokonanego przez kierownictwo oszacowania księgowego może na przykład obejmować:

testowanie dokładności, kompletności i istotności danych, z których pochodzą szacunki oraz poprawności szacunków obliczonych przy użyciu takich danych i założeń kierownictwa;

badanie źródła, znaczenia i wiarygodności danych lub informacji zewnętrznych, w tym danych lub informacji uzyskanych od ekspertów zewnętrznych, których kierownictwo zatrudniło do pomocy przy obliczaniu szacunków;

przeliczenie wartości szacunkowej oraz badanie informacji o niej w celu weryfikacji jej wewnętrznej spójności;

poznanie procesów przeglądu i zatwierdzania szacunków przez kierownictwo.

Cechy małych organizacji

A70. W przeciwieństwie do większych organizacji, mniejsze organizacje mają mniej ustrukturyzowany proces obliczania szacunków księgowych. Małe organizacje, w których kierownictwo jest aktywnie zaangażowane, mogą nie mieć szczegółowych opisów procedur księgowych i skomplikowanych wpisy księgowe lub pisemne polityki. Ale nawet jeśli proces nie jest utrwalony na poziomie oficjalnym, nie oznacza to, że kierownictwo organizacji nie jest w stanie dostarczyć audytorowi podstawowych danych do weryfikacji szacowanej wartości.

Analiza metody wyceny (zob. par. 13(b)(i))

A71. O ile mające zastosowanie ramowe założenia sprawozdawczości finansowej nie określają konkretnej metody obliczania szacunków księgowych, stosowność i racjonalność zastosowanej metody, w tym dowolnego zastosowanego modelu, w danych okolicznościach jest kwestią zawodowego osądu.

A72. Zagadnienia, które biegły rewident może rozważyć jako część takiej oceny, obejmują na przykład:

czy wybór przez kierownictwo metody wyceny jest uzasadniony;

Przy wyborze tej metody, czy kierownictwo w wystarczającym stopniu rozważyło iw pełni spełniło kryteria (jeśli istnieją) przewidziane w mających zastosowanie ramowych założeniach sprawozdawczości finansowej;

czy wybrana metoda jest odpowiednia i racjonalna w świetle charakteru wycenianego składnika aktywów lub zobowiązania, a także wymogów mających zastosowanie ramowych założeń sprawozdawczości finansowej dotyczących szacunków księgowych;

czy wybrana metoda jest właściwa i uzasadniona z punktu widzenia rodzaju działalności, branży i otoczenia organizacji.

A73. W niektórych przypadkach kierownictwo może stwierdzić, że zastosowanie różnych metod może skutkować istotnie różnymi szacunkami. W takich przypadkach zbadanie, w jaki sposób jednostka zbadała przyczyny takich różnic, może pomóc biegłemu rewidentowi ocenić stosowność i racjonalność wybranej metody.

Ocena wykorzystania modeli

A74. W niektórych przypadkach, zwłaszcza przy obliczaniu szacunków wartości godziwej, kierownictwo może zastosować model. Odpowiedniość i racjonalność zastosowanego modelu w danych okolicznościach może zależeć od wielu czynników, takich jak charakter działalności i otoczenia jednostki, a także branża, w której działa, oraz charakter wycenianego składnika aktywów lub zobowiązania.

A75. Znaczenie wymienionych poniżej czynników będzie zależeć od okoliczności, w tym od tego, czy jednostka stosuje model stosowany w określonym sektorze lub branży, czy model opracowany we własnym zakresie. W niektórych przypadkach organizacja może zaangażować eksperta do opracowania i przetestowania modelu.

A76. W zależności od okoliczności biegły rewident może również rozważyć szereg kwestii podczas testowania modelu:

czy przeprowadzono walidację modelu przed jego użyciem, czy przeprowadzane są regularne kontrole potwierdzające jego przydatność do dalszego użytkowania. Proces walidacji może obejmować ocenę:

trafność teoretyczna i integralność matematyczna modelu, w tym trafność parametrów modelu;

kompletność początkowych parametrów modelu i ich zgodność z praktyką rynkową;

wynik zastosowania modelu w porównaniu z wynikami rzeczywistych operacji;

czy istnieją odpowiednie zasady i procedury kontroli zmian;

czy model jest okresowo badany, dostosowywany i testowany pod kątem jego przydatności, zwłaszcza jeśli zastosowane parametry wejściowe są subiektywne;

czy wyniki zastosowania modelu są korygowane, w tym przy ustalaniu wartości godziwej, czy takie korekty odzwierciedlają założenia, które uczestnicy rynku przyjęliby w podobnych okolicznościach;

czy istnieje wystarczająca dokumentacja modelu, w tym opis jego zakresu i ograniczeń, jego kluczowych parametrów, wymaganych parametrów wejściowych oraz wyników wszelkich przeprowadzonych testów przydatności.

Założenia przyjęte przez kierownictwo (zob. par. 13(b)(ii))

A77. Biegły rewident ocenia założenia przyjęte przez kierownictwo wyłącznie na podstawie informacji dostępnych biegłemu rewidentowi w czasie badania. Procedury badania dotyczące założeń kierownictwa przeprowadzane są w celu badania sprawozdań finansowych jednostki, a nie w celu wyrażenia opinii o tych założeniach.

A78. Sprawy, które biegły rewident może rozważyć podczas oceny racjonalności założeń przyjętych przez kierownictwo obejmują na przykład:

ważność poszczególnych założeń;

wzajemne powiązania i wewnętrzna spójność założeń;

racjonalność założeń rozważanych łącznie lub w połączeniu z innymi założeniami dotyczącymi określonego szacunku księgowego lub innych szacunków księgowych;

w przypadku wyceny wartości godziwej, czy założenia kierownictwa odpowiednio odzwierciedlają obserwowalne założenia uczestników rynku.

A79. Założenia, na których oparte są szacunki, mogą odzwierciedlać oczekiwania kierownictwa dotyczące wyników osiągania określonych celów i wdrażania określonych strategii. W takich przypadkach biegły rewident może przeprowadzić procedury badania, aby ocenić racjonalność takich założeń i zrozumieć, na przykład, czy założenia są spójne z takimi czynnikami, jak:

ogólna sytuacja gospodarcza i uwarunkowania ekonomiczne organizacji;

plany organizacyjne;

założenia sformułowane w poprzednich okresach (jeśli dotyczy);

doświadczenie lub warunki, w których jednostka działała w poprzednich okresach, w zakresie, w jakim takie informacje historyczne można uznać za reprezentatywne dla warunków lub zdarzeń w przyszłych okresach;

inne założenia przyjęte przez kierownictwo i związane ze sprawozdaniami finansowymi.

A80. Trafność przyjętych założeń może zależeć od intencji kierownictwa i jego zdolności do realizacji określonego kierunku działania. W wielu przypadkach kierownictwo dokumentuje plany i zamiary związane z określonymi aktywami lub zobowiązaniami (takie wymogi mogą być zawarte w ramowych założeniach sprawozdawczości finansowej). Chociaż zakres dowodów badania, które należy uzyskać, dotyczących zamiarów i zdolności kierownictwa do wdrożenia określonego sposobu działania jest kwestią zawodowego osądu, biegły rewident może mimo wszystko przeprowadzić następujące procedury:

badanie procesu i wyników realizacji przez kierownictwo zadeklarowanych intencji w minionych okresach;

przegląd pisemnych planów i innej dokumentacji, w tym, w stosownych przypadkach, formalnie zatwierdzonych budżetów, zezwoleń lub protokołów ze spotkań;

wysłanie prośby do kierownictwa o wyjaśnienie powodów, dla których wybrano konkretny plan działania;

analizę zdarzeń, które nastąpiły po dacie sprawozdania finansowego, a przed datą sprawozdania biegłego rewidenta;

ocena zdolności organizacji do realizacji określonego sposobu działania w warunkach ekonomicznych, w jakich działa, w tym wpływ jej bieżących zobowiązań.

Jednak niektóre ramowe założenia sprawozdawczości finansowej mogą zabraniać uwzględniania zamiarów lub planów kierownictwa przy obliczaniu wartości szacunkowych. Często taka sytuacja ma miejsce w związku z pomiarami wartości godziwej, ponieważ celem ich wyliczenia jest uwzględnienie założeń, którymi posługują się uczestnicy rynku.

A81. Oprócz zapytań wspomnianych powyżej, oceniając racjonalność przyjętych przez kierownictwo założeń, na których oparte są szacunki wartości godziwej, biegły rewident może, w stosownych przypadkach, rozważyć następujące kwestie:

w stosownych przypadkach, czy kierownictwo uwzględniło dane specyficzne dla rynku przy formułowaniu swoich założeń, a jeśli tak, to w jaki sposób;

czy założenia są niezgodne z obserwowanymi warunki rynkowe oraz charakterystykę składnika aktywów lub zobowiązania wycenianego według wartości godziwej;

w stosownych przypadkach, czy kierownictwo dokonało przeglądu założeń lub informacji dotyczących porównywalnych transakcji, aktywów lub zobowiązań, a jeśli tak, to w jaki sposób.

A82. Szacunki wartości godziwej można obliczyć przy użyciu zarówno obserwowalnych, jak i nieobserwowalnych danych wejściowych. Jeżeli szacunki wartości godziwej są obliczane przy użyciu nieobserwowalnych danych wejściowych, biegły rewident może na przykład zbadać, w jaki sposób kierownictwo potwierdza, co następuje:

w jaki sposób określono cechy uczestników rynku, które są istotne dla obliczenia wartości szacunkowych;

jakie zmiany dokonało kierownictwo w swoich założeniach, aby wyrazić własną opinię o założeniach stosowanych przez uczestników rynku;

czy kierownictwo rozważyło najlepsze dostępne mu informacje w danych okolicznościach;

w stosownych przypadkach, w jaki sposób porównywalne transakcje, aktywa i zobowiązania są ujmowane w założeniach kierownictwa.

Gdy wykorzystywane są nieobserwowalne dane wejściowe, bardziej prawdopodobne jest, że ocena założeń będzie musiała zostać połączona z innymi reakcjami na oszacowane ryzyko (opisanymi w paragrafie 13), aby uzyskać wystarczające i odpowiednie dowody badania. W takich przypadkach biegły rewident może potrzebować przeprowadzić inne procedury badania, takie jak przegląd dokumentów, które wspierają badanie i zatwierdzenie szacunków księgowych przez kierownictwo odpowiedniego szczebla oraz, jeśli to odpowiednie, osoby sprawujące nadzór.

A83. Oceniając racjonalność założeń, na których oparto oszacowanie, biegły rewident może zidentyfikować jedno lub więcej znaczących założeń, które mogą wskazywać na wysoki stopień niepewności oszacowania, a tym samym na znaczące ryzyko. Dodatkowe reakcje na znaczące ryzyka wymieniono w paragrafach A102-A115.

Testowanie skuteczności działania kontroli (zob. par. 13(c))

A84. Testowanie skuteczności operacyjnej kontroli rachunkowości kierownictwa może być skuteczną odpowiedzią, jeśli proces kierownictwa jest dobrze zaprojektowany, wdrożony i utrzymywany, na przykład:

istnieją kontrole służące przeglądowi i zatwierdzaniu szacunków księgowych przez kierownictwo odpowiedniego szczebla oraz, w stosownych przypadkach, osoby sprawujące nadzór;

szacunkową wartość uzyskuje się poprzez standardowe przetwarzanie danych w systemie księgowym organizacji.

A85. Testowanie skuteczności działania kontroli jest wymagane, gdy:

(a) dokonana przez biegłego rewidenta ocena ryzyk istotnego zniekształcenia na poziomie stwierdzeń odzwierciedla oczekiwanie, że kontrole nad procesem będą działały skutecznie lub

(b) same procedury wiarygodności nie dostarczają wystarczających i odpowiednich dowodów badania na poziomie stwierdzeń.

MSRF 330, paragraf 8.

Cechy małych organizacji

A86. W małych organizacjach mogą istnieć kontrole nad procesem obliczania konkretnego oszacowania, ale formalna procedura ich stosowania jest różna. Ponadto w małych jednostkach może być podjęta decyzja o zniesieniu niektórych rodzajów kontroli w związku z aktywnym udziałem kierownictwa w procesie sporządzania sprawozdań finansowych. W bardzo małych organizacjach audytor może ustanowić bardzo małą liczbę kontroli. Z tego powodu procedury badania będące odpowiedzią na oszacowane ryzyko będą prawdopodobnie miały charakter procedur wiarygodności, a biegły rewident przyjmie jedną lub więcej innych reakcji wymienionych w paragrafie 13.

Obliczanie oszacowania punktowego lub zakresu oszacowań (zob. par. 13(d))

A87. Obliczenie oszacowania punktowego lub zakresu oszacowań w stosunku do oszacowania punktowego kierownictwa testów może być skuteczną reakcją na ryzyko, gdy:

wartość szacunkowa obliczana jest w sposób odmienny od standardowego przetwarzania danych w systemie księgowym organizacji;

przeprowadzona przez biegłego rewidenta analiza podobnych szacunków księgowych w sprawozdaniach finansowych za poprzedni okres sugeruje, że proces zastosowany przez kierownictwo w bieżącym okresie do obliczenia tych szacunków może być nieskuteczny;

kontrole organizacji nad procesem rachunkowości kierownictwa dotyczącym szacunków księgowych nie są dobrze opracowane lub nie są skutecznie stosowane;

zdarzenia lub transakcje, które mają miejsce lub mają miejsce między końcem okresu a datą sprawozdania biegłego rewidenta, podważają podstawowe szacunki kierownictwa;

biegły rewident ma możliwość skorzystania z alternatywnych źródeł, z których dane można wykorzystać do obliczenia oszacowania punktowego lub zakresu oszacowań.

A88. Nawet jeśli kontrole jednostki są dobrze zaprojektowane i skutecznie stosowane, obliczenie oszacowania punktowego lub zakresu oszacowań może być skuteczną reakcją na oszacowane ryzyko. W innych sytuacjach biegły rewident może rozważyć zastosowanie to podejście ustalenie potrzeby dalszych procedur oraz, jeżeli taka potrzeba istnieje, ustalenie ich charakteru i zakresu.

A89. Podejście zastosowane przez biegłego rewidenta do obliczenia oszacowania punktowego lub zakresu oszacowań może różnić się w zależności od tego, którą opcję biegły rewident uważa za najbardziej odpowiednią w danych okolicznościach. Na przykład biegły rewident może najpierw obliczyć wstępne oszacowanie punktowe, a następnie ocenić jego wrażliwość na zmiany założeń, aby doprecyzować zakres do oszacowania punktowego kierownictwa. Alternatywnie biegły rewident może rozpocząć od obliczenia zakresu oszacowań w celu ustalenia oszacowania punktowego, jeśli to możliwe.

A90. W przeciwieństwie do obliczania zakresu szacunków zdolność biegłego rewidenta do obliczenia oszacowania punktowego zależy od kilku czynników, w tym zastosowanego modelu, charakteru i zakresu danych dostępnych dla biegłego rewidenta oraz niepewności związanej z oszacowaniem. Ponadto decyzja o obliczeniu oszacowania punktowego lub zakresu oszacowań może zależeć od wymogów mających zastosowanie ramowych założeń sprawozdawczości finansowej, które mogą określać konkretne oszacowanie punktowe, które należy zastosować po rozważeniu alternatywnych wyników i założeń, lub od określonej metody wyceny (w przypadku na przykład przy użyciu zdyskontowanej wartości oczekiwanej ważonej prawdopodobieństwem).

stosowanie modelu, na przykład modelu, który jest szeroko stosowany w określonym sektorze lub określonej branży lub modelu opracowanego przez samą organizację lub audytora;

poprzez dalsze udoskonalanie analizy kierownictwa alternatywnych założeń lub wyników, na przykład poprzez zastosowanie innego zestawu założeń;

zatrudniając lub angażując eksperta w opracowanie lub wykorzystanie modelu lub w sformułowanie odpowiednich założeń;

stosowanie innych porównywalnych warunków, transakcji lub zdarzeń lub, jeśli to konieczne, rynków porównywalnych aktywów lub zobowiązań.

Uzyskanie zrozumienia założeń lub metod zastosowanych przez kierownictwo (zob. par. 13(d)(i))

A92. Kiedy biegły rewident oblicza oszacowanie punktowe lub zakres oszacowań przy użyciu założeń lub metody, która różni się od tych stosowanych przez kierownictwo, paragraf 13(d)(i) wymaga od biegłego rewidenta uzyskania rozsądnego zrozumienia założeń lub metody zastosowanej przez kierownictwo do obliczenia szacunku księgowego. Zapewni to biegłemu rewidentowi informacje, których może potrzebować do obliczenia odpowiedniego oszacowania punktowego lub zakresu oszacowań. Ponadto pomoże biegłemu rewidentowi zrozumieć i ocenić wszelkie znaczące różnice w stosunku do oszacowań punktowych kierownictwa. Przyczyną różnicy może być przyjęcie przez biegłego rewidenta założeń innych niż przyjęte przez kierownictwo, ale równie odpowiednich. Może to wskazywać na dużą wrażliwość szacunku księgowego na określone założenia, a tym samym na wysoki stopień niepewności szacunku, wskazując, że może istnieć znaczące ryzyko związane z takim szacunkiem księgowym. Innym powodem różnicy może być błąd merytoryczny popełniony przez kierownictwo. W zależności od okoliczności, przy wyciąganiu wniosków biegły rewident może zdecydować, że powinien omówić z kierownictwem podstawę przyjętych założeń i ich adekwatność, a także różnicę w podejściu do obliczenia szacunku księgowego, jeśli występują.

Zawężenie zakresu szacunków (zob. par. 13(d)(ii))

A93. Jeżeli biegły rewident stwierdzi, że właściwe jest zastosowanie szeregu szacunków w celu uzasadnienia racjonalności oszacowania punktowego kierownika jednostki (oszacowanie zakresu przez biegłego rewidenta), ten zakres szacunków, zgodnie z paragrafem 13(d)(ii), obejmuje wszystkie rozsądne, a nie wszystkie możliwe wyniki. Aby były odpowiednie dla celów audytu, zakres szacunków nie powinien obejmować wszystkich możliwych wyników, ponieważ w tym przypadku będzie zbyt szeroki. Oszacowanie przez biegłego rewidenta przedziału będzie przydatne i skuteczne, jeśli przedział jest wystarczająco wąski, aby umożliwić biegłemu rewidentowi stwierdzenie, czy oszacowanie jest nieprawdziwe.

A94. Zazwyczaj zakres szacunków zawężony do lub poniżej progu istotności procedury badania jest wystarczający do oceny racjonalności oszacowania punktowego kierownictwa. Jednakże zawężenie zakresu szacunków poniżej progu istotności badania może nie być wykonalne, szczególnie w niektórych branżach. Niekoniecznie wyklucza to ujęcie szacunku księgowego, ale może wskazywać, że niepewność związana z szacunkiem księgowym jest taka, że ​​istnieje możliwość wystąpienia znaczącego ryzyka. Dodatkowe reakcje na znaczące ryzyka wymieniono w paragrafach A102-A115.

A95. Zawężenie zakresu szacunków do poziomu, przy którym wszystkie wyniki w zakresie uważane są za uzasadnione, można osiągnąć poprzez:

(a) wyłączenia z zakresu szacunków wyników w jego ekstremach, które biegły rewident uważa za mało prawdopodobne;

(b) dalsze zawężanie zakresu szacunków, w oparciu o dostępne dowody badania, do poziomu, na którym, w opinii biegłego rewidenta, wszystkie wyniki w zakresie można uznać za racjonalne. W niektórych rzadkich przypadkach biegły rewident może zawęzić zakres szacunków, aż dowody badania wskazują, że uzyskano oszacowanie punktowe.

Analiza potrzeby zaangażowania osób posiadających specjalistyczną wiedzę lub umiejętności (zob. par. 14)

A96. Planując audyt, audytor musi określić rodzaj, harmonogram i ilość zasobów wymaganych do wykonania zlecenia audytowego. W razie potrzeby w proces planowania mogą zostać zaangażowane osoby o specjalnej wiedzy i umiejętnościach. Ponadto MSRF 220 wymaga, aby partner odpowiedzialny za zlecenie był przekonany, że zespół wykonujący badanie oraz wszyscy audytorzy zewnętrzni, którzy nie wchodzą w jego skład, łącznie posiadają kwalifikacje i umiejętności niezbędne do wykonania zlecenia badania. Podczas badania szacunków księgowych biegły rewident może, w oparciu o swoje doświadczenie i okoliczności zlecenia, ustalić, czy jeden lub więcej aspektów szacunków księgowych powinien zostać poddany przeglądowi przez osobę(y) o specjalistycznej wiedzy lub umiejętnościach.

SA 300 „Planowanie badania sprawozdania finansowego”, paragraf 8(e).

MSB 220 „Kontrola jakości badania sprawozdań finansowych”, paragraf 14.

A97. Na decyzję biegłego rewidenta o zaangażowaniu osoby lub osób posiadających specjalistyczną wiedzę lub umiejętności mogą mieć wpływ takie czynniki, jak:

charakter bazowego składnika aktywów, zobowiązania lub składnika kapitałowego w określonej linii biznesowej lub branżowej (np. złoża mineralne, aktywa rolne, złożone instrumenty finansowe);

wysoki stopień niepewności oszacowania;

dokonywanie złożonych obliczeń lub stosowanie modeli, na przykład przy ustalaniu wartości godziwej w przypadku braku obserwowalnego rynku;

złożone wymogi mających zastosowanie ramowych założeń sprawozdawczości finansowej, które mają zastosowanie do obliczania szacunków księgowych, w tym czy istnieją obszary, w których istnieją różne interpretacje lub gdzie praktyka jest sprzeczna lub ewoluuje;

procedury, które biegły rewident zamierza przeprowadzić w odpowiedzi na oszacowane ryzyka.

A98. W przypadku większości szacunków, nawet tych z nieodłączną niepewnością, jest mało prawdopodobne, aby zaangażowana była osoba ze specjalistyczną wiedzą lub umiejętnościami. Na przykład jest mało prawdopodobne, aby biegły rewident wymagał usług takiej osoby w celu oszacowania odpisu na wątpliwe długi.

A99. Jednakże biegły rewident może nie posiadać specjalistycznej wiedzy lub umiejętności wymaganych do badania spraw, które są poza zakresem rachunkowości lub badania i może potrzebować pomocy eksperta. Wymogi i wytyczne, których należy przestrzegać przy ustalaniu potrzeby zatrudnienia lub zaangażowania eksperta biegłego rewidenta, a także odpowiedzialność biegłego rewidenta podczas korzystania z usług ekspertów zewnętrznych, podano w MSB 620.

MSB 620 „Wykorzystanie pracy eksperta biegłego rewidenta”.

A100. Ponadto w niektórych przypadkach biegły rewident może stwierdzić, że konieczne jest zatrudnienie lub zaangażowanie osoby posiadającej szczególną wiedzę lub umiejętności w określonych obszarach rachunkowości lub rewizji finansowej. Osoby posiadające taką wiedzę i umiejętności mogą być zatrudnione przez firmę lub mogą być zaproszone przez organizację zewnętrzną wobec firmy. Jeżeli takie osoby przeprowadzają procedury badania w ramach zlecenia, są częścią zespołu wykonującego badanie i dlatego podlegają wymogom MSB 220.

A101. Na podstawie doświadczenia w pracy z ekspertem lub innymi osobami posiadającymi specjalną wiedzę i umiejętności biegły rewident może stwierdzić, że powinien omówić z takimi osobami wymogi mających zastosowanie ramowych założeń sprawozdawczości finansowej, aby zapewnić, że ich praca będzie zgodna z celami rewizja.

Dodatkowe procedury wiarygodności mające na celu zmniejszenie znaczącego ryzyka (zob. par. 15)

A102. Podczas badania szacunków księgowych, które wiążą się ze znaczącym ryzykiem, dodatkowe procedury wiarygodności koncentrują się na następujących czynnikach:

(a) w jaki sposób kierownictwo oceniło wpływ niepewności na szacunek księgowy i jego możliwy wpływ na stosowność ujęcia szacunku księgowego w sprawozdaniu finansowym;

b) wystarczalność ujawnień dotyczących szacunków księgowych.

Niepewność oszacowania

Przeprowadzona przez kierownictwo analiza niepewności oszacowania (zob. par. 15(a))

A103. W zależności od okoliczności, kierownictwo może dokonać oceny alternatywnych założeń lub szacunków przy użyciu różnych metod. Jedną z metod, którą może zastosować zarządzanie, jest analiza wrażliwości. Metoda ta może obejmować określenie, w jaki sposób zmienia się wartość pieniężna szacunku księgowego, gdy stosuje się różne założenia. Ponieważ różni uczestnicy rynku stosują różne założenia, możliwe są zmiany nawet w przypadku szacunków wartości godziwej. Na podstawie wyników analizy wrażliwości możliwe jest przygotowanie szeregu scenariuszy wynikowych – „pesymistycznych” i „optymistycznych”, określanych czasem jako „zakres zarządzania wynikami”.

A104. Wynik analizy wrażliwości może wskazywać, że szacunek nie jest wrażliwy na zmiany określonych założeń. Ale może również pokazać wrażliwość szacunku księgowego na zmianę jednego lub więcej założeń, na które biegły rewident powinien zwrócić szczególną uwagę w przyszłości.

A105. Nie oznacza to, że jedna metoda zmniejszania niepewności oszacowania (taka jak analiza wrażliwości) jest preferowana nad inną, ani że analiza kierownictwa alternatywnych założeń lub wyników powinna być obszerna i poparta obszerną dokumentacją. Odnosi się to raczej do ustalenia, czy kierownictwo oszacowało możliwy wpływ niepewności na znaczące szacunki księgowe, a nie do konkretnego sposobu, w jaki ta ocena jest dokonywana. Dlatego w przypadkach, gdy kierownictwo nie zbadało alternatywnych założeń lub wyników, biegły rewident może być zmuszony do omówienia z kierownictwem, w jaki sposób oceniło wpływ niepewności na szacunek księgowy i zażądać od kierownictwa dokumentacji potwierdzającej.

Cechy małych organizacji

A106. Małe organizacje mogą korzystać z prostych narzędzi do analizy niepewności oszacowania. Oprócz przeglądu dostępnej dokumentacji biegły rewident może uzyskać inne dowody badania przeprowadzonego przez kierownictwo alternatywnych założeń lub wyników, prosząc o to kierownictwo. Ponadto kierownictwo może nie mieć wiedzy fachowej, aby zbadać alternatywne wyniki lub w inny sposób zmniejszyć niepewność szacunków. W takich przypadkach biegły rewident może wyjaśnić kierownictwu proces badania alternatywnych założeń lub wyników, metody, jakie może zastosować oraz sposób dokumentowania procesu. Należy jednak pamiętać, że powyższe nie zmienia odpowiedzialności kierownictwa za sporządzenie sprawozdania finansowego.

Znaczące założenia (zob. par. 15(b))

A107. Założenie zastosowane do obliczenia szacunku księgowego można uznać za znaczące, jeżeli umiarkowana zmiana tego założenia mogłaby znacząco wpłynąć na obliczenie szacunku księgowego.

A108. Istotne założenia przyjęte przez kierownictwo w oparciu o jego doświadczenie mogą być poparte wynikami bieżącej analizy strategicznej kierownictwa i zarządzania ryzykiem. Nawet jeśli procesy analizy strategicznej i zarządzania ryzykiem nie są formalnie zatwierdzone, co często ma miejsce w małych organizacjach, audytor może ocenić założenia, pytając i omawiając z kierownictwem interesujące go kwestie, a także przeprowadzać inne procedury audytowe mające na celu przy uzyskaniu wystarczających i odpowiednich dowodów badania.

A109. Sprawy, które biegły rewident powinien rozważyć podczas oceny założeń przyjętych przez kierownictwo, wymieniono w paragrafach A77-A83.

Zamiar i kompetencje kierownictwa (zob. par. 15(c))

A110. Sprawy związane z założeniami, intencjami i kompetencjami kierownictwa, które biegły rewident powinien rozważyć, zostały wymienione w paragrafach A13 i A80.

Obliczanie zakresu oszacowań (zob. par. 16)

A111. Sporządzając sprawozdanie finansowe, kierownictwo może uznać, że wystarczająco złagodziło skutki niepewności szacunków księgowych, które wiążą się ze znaczącym ryzykiem. Jednak w pewnych okolicznościach biegły rewident może stwierdzić, że działania podjęte przez kierownictwo były niewystarczające. Takimi okolicznościami, zdaniem biegłego rewidenta, mogą być:

niemożność uzyskania wystarczających i odpowiednich dowodów badania z oceny środków podjętych przez kierownictwo w celu zmniejszenia wpływu niepewności oceny;

potrzebę dalszego badania stopnia niepewności nieodłącznie związanego z szacunkami księgowymi, na przykład, jeżeli biegły rewident jest świadomy szerokiego zakresu wyników podobnych szacunków księgowych w podobnych okolicznościach;

niezwykle niskie prawdopodobieństwo uzyskania innych dowodów badania, na przykład z badania zdarzeń, które miały miejsce przed datą sprawozdania biegłego rewidenta;

oznaki możliwej stronniczości kierownictwa przy obliczaniu szacunków księgowych.

A112. Sprawy, które biegły rewident powinien rozważyć przy ustalaniu zakresu szacunków dla określonego celu, omówiono w paragrafach A87-A95.

Kryteria uznania i oceny

Ujmowanie szacunków księgowych w sprawozdaniach finansowych (Zob. par. 17(a))

A113. Jeżeli oszacowanie księgowe jest ujmowane przez kierownictwo w sprawozdaniach finansowych, biegły rewident jest przekonany, że metoda obliczania tego oszacowania księgowego jest wystarczająco wiarygodna i spełnia kryteria ujmowania mające zastosowanie ramowych założeń sprawozdawczości finansowej.

A114. W przypadku nieujętych szacunków księgowych biegły rewident powinien upewnić się, że kryteria ujmowania w mających zastosowanie ramowych założeniach sprawozdawczości finansowej są rzeczywiście spełnione. Nawet jeśli oszacowanie księgowe nie zostało ujęte, a biegły rewident stwierdza, że ​​decyzja o nieujęciu jest uzasadniona, może zaistnieć potrzeba ujawnienia informacji o odnośnych okolicznościach w informacji dodatkowej do sprawozdania finansowego. Biegły rewident może również uznać za konieczne zwrócenie uwagi użytkowników sprawozdań finansowych na znaczącą niepewność szacunków i dodanie sekcji „Istotne sprawy” do sprawozdania biegłego rewidenta. Wymogi i wytyczne dotyczące włączenia tej sekcji podano w MSB 706.

MSB 706 „Rozdziały „Ważne sprawy” i „Inne sprawy” w sprawozdaniu biegłego rewidenta”.

Podstawa szacunków (Zob. par. 17(b))

A115. W odniesieniu do wyceny wartości godziwej niektóre ramowe założenia sprawozdawczości finansowej sugerują, że: warunek wstępny wymaganie lub upoważnianie do wyceny i ujawniania wartości godziwej jest wiarygodnym oszacowaniem wartości godziwej. W niektórych przypadkach od tego przepisu można odstąpić, na przykład w przypadku braku odpowiedniej metody lub podstawy obliczania szacunków. W takich przypadkach biegły rewident powinien rozważyć, czy kierownictwo jest zgodne z prawem odstępstwo od mających zastosowanie ramowych założeń sprawozdawczości finansowej w zakresie stosowania wartości godziwej.

Ustalanie racjonalności szacunków i identyfikacja zniekształceń (zob. par. 18)

A116. Na podstawie uzyskanych dowodów badania biegły rewident może stwierdzić, że istnieje różnica między szacunkiem księgowym a szacunkiem punktowym kierownictwa. Jeżeli dowody badania potwierdzają oszacowanie punktowe, różnica między oszacowaniem punktowym biegłego rewidenta a oszacowaniem punktowym kierownictwa jest zniekształceniem. Jeżeli biegły rewident stwierdzi, że oszacowanie kontrolne przedziału dostarcza wystarczających i odpowiednich dowodów badania, dowody takie nie będą wspierać oszacowania punktowego kierownictwa, które wykracza poza oszacowanie kontrolne przedziału. W takich przypadkach kwota zniekształcenia będzie nie mniejsza niż różnica między oszacowaniem punktowym kierownictwa a najbliższym punktem oszacowania zakresu biegłego rewidenta.

A117. Jeżeli kierownictwo zmieniło szacunek księgowy lub metodę obliczeń z poprzedniego okresu w oparciu o własną opinię o zmianie okoliczności, biegły rewident może stwierdzić, na podstawie dowodów badania, że ​​szacunek księgowy jest zniekształceniem w wyniku subiektywnej zmiany kierownictwo lub uznać, że wskazuje to na możliwą stronniczość kierownictwa (zob. paragrafy A124-A125).

A118. MSB 450 zawiera wskazówki dotyczące rozróżniania zniekształceń dla celów oceny przez biegłego rewidenta wpływu nieskorygowanych zniekształceń na sprawozdanie finansowe. Błędne przedstawienie wartości szacunkowych, zarówno z powodu nieuczciwych działań, jak i błędów, może powstać w wyniku:

MSRF 450 „Ocena zniekształceń zidentyfikowanych podczas badania”.

niewątpliwe (rzeczywiste) zniekształcenia;

rozbieżności spowodowane osądami kierownictwa dotyczącymi szacunków księgowych, które biegły rewident uważa za nieracjonalne, lub wyborem lub zastosowaniem zasad rachunkowości, które biegły rewident uważa za nieodpowiednie (zniekształcenia osądu);

najlepsze oszacowanie przez biegłego rewidenta zniekształceń w populacjach, w tym ekstrapolacja zniekształceń zidentyfikowanych w próbach do badania na wszystkie populacje, z których takie próbki zostały utworzone (ekstrapolowane zniekształcenia).

W niektórych przypadkach zniekształcenie oszacowania księgowego może wynikać z łącznego wpływu opisanych okoliczności, utrudniając lub nawet uniemożliwiając zidentyfikowanie każdego takiego zniekształcenia.

A119. Analiza racjonalności szacunków księgowych i powiązanych informacji zawartych w informacji dodatkowej do sprawozdania finansowego, czy to zgodnie z wymogami mających zastosowanie ramowych założeń sprawozdawczości finansowej, czy dobrowolnie, obejmuje zasadniczo te same aspekty, które są brane pod uwagę podczas badania ujętych szacunków księgowych w sprawozdawczości finansowej.

Ujawnienia dotyczące szacunków księgowych

Ujawnienia wymagane przez mające zastosowanie ramowe założenia sprawozdawczości finansowej (zob. par. 19)

A120. Prezentacja sprawozdań finansowych zgodnie z wymogami mających zastosowanie ramowych założeń do ich sporządzenia implikuje ujawnienie wystarczającej ilości informacji o istotnych kwestiach. Mające zastosowanie ramowe założenia sprawozdawczości finansowej mogą dopuszczać lub wymagać ujawnień dotyczących szacunków księgowych, a niektóre jednostki mogą: własna inicjatywa ujawniać Dodatkowe informacje w notach do sprawozdania finansowego. Następujące informacje mogą zostać ujawnione:

informacje o przyjętych założeniach;

informacje o zastosowanej metodzie wyceny, w tym wszelkie mające zastosowanie modele;

uzasadnienie wyboru metody oceny;

wpływ wszelkich zmian na metodę wyceny z poprzedniego okresu;

źródła i konsekwencje niepewności oszacowań.

Takie informacje są ważne dla użytkowników sprawozdań finansowych, aby rozumieli oszacowania księgowe w nich ujęte lub ujawnione, dla których konieczne jest uzyskanie wystarczających i odpowiednich dowodów badania, że ​​ujawnienia są zgodne z wymogami mających zastosowanie ramowych założeń sprawozdawczości finansowej.

A121. W niektórych przypadkach mające zastosowanie ramowe założenia sprawozdawczości finansowej mogą wymagać określonych ujawnień dotyczących niepewności szacunków. Na przykład, niektóre ramowe założenia sprawozdawczości finansowej nakazują:

ujawnienie kluczowych założeń i innych źródeł niepewności szacunków, które niosą ze sobą znaczące ryzyko wymagające istotnej korekty wartości bilansowych aktywów i zobowiązań; sekcje, w których takie informacje powinny być ujawnione, mogą być zatytułowane „Główne źródła niepewności oszacowania” lub „Krytyczne szacunki”;

ujawnienie informacji o zakresie możliwych wyników i założeniach przyjętych do jego ustalenia;

ujawnienie informacji o znaczeniu wyceny wartości godziwej dla sytuacji finansowej i wyników jednostki;

ujawnienie informacji o czynnikach jakościowych, takich jak narażenie i przyczyny ryzyka, cele organizacji, polityki i procedury zarządzania ryzykiem oraz metody oceny ryzyka, a także informacje o wszelkich zmianach tych czynników w porównaniu z poprzednim okresem;

ujawnianie informacji o czynnikach ilościowych, takich jak stopień narażenia organizacji na ryzyko, z wykorzystaniem informacji uzyskanych przez kluczową kadrę kierowniczą ze źródeł wewnętrznych, w tym informacji o ryzyko kredytowe, ryzyko płynności i ryzyko rynkowe.

Ujawnianie informacji na temat niepewności szacunków, które niosą ze sobą znaczące ryzyko (zob. par. 20)

A122. W przypadku szacunków księgowych, które wiążą się ze znaczącym ryzykiem, nawet jeśli ujawnienia są dokonywane zgodnie z wymogami mających zastosowanie ramowych założeń sprawozdawczości finansowej, biegły rewident może, w danych okolicznościach, na podstawie ustaleń stwierdzić, że ujawnienie niepewności oszacowania jest niewystarczające. Znaczenie dokonanej przez biegłego rewidenta oceny adekwatności kwoty ujawnień dotyczących niepewności szacunków wzrasta wraz ze wzrostem zakresu możliwych wyników szacunków w odniesieniu do istotności (zob. wyjaśnienia w paragrafie A94).

A123. W niektórych przypadkach biegły rewident może uznać za właściwe poproszenie kierownictwa o opisanie w informacji dodatkowej do sprawozdania finansowego okoliczności, które doprowadziły do ​​niepewności szacunku. Wytyczne dotyczące tego, w jaki sposób sprawozdanie biegłego rewidenta odzwierciedla opinię biegłego rewidenta, że ​​informacje o niepewności szacunków ujawnione przez kierownictwo w sprawozdaniach finansowych są niewystarczające lub wprowadzające w błąd znajdują się w MSB 705.

MSB 705 „Zmodyfikowana opinia w sprawozdaniu biegłego rewidenta”.

Oznaki możliwej stronniczości kierownictwa (zob. par. 21)

A124. Podczas badania biegły rewident może natknąć się na informacje o osądach i decyzjach kierownictwa, wskazujące na możliwą stronniczość tego ostatniego. Może to wpływać na wnioski biegłego rewidenta dotyczące tego, czy wyniki oceny ryzyka badania oraz działania podjęte w odpowiedzi na oszacowane ryzyka są nadal prawidłowe, a biegły rewident może być zmuszony do rozważenia wpływu takich informacji na wszystkie późniejsze czynności badania. Ponadto takie informacje mogą wpływać na ocenę biegłego rewidenta, czy sprawozdanie finansowe jako całość jest istotnie zniekształcone, jak omówiono w MSB 700.

MSRF 700 Formułowanie opinii i sprawozdawczość na temat sprawozdań finansowych.

A125. Oznaki wskazujące na to, że kierownictwo może być stronnicze przy dokonywaniu szacunków księgowych, obejmują:

zmiany szacunków księgowych lub metody ich obliczania w oparciu o subiektywną opinię kierownictwa o zmianie okoliczności;

wykorzystanie przez jednostkę własnych założeń do wyceny wartości godziwej, nawet jeśli założenia te są niezgodne z obserwowalnymi założeniami uczestników rynku;

wybór lub przyjęcie znaczących założeń, których wynikiem jest oszacowanie punktowe, które jest korzystne dla kierownictwa;

wybór oszacowania punktowego, które może wskazywać na scenariusz optymistyczny lub pesymistyczny.

Pisemne oświadczenia (zob. par. 22)

A126. Korzystanie z pisemnych oświadczeń jest objęte MSRF 580. W zależności od rodzaju, istotności i stopnia niepewności szacunku, pisemne oświadczenia dotyczące szacunków księgowych ujętych lub ujawnionych w sprawozdaniu finansowym mogą zawierać oświadczenia:

MSRF 580 „Pisemne oświadczenia”.

odpowiedniość i racjonalność procesów wyceny, w tym odpowiednie założenia i modele stosowane przez kierownictwo przy ustalaniu szacunków księgowych, w kontekście mających zastosowanie ramowych założeń sprawozdawczości finansowej, oraz konsekwentne wykonywanie takich procesów;

założenia odpowiednio odzwierciedlają zamiar i zdolność kierownictwa do wdrożenia określonego sposobu działania w imieniu jednostki, jeżeli ma to znaczenie dla szacunków księgowych i ujawnień;

kompletność ujawnień dotyczących szacunków księgowych i ich znaczenie dla mających zastosowanie ramowych założeń sprawozdawczości finansowej;

o braku zdarzeń po dniu bilansowym, które wymagają korekty szacunków i ujawnień zawartych w sprawozdaniu finansowym.

A127. W przypadku szacunków księgowych nieujętych lub nieujawnionych w sprawozdaniu finansowym pisemne oświadczenia mogą również obejmować oświadczenia:

racjonalność wniosku kierownictwa, że ​​kryteria ujmowania lub ujawniania w mających zastosowanie ramowych założeniach sprawozdawczości finansowej nie są spełnione (zob. par. A114);

czy kierownictwo zdecydowało się racjonalnie zignorować konwencję wartości godziwej z mających zastosowanie ramowych założeń sprawozdawczości finansowej jednostki w odniesieniu do tych szacunków księgowych, które zostały obliczone lub ujawnione przy użyciu kwoty innej niż wartość godziwa (zob. par. A115).

Dokumentacja (zob. par. 23)

A128. Dokumentowanie zidentyfikowane podczas badania oznaki możliwej stronniczości kierownictwa pomagają biegłemu rewidentowi stwierdzić, czy ocena ryzyka badania oraz działania podjęte w odpowiedzi na oszacowane ryzyka są nadal prawidłowe oraz czy sprawozdanie finansowe jako całość nie zawiera istotnych nieprawidłowości. W paragrafie A125 przedstawiono przykłady wskaźników możliwej stronniczości kierownictwa.

dodatek

(Patrz akapit A1)

Wycena i ujawnienia w wartości godziwej przy stosowaniu różnych ramowych założeń sprawozdawczości finansowej

Niniejszy Załącznik zawiera wytyczne dotyczące zasad wyceny wartości godziwej i ujawniania informacji z perspektywy różnych ramowych założeń sprawozdawczości finansowej.

1. Różne ramowe założenia sprawozdawczości finansowej wymagają lub dopuszczają różne pomiary wartości godziwej i powiązanych ujawnień w sprawozdaniach finansowych. Różnią się również ilością wskazówek na podstawie wyceny aktywów i pasywów oraz ujawnień. Niektóre z nich zawierają instrukcje o charakterze nakazowym, inne o charakterze ogólnym, a jeszcze inne w ogóle nie zawierają instrukcji. Ponadto w niektórych branżach obowiązują dobrze zdefiniowane praktyki obliczania wartości godziwej i ujawniania powiązanych informacji.

2. Różne ramowe założenia sprawozdawczości finansowej mogą wykorzystywać różne definicje terminu „wartość godziwa” (w tym dla różnych aktywów, zobowiązań lub ujawnień w ramach określonych ramowych założeń). Na przykład MSR 39 definiuje wartość godziwą jako „kwotę, za którą można wymienić składnik aktywów lub uregulować zobowiązanie w ramach transakcji między stronami, które nie są od siebie zależne i które są świadome warunków transakcji i są gotowe do zawarcia w taką transakcję." Ogólnie rzecz biorąc, wartość godziwa odnosi się do bieżącej transakcji, a nie rozliczenia w określonym dniu w przeszłości lub przyszłości. Dlatego proces wyceny wartości godziwej polega na ustaleniu szacowanej ceny, po której taka transakcja może zostać zawarta. Ponadto terminy takie jak „wartość specyficzna dla jednostki”, „wartość użytkowa” lub podobne terminy mogą być stosowane w różnych ramowych założeniach sprawozdawczości finansowej, ale są one równie spójne z koncepcją wartości godziwej w niniejszym standardzie.

MSR 39 Instrumenty finansowe: ujmowanie i wycena.

3. Różne ramowe założenia sprawozdawczości finansowej mogą zawierać różne wymogi dotyczące zmian szacunków wartości godziwej, które następują w czasie. Na przykład jedna koncepcja może wymagać ujmowania zmian w szacunkach wartości godziwej niektórych aktywów lub zobowiązań bezpośrednio w kapitale własnym, podczas gdy inna może wymagać ich ujmowania w zysku. W niektórych ramowych założeniach decyzja, czy zastosować księgowanie według wartości godziwej, a jeśli tak, to w jaki sposób, zależy od zamiaru kierownictwa podjęcia określonego działania w odniesieniu do określonego składnika aktywów lub zobowiązania.

4. Różne ramowe założenia sprawozdawczości finansowej mogą wymagać obliczenia i ujawnienia określonych wycen wartości godziwej w sprawozdaniach finansowych oraz mogą wymagać lub zezwalać na to w różnym stopniu. Ramy sprawozdawczości finansowej mogą:

ustalają wymogi dotyczące wyceny, prezentacji i ujawniania niektórych informacji zawartych w sprawozdaniu finansowym lub informacji ujawnionych w informacji dodatkowej do sprawozdania finansowego lub przedstawionych jako informacje dodatkowe;

zezwalać na określone pomiary wartości godziwej według uznania jednostki lub tylko wtedy, gdy spełnione są określone kryteria;

określić określoną metodę ustalania wartości godziwej, taką jak niezależna wycena, lub konkretne sposoby zastosowania metody zdyskontowanych przepływów pieniężnych;

umożliwiają wybór metody ustalania wartości godziwej spośród kilku alternatywnych (kryteria wyboru mogą być zarówno określone, jak i niepewne);

5. Niektóre ramowe założenia sprawozdawczości finansowej dopuszczają, aby warunkiem wstępnym wymagania lub autoryzacji wyceny wartości godziwej i powiązanych ujawnień było wiarygodne określenie wartości godziwej. W niektórych przypadkach od dany warunek można odstąpić od umowy, na przykład, jeżeli składnik aktywów lub zobowiązanie nie ma notowanej ceny rynkowej na aktywnym rynku, a inne metody wiarygodnej wyceny wartości godziwej są wyraźnie nieodpowiednie lub nie można ich zastosować. Niektóre ramowe założenia sprawozdawczości finansowej mogą ustanowić hierarchię wartości godziwej, która kategoryzuje dane wejściowe do określenia wartości godziwej z obserwowalnych danych wejściowych opartych na notowanych cenach i aktywnych rynkach na nieobserwowalne dane wejściowe, które odzwierciedlają własny osąd jednostki dotyczący założeń, które przyjęliby uczestnicy rynku.

6. Niektóre ramowe założenia sprawozdawczości finansowej wymagają pewnych korekt lub zmian w informacjach o wycenie lub zapewniają inne wytyczne dla określonych aktywów lub zobowiązań. Na przykład rachunkowość nieruchomości inwestycyjnych może wymagać korekty wartość rynkowa takie jak korekty szacowanej ceny zamknięcia sprzedaży, korekty związane ze stanem i lokalizacją takiej nieruchomości oraz inne korekty. Podobnie, w przypadku braku aktywnego rynku na dany składnik aktywów, publikowane notowania mogą wymagać korekty lub zmiany w celu uzyskania bardziej racjonalnego oszacowania wartości godziwej. Na przykład notowane ceny rynkowe mogą nie odzwierciedlać wartości godziwej, jeśli rynek jest rzadki, rynek jeszcze nie dojrzał lub liczba towarów sprzedawanych na rynku jest niewielka w porównaniu z całkowitą liczbą dostępnych towarów. Dlatego takie ceny rynkowe mogą wymagać dostosowania lub zmiany, a to może wymagać wykorzystania alternatywnych źródeł informacji rynkowych. Ponadto w niektórych przypadkach ustalenie wartości godziwej lub ewentualna utrata wartości składnika aktywów lub zobowiązania może wymagać uwzględnienia posiadanych dla niego zabezpieczeń (na przykład zabezpieczenia niektórych rodzajów inwestycji dłużnych).

7. W większości ramowych założeń sprawozdawczości finansowej wycena wartości godziwej opiera się na założeniu, że jednostka kontynuuje działalność, że jednostka nie ma zamiaru ani potrzeby likwidacji, znacznego ograniczenia działalności lub zawierania transakcji na niekorzystnych warunkach. Dlatego w ta sprawa wartość godziwa nie byłaby kwotą, którą jednostka otrzymałaby lub zapłaciła w wyniku wymuszonej transakcji, przymusowej likwidacji lub sprzedaży upadłościowej. Z drugiej strony, ze względu na ogólne warunki gospodarcze lub branżowe, może wystąpić brak płynności na rynku, a zatem niedoszacowane, a czasem bardzo niedoszacowane ceny muszą być wykorzystywane do przewidywania wartości godziwej. Jednakże przy ustalaniu wartości godziwej aktywów i zobowiązań, jeżeli jest to wymagane lub dozwolone przez mające zastosowanie ramowe założenia sprawozdawczości finansowej, jednostka powinna wziąć pod uwagę bieżące środowisko gospodarcze lub operacyjne, ale takie ramowe założenia mogą, ale nie muszą, przewidywać taką rachunkowość. Na przykład plany kierownictwa dotyczące przyspieszenia sprzedaży składnika aktywów w celu osiągnięcia określonego celu biznesowego mogą mieć znaczenie przy ustalaniu wartości godziwej tego składnika aktywów.

Rozpowszechnienie wyceny wartości godziwej

8. Ramowe założenia sprawozdawczości finansowej w coraz większym stopniu koncentrują się na temacie wyceny i ujawniania wartości godziwej. Wartość godziwa może być odzwierciedlona w sprawozdaniach finansowych różne sposoby i wpływać na procedurę sporządzania tych ostatnich na różne sposoby, w tym poprzez wycenę do wartości godziwej:

niektóre aktywa lub zobowiązania, takie jak zbywalne papiery wartościowe lub zobowiązania do wykonania świadczenia na instrumencie finansowym, które są wyceniane regularnie lub okresowo na podstawie bieżących cen rynkowych;

niektóre składniki kapitału własnego, na przykład podczas rozliczania do celów ujmowania, wyceny i prezentacji niektórych instrumentów finansowych, które mają cechy kapitału własnego, takich jak obligacje, które posiadacz może zamienić na akcje zwykłe emitenta;

niektóre aktywa lub zobowiązania nabyte w ramach połączenia jednostek; na przykład początkowe ustalenie wartości firmy powstałej w wyniku nabycia jednostki w ramach połączenia jednostek gospodarczych zazwyczaj opiera się na szacowanej wartości godziwej możliwych do zidentyfikowania przejętych aktywów i zobowiązań oraz wartości godziwej przekazanej zapłaty;

określone aktywa lub zobowiązania jednorazowo korygowane do wartości godziwej; Niektóre ramowe założenia sprawozdawczości finansowej mogą obejmować stosowanie pomiarów wartości godziwej w celu ustalenia kwoty korekty składnika aktywów lub grupy aktywów w ramach ustalania, czy składnik aktywów utracił wartość, np. testowanie utraty wartości wartości firmy nabytej w ramach połączenia jednostek na podstawie wartości godziwej wartość danej jednostki operacyjnej lub jednostki sprawozdawczej, która jest następnie alokowana do grup aktywów i pasywów takiej jednostki lub takiego podziału w celu uzyskania szacunkowej wartości wartości firmy w celu porównania jej z wartością odzwierciedloną;

zagregowane pozycje aktywów i pasywów. W pewnych okolicznościach wycena klasy lub grupy aktywów lub zobowiązań wymaga agregowania wartości godziwych poszczególnych aktywów lub zobowiązań w ramach tej klasy lub grupy. Na przykład, zgodnie z wymogami mających zastosowanie ramowych założeń sprawozdawczości finansowej jednostki, wycena zdywersyfikowanej portfel kredytowy można przeprowadzić w oparciu o wartość godziwą niektóre kategorie pożyczki składające się na taki portfel;

informacje ujawnione w informacji dodatkowej do sprawozdania finansowego lub przedstawione jako uzupełniające, ale nieujęte w sprawozdaniu finansowym.

Zobacz też:

• Główne cele niezależnego audytora i przeprowadzenie audytu zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Rewizji Finansowej (MSB 200)

Wytyczne dotyczące badania szacunków księgowych zawartych w sprawozdaniach finansowych znajdują się w SA 540 „Badanie szacunków księgowych”. Niniejszy standard nie jest przeznaczony do weryfikacji informacji wybiegających w przyszłość, chociaż wiele procedur zawartych w standardzie może temu służyć. Pojęcie „wartości szacunkowej” jest zdefiniowane w niniejszym standardzie jako przybliżona kwota pozycji w przypadku braku precyzyjnych metod pomiaru (rezerwy na straty, z różnych przyczyn itp.).
Sekcja Charakter szacunków księgowych wskazuje, że proces ustalania szacunku księgowego może być prosty lub złożony w zależności od charakteru pozycji (na przykład obliczenie czynszów może być prostym obliczeniem, podczas gdy oszacowanie rezerwy na powolne a nadwyżki zapasów mogą wymagać szczegółowej analizy) aktualne dane i prognozy dotyczące przyszłej sprzedaży). Jeżeli w wyniku niepewności związanej z pozycją lub braku obiektywnych dowodów niemożliwe jest uzyskanie racjonalnych szacunków, biegły rewident powinien zdecydować, czy istnieje potrzeba modyfikacji sprawozdania biegłego rewidenta zgodnie z MSB 700 „Sprawozdanie biegłego rewidenta (opinia) o sprawozdaniach finansowych”.
Rozdział Procedury badania wymaga od biegłego rewidenta zbadania szacunków księgowych w celu ustalenia, czy oszacowania księgowe są uzasadnione i ujawnione. Podczas takiego audytu audytor proszony jest o wybranie jednego z poniższych podejść lub ich kombinacji:
przegląd i testowanie procesu stosowanego przez kierownictwo przy ustalaniu szacunków;
wykorzystanie niezależnej oceny w celu porównania z oceną przygotowaną przez kierownictwo;
przegląd kolejnych wydarzeń, które potwierdzają dokonane oceny.
W przypadku analizy i procedur stosowanych przez kierownictwo podmiotu gospodarczego, biegły rewident powinien:
ocenić dane i przeanalizować założenia, na których oparte jest oszacowanie;
sprawdzić obliczenia wykonane w wycenie;
porównać szacunkowe wartości poprzednich okresów z rzeczywistymi wynikami tych okresów;
przegląd procedur zatwierdzania przez kierownictwo szacunków księgowych.
Ocena danych i analiza założeń umożliwiają biegłemu rewidentowi określenie stopnia dokładności, kompletności i istotności danych, na których opiera się szacunek. W złożonym procesie oceny z wykorzystaniem metod specjalnych biegły rewident ma prawo skorzystać z wyników pracy ekspertów, kierując się zapisem MSRF 620 Korzystanie z pracy eksperta.
Charakter, terminy i zakres testów w badaniu procedur obliczeniowych stosowanych przez kierownictwo podmiotu gospodarczego, zgodnie z niniejszym MSB, uzależnione są od złożoności obliczania szacunków, oceny audytowej procedur i metod stosowanych przez jednostki przy uzyskiwaniu szacunków, a także istotność tych szacunków w kontekście sprawozdawczości finansowej.
Porównanie szacunków za poprzednie okresy z rzeczywistymi wynikami za te okresy pomoże biegłemu rewidentowi:
uzyskać dowody dotyczące ogólnej wiarygodności procedur oceny stosowanych przez jednostkę;
rozważyć potrzebę dostosowania formuł punktacji;
ustalić, czy istnieje potrzeba dokonania odpowiednich korekt i ujawnienia wymaganych informacji.
W sekcji „Wykorzystanie niezależnego oszacowania” stwierdza się, że biegły rewident może dokonać lub uzyskać niezależne oszacowanie i porównać je z oszacowaniem kierownictwa. Korzystając z niezależnego oszacowania, biegły rewident powinien określić dane, rozważyć założenia i przetestować procedury obliczeniowe przeprowadzone dla tego niezależnego oszacowania. Wskazuje również na celowość porównywania szacunków za poprzednie okresy z rzeczywistymi wynikami tych okresów.
W części dotyczącej oceny późniejszych zdarzeń zauważono, że transakcje i zdarzenia, które miały miejsce po zakończeniu okresu sprawozdawczego, ale przed zakończeniem badania, mogą dostarczyć dowodów badania dotyczących szacunków kierownictwa. Dokonany przez biegłego rewidenta przegląd takich transakcji i zdarzeń może ograniczyć lub nawet wyeliminować potrzebę przeglądu lub testowania procedur stosowanych przez kierownictwo przy sporządzaniu szacunków księgowych lub potrzebę niezależnej oceny przy ocenie racjonalności szacunków księgowych.
Zgodnie z rozdziałem „Ocena wyników procedur badania” biegły rewident powinien dokonać ostatecznej oceny zasadności szacunków księgowych w oparciu o wiedzę na temat działalności klienta oraz czy szacunki są zgodne z innymi dowodami badania uzyskanymi podczas badania.
Gdy zostanie zidentyfikowana rozbieżność między szacunkiem biegłego rewidenta, popartym dostępnymi dowodami badania, a szacunkiem w sprawozdaniu finansowym, biegły rewident powinien ustalić, czy konieczna jest korekta w celu uwzględnienia różnicy. Jeżeli istniejąca różnica jest uzasadniona (na przykład dlatego, że kwota zawarta w sprawozdaniu finansowym mieści się w zakresie akceptowalnych wyników), nie ma potrzeby dokonywania korekty. Jeżeli biegły rewident uważa, że ​​istniejąca różnica nie jest uzasadniona, należy poprosić kierownictwo o skorygowanie szacunku księgowego. W przypadku odmowy, szacunek księgowy powinien zostać zweryfikowany, istniejąca różnica powinna być traktowana jako zniekształcenie i rozpatrywana łącznie z innymi zniekształceniami przy ocenie, czy wpływ takich zniekształceń jest istotny dla sprawozdania finansowego.
Ponadto biegły rewident powinien rozważyć, czy w odniesieniu do poszczególnych kwot różnic, które uznano za uzasadnione, istnieje ogólna tendencja do zawyżania lub zaniżania wartości, które łącznie mogą mieć istotny wpływ na sprawozdanie finansowe. W takich przypadkach biegły rewident powinien zbiorczo ocenić szacunki księgowe.
Na podstawie tego MSB opracowano PSAD „Audyt wartości szacunkowych w rachunkowości”. Standard określa główne przepisy i zasady badania wartości szacunkowych zawartych w sprawozdaniach finansowych.
Według PSAD pod pojęciem „wartości szacunkowe” rozumie się wartości wskaźników sprawozdań finansowych obliczone przez kierownictwo podmiotu gospodarczego, które są dopuszczalne zgodnie z zasadami rachunkowości, gdy nie jest możliwe określenie dokładnych wartości lub w brak niezależnych, zewnętrznych wobec podmiotu gospodarczego szacunków. Szacunkowe wartości obejmują rezerwy, fundusze, regulujące artykuły sprawozdań finansowych, których skład określają zasady rachunkowości.
Podobnie jak w MSRF 540, odpowiedzialność za szacunki księgowe spoczywa na kierowniku jednostki gospodarczej.
W zależności od techniki obliczeniowej wartości szacunkowe mogą być proste lub złożone. Proste wartości szacunkowe uzyskuje się na podstawie dowolnej kalkulacji (np. fundusze akumulacyjne ustalane są na podstawie stałego procentu otrzymanego zysku; czynsz wliczony w koszty okresu sprawozdawczego pobierany jest w określonej wysokości w kontrakcie), a złożone opierają się na kilku wskaźnikach, wykorzystując prognozy ad hoc (np. oszacowanie ewentualnych strat z amortyzacji zapasów może wymagać poważnej analizy danych bieżących i prognozowania przyszłej wielkości sprzedaży).
W zależności od czasu obliczeń wartości szacunkowe mogą być bieżące i raportowe. Bieżące szacunki dotyczą rachunkowości i są odzwierciedlane na rachunkach księgowych z częstotliwością prowadzenia rejestrów księgowych (na przykład naliczanie rezerwy na naprawę środków trwałych). Raportowanie wartości szacunkowych znajduje odzwierciedlenie tylko przy sporządzaniu sprawozdań finansowych i nie jest przeprowadzane do końca roku (na przykład naliczanie rezerwy na amortyzację inwestycji w papiery wartościowe).
Metody obliczania szacunków powinny być określone w polityce rachunkowości.
Szacunki są często dokonywane w stanie niepewności co do tego, co się stało i możliwe wydarzenia i opierają się na opinii podmiotów gospodarczych, które je wyliczają. Dlatego stosowanie wartości szacunkowych w sprawozdaniach finansowych zwiększa ryzyko wystąpienia w nich istotnych zniekształceń.
Od biegłego rewidenta wymaga się uzyskania wystarczających dowodów badania, że ​​oszacowania księgowe są racjonalne w danych okolicznościach oraz, jeśli to konieczne, zawiera odpowiednie wyjaśnienia. Dowody na poparcie szacunków księgowych są często mniej przekonujące i trudniejsze do uzyskania niż dowody na poparcie innych pozycji sprawozdania finansowego.
Planując metody, harmonogram i zakres procedur audytu, organizacja audytu powinna zbadać metody stosowane przez kierownictwo podmiotu gospodarczego przy obliczaniu wartości szacunkowych.
Podczas badania szacunków księgowych firma powinna zastosować jedną lub kombinację następujących metod:
analiza i weryfikacja procedury stosowanej przez kierownictwo podmiotu gospodarczego do obliczania wartości szacunkowej;
przeprowadzenie niezależnej wyceny w celu porównania z wartością szacunkową przygotowaną przez kierownictwo podmiotu gospodarczego;
analiza kolejnych zdarzeń potwierdzających obliczoną wartość szacunkową.
Ujawniono etapy metody analizy i weryfikacji procedury oceny stosowanej przez kierownictwo podmiotu gospodarczego.
Na etapie analizy danych wyjściowych i metod obliczania wartości szacunkowych organizacja audytująca analizuje dokładność, kompletność i zgodność danych stanowiących podstawę do obliczenia wartości szacunkowej. Informacje wykorzystane w obliczeniach nie powinny być sprzeczne z danymi księgowymi. Na przykład podczas sprawdzania rezerwy na naprawy gwarancyjne i usługi gwarancyjne biegły rewident uzyskuje dowody badania, że ​​ilość danych: produkt końcowy, który jest objęty serwisem gwarancyjnym, odpowiadają danym dotyczącym sprzedaży tego produktu.
Organizacja audytująca może uzyskać dowody ze źródeł zewnętrznych w stosunku do badanego podmiotu gospodarczego. Ocenia na ile prawidłowo zebrane dane zostały zinterpretowane przez kierownictwo podmiotu gospodarczego i wykorzystane do budowy prognozy stanowiącej podstawę obliczenia wartości szacunkowej. Przykładem może być analiza czasowa rozrachunki z odbiorcami przy tworzeniu rezerwy na należności wątpliwe, w której organizacja audytorska ustala, na jakie grupy czasowe dług jest podzielony i na ile uzasadnione są wartości procentu rezerwy dla każdej z nich.
Organizacja audytująca ocenia wystarczalność podstaw wyboru wartości bazowej do obliczenia wartości szacunkowej. W niektórych przypadkach mogą być wykorzystane dane zewnętrzne w stosunku do podmiotu gospodarczego, takie jak: wskaźniki ze statystyk makroekonomicznych lub sektorowych, stopa inflacji, stopy procentowe, wskaźnik zatrudnienia, oczekiwany wzrost rynku. W pozostałych przypadkach, gdy oceniane są wskaźniki specyficzne dla danego podmiotu gospodarczego, obliczenia opierają się na uzyskanych danych wewnętrznych.
Przeglądając dane zarządcze i założenia leżące u podstaw szacunków księgowych, biegły rewident bierze pod uwagę między innymi:
wiarygodność szacowanych wartości w świetle rzeczywistych wskaźników z poprzednich okresów;
adekwatność tych wartości do założeń stosowanych w: obliczeniach innych wartości szacunkowych;
zgodność szacowanych wartości z planowanymi działaniami.
Firmy audytorskie muszą zwrócić szczególną uwagę na: linia bazowa obliczenia, które są wrażliwe na zmiany i podlegają istotnym zniekształceniom.
Analizuje prawidłowy wybór przez kierownictwo podmiotu gospodarczego metod obliczania wartości szacunkowych, adekwatność tych metod do sytuacji, w której znajduje się dany podmiot oraz kolejność ich stosowania. Taka analiza zakłada wiedzę organizacji audytowej wyniki finansowe podmiot gospodarczy w poprzednich okresach, metody stosowane przez inne organizacje w branży oraz plany zarządzania na przyszłość.
Na etapie weryfikacji kalkulacji szacunków księgowych audytor sprawdza obliczenia arytmetyczne szacunków księgowych. Metody, terminy i zakres rewizja zależą od takich czynników, jak złożoność obliczeń, wyniki analizy przez organizację audytową procedur i metod stosowanych przez podmiot gospodarczy przy obliczaniu wartości szacunkowych oraz znaczenie oceny dla sprawozdań finansowych. *
W fazie porównania audytor, jeśli to możliwe, porównuje szacunki księgowe, stosowane w poprzednich okresach, z rzeczywistymi wskaźnikami tych okresów dla:
uzyskanie dowodów rzetelności stosowanych przez podmiot gospodarczy procedur obliczania wartości szacunkowych;
znalezienie niezbędnych korekt do wzorów obliczania wartości szacunkowych;
ustalenie, czy wystąpiły różnice między rzeczywistymi danymi a ich wcześniejszymi szacunkami, czy zostały zmierzone i czy dokonano niezbędnych korekt lub wyjaśnień.
Na etapie rozpatrywania procedury zatwierdzenia metodyki obliczania wartości szacunkowych przez kierownictwo podmiotu gospodarczego, audytor sprawdza, w jaki sposób kierownictwo podmiotu gospodarczego ustala zasady obliczania wartości szacunkowych, w jaki sposób analizuje informacje szacunkowe, jakie wnioski i decyzje podejmuje na jej podstawie, a także jak ten proces znajduje odzwierciedlenie w dokumentach podmiotu gospodarczego.
Organizacja audytująca może uzyskać niezależną ocenę i porównać ją z szacowaną wartością obliczoną przez kierownictwo podmiotu gospodarczego. Jako niezależną ocenę organizacja audytująca może wykorzystać wartości uzyskane przez zewnętrznych rzeczoznawców. Biegły rewident ma również prawo do niezależnej oceny danych, rozważenia założeń i zastosowania procedur
obliczenia w celu uzyskania wartości szacunkowej. Ponadto przydatne może być porównanie szacunków stosowanych w poprzednich okresach z rzeczywistymi wynikami tych okresów. Na przykład biegły rewident może samodzielnie, na podstawie dostępnych mu danych, przewidzieć zmianę ceny papierów wartościowych. W takim przypadku, aby sprawdzić rezerwę na amortyzację papierów wartościowych, audytor musi jedynie porównać swoją prognozę z szacunkową wartością tej wartości zawartą w sprawozdaniu finansowym.
W przypadku zastosowania metody analizy kolejnych zdarzeń, potwierdzającej oszacowanie wartości, audytor może dokonać analizy działań i zdarzeń, które wystąpią po zakończeniu badanego okresu, ale przed zakończeniem badania. Takie późniejsze zdarzenia mogą dostarczyć dowodów badania dotyczących szacunków księgowych dokonanych przez kierownictwo. Analiza takich działań i zdarzeń może ograniczyć lub nawet wyeliminować potrzebę przeglądu i testowania procedur stosowanych przez kierownictwo jednostki gospodarczej do obliczania szacunków lub stosowania niezależnych szacunków. Na przykład spadek ceny papierów wartościowych może potwierdzić wiarygodność rezerwy naliczonej przez podmiot gospodarczy w ubiegłym roku.
Organizacja audytorska może stosować różne metody w odniesieniu do różnych pozycji sprawozdania finansowego na podstawie danych szacunkowych, a także może stosować kombinacje różnych metod weryfikacji jednej z wartości szacunkowych.
Zgodnie z sekcją „Analiza wyników procedur badania” organizacja audytowa musi wyciągnąć ostateczny wniosek na temat wiarygodności szacunków księgowych na podstawie swojej wiedzy o działalności podmiotu gospodarczego i zgodności zbadanego szacunku księgowego z innymi badaniami dowody uzyskane podczas audytu.
Jeżeli istnieją różnice między wartością szacunkową ustaloną przez organizację audytową na podstawie dostępnych dowodów badania, a podobnym wskaźnikiem odzwierciedlonym w sprawozdaniu finansowym, wówczas to organizacja audytowa decyduje, czy konieczne jest dokonanie korekty sprawozdania. Jeżeli różnica jest nieistotna, na przykład, gdy kwota zawarta w sprawozdaniu finansowym mieści się w granicach tolerancji, korekta może nie być wymagana.
Jeżeli organizacja audytowa uzna różnicę za znaczącą, może zaproponować kierownictwu podmiotu gospodarczego zmianę
uzyskać szacunkową wartość. Jeżeli kierownictwo jednostki gospodarczej odmówi takiej korekty, różnica zostanie uznana za błąd i rozważona wraz ze wszystkimi innymi zniekształceniami przy ocenie istotności wpływu na sprawozdanie finansowe.
Organizacja audytu ustala również, w jakim stopniu różnice w szacunkach poszczególnych wskaźników uznanych za istotne mają podobny charakter, w wyniku czego kumulując się mogą mieć istotny wpływ na sprawozdanie finansowe. Organizacja audytująca musi ocenić skumulowany wpływ takich odchyleń na sprawozdania finansowe zgodnie z wymogami PSAD nr 13
„Odpowiedzialność biegłego rewidenta za usuwanie błędów i oszustw podczas badania”.
Niepewność związana z wartościami szacowanymi, brak obiektywnych danych może prowadzić do niemożności uzyskania wystarczająco wiarygodnego oszacowania. W takim przypadku biegły rewident musi rozważyć kwestię odmowy wyrażenia opinii o rzetelności zbadanego sprawozdania finansowego.
Załącznik do PSAD zawiera Wykaz głównych wartości szacunkowych stosowanych w rachunkowości. W szczególności obejmowała ona:
amortyzacja środków trwałych (jeżeli podmiot gospodarczy samodzielnie określa okres użytkowania tych aktywów i odpowiadające mu stawki amortyzacji);
deprecjacja aktywa niematerialne(w przypadku, gdy podmiot gospodarczy samodzielnie określa okres użytkowania tych aktywów i odpowiadające mu stawki amortyzacyjne);
zasiłek na wątpliwe długi;
rezerwa na amortyzację inwestycji w papiery wartościowe;
rachunki do zapłacenia za prace i usługi niezafakturowane, naliczone zgodnie z umowami;
rezerwy na przyszłe wydatki i płatności, w tym:
- nadchodzące wynagrodzenie urlopowe,
- o zapłatę rocznego wynagrodzenia za staż pracy,
- o wypłatę wynagrodzenia na podstawie wyników pracy za dany rok,
- na naprawę środków trwałych,
- koszty produkcji prac przygotowawczych w branżach sezonowych,
- przyszłe koszty rekultywacji terenu i realizacji innych działań środowiskowych,
- nadchodzące koszty naprawy wypożyczonych przedmiotów,
- na naprawy gwarancyjne i serwis gwarancyjny,
- pokrycie innych przewidzianych wydatków,
- inne podobne rezerwy przewidziane w aktach prawnych dotyczących rachunkowości.