Д.И. Ряховский , проректор по качеству и прогрессивным технологиям Института экономики и антикризисного управления, докт. экон. наук, доцент
А.В. Коцюба , магистрант программы «Налоговая и финансовая политика» Института экономики и антикризисного управления, арбитражный управляющий
Законодательство о банкротстве постоянно совершенствуется. Соответственно, меняется и система уплаты обязательных платежей в различных процедурах банкротства. Поэтому вопрос о порядке и очередности их уплаты не теряет своей актуальности.
При реализации имущества должников, признанных банкротами, с 1 октября 2011 года НДС исчисляется и уплачивается в бюджет покупателями указанного имущества, поскольку с указанной даты именно покупатели признаются налоговыми агентами по НДС. Новые правила введены Федеральным законом от 27.07.2011 № 245-ФЗ и закреплены в пункте 4.1 статьи 161 НК РФ.
По новым правилам при реализации на территории Российской Федерации имущества и (или) имущественных прав должников, признанных в соответствии с российским законодательством банкротами, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этого имущества с учетом налога. При этом налоговая база определяется налоговым агентом отдельно по каждой операции по реализации указанного имущества.
В этом случае налоговыми агентами признаются покупатели указанного имущества и (или) имущественных прав (за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями), которые обязаны расчетным методом исчислить НДС, удержать его из выплачиваемых доходов и уплатить соответствующую сумму налога в бюджет. Налоговая база определяется как сумма дохода от реализации имущества банкрота с учетом НДС.
Таким образом, новые правила предусматривают следующий порядок действий покупателя, приобретающего имущество банкрота.
Исходя из цены реализуемого имущества с учетом налога, определяется налоговая база по НДС. Сумма налога должна определяться расчетным методом, налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной пунктом или статьи 164 НК РФ, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.
Например, цена реализации имущества банкрота составляет 16 800 400 руб., следовательно, налоговая база равна 16 800 400 руб.
Расчетным методом вычисляется сумма НДС для уплаты в бюджет. В этом случае, согласно пункту 4 статьи 164 НК РФ, налоговая база умножается на расчетную ставку 18/118 или 10/110. Исходя из условий примера, сумма НДС составит 2 562 772,88 руб. (16 800 400 руб. х 18/118).
Исчисленная сумма НДС удерживается из выплачиваемых доходов и уплачивается в бюджет.
В соответствии с пунктом 4 статьи 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется и уплачивается в полном объеме налоговыми агентами – покупателями имущества должников, признанных банкротами. Согласно пункту 3 той же статьи, уплату исчисленного НДС налоговые агенты производят по месту своего нахождения.
Следует сказать, что пунктом 4 статьи 174 НК РФ установлен особый порядок уплаты НДС при реализации работ (услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками – иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков. В соответствии с данным порядком уплата налога производится налоговым агентом одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств указанным налогоплательщикам. В иных случаях уплата НДС в бюджет налоговым агентом производится в порядке, установленном абзацем 1 пункта 1 статьи 174 НК РФ, за истекший налоговый период равными долями не позднее 20-го числа каждого из трех месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом.
Таким образом, при уплате НДС налоговым агентом по приобретенному имуществу должников, признанных банкротами, необходимо руководствоваться указанной выше нормой Налогового кодекса РФ.
Хотя у арбитражных управляющих все время возникает вопрос, правомерно ли вообще удержание НДС с выручки от реализации имущества, входящего в конкурсную массу?
По мнению Минфина России, изложенному в письме от 11.06.2009 № 03-07-11/155, при выполнении арбитражными (конкурсными) управляющими обязанностей налоговых агентов права должников и их кредиторов не нарушаются, поскольку НДС уплачивается в бюджет за счет средств покупателей имущества.
Но совсем недавно в правомерности такого подхода усомнился Президиум ВАС РФ (постановление от 21.06.2011 № 439/11). Рассмотрев дело, в котором конкурсный управляющий перечислил в бюджет НДС с выручки от реализации имущества, бывшего предметом залога, с чем категорически не согласился залоговый кредитор (банк), ВАС РФ сделал следующие выводы.
Первый – возложение обязанности по уплате НДС на организации и предпринимателей, реализующих имущество должника, нарушало положения Закона о банкротстве. НДС в таком случае должен уплачивать сам должник как налогоплательщик в сроки, установленные пунктом 1 статьи 174 НК РФ. При этом обязательные платежи в бюджет уплачиваются с соблюдением очередности, установленной Законом о банкротстве.
В соответствии с пунктом 2 статьи 134 Закона о банкротстве требование об уплате указанных платежей относится к четвертой очереди. Преимущественное удовлетворение требования об уплате НДС недопустимо.
Второй – реализуемое имущество являлось предметом залога, и при выделении и уплате НДС арбитражным управляющим нарушались права залогового кредитора на получение удовлетворения обеспеченного залогом требования в установленной пропорции, которая определяется исходя из всей вырученной от продажи заложенного имущества суммы. Основание – пункт 2 статьи 138 Закона о банкротстве.
Внесенные в НК РФ изменения, действующие с 1 октября 2011 года, не решили проблему, озвученную в упомянутом постановлении ВАС РФ. НДС по-прежнему будет уплачиваться из выручки от реализации имущества, составляющего конкурсную массу, а значит, будут нарушаться положения Закона о банкротстве.
Ситуация даже изменилась в худшую сторону: если ранее положения главы 21 НК РФ предусматривали предъявление НДС дополнительно к рыночной стоимости имущества, теперь сумма налога определяется покупателем расчетным путем и удерживается из доходов, зачисляемых на расчетный счет должника. И довод Минфина России о том, что права должников-банкротов и их кредиторов не нарушаются, представляется еще более сомнительным.
Но доказывать свою правоту тем и другим, видимо, по-прежнему придется в суде. Только теперь организации и индивидуальные предприниматели, уполномоченные реализовать имущество должников-банкротов, не будут ответственны за преимущественное удовлетворение требований об уплате НДС в нарушение Закона о банкротстве.
Во-первых, организация-банкрот может перейти на упрощенную систему налогообложения (нормативной базой не установлены ограничения для такого перехода). Так как процедура конкурсного производства, как правило, проходит не в один налоговый период, организация-банкрот вправе написать с 1 октября по 30 ноября заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения и с 1 января, применяя упрощенную систему налогообложения, продавать конкурсную массу без налога на добавленную стоимость.
Во-вторых, организация-банкрот может получить освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС в соответствии со статьей 145 НК РФ. Тогда конкурсная масса также будет реализована без НДС.
В-третьих, реализацию конкурсной массы производить физическим лицам, не являющимся индивидуальными предпринимателями. Однако при использовании этого варианта возникают определенные вопросы, связанные со сложностью участия этих лиц в электронных торгах.
В перечисленных трех ситуациях при реализации конкурсной массы не возникает обязанности по уплате НДС ни у продавца, ни у покупателя. Правда, такие пути подойдут не всем организациям-банкротам. Применение «упрощенки» накладывает существенные ограничения на размер выручки (для организации-банкрота конкурсная масса не должна стоить более 60 млн руб. или реализация конкурсной массы должна происходить в течение нескольких налоговых периодов) и не позволяет применять механизм переноса убытков на будущее, предусмотренный статьей 283 НК РФ. А НК РФ предусматривает еще меньший размер выручки от реализации – не более 2 млн руб. за каждые три последовательных календарных месяца.
Порядок уплаты налогов в других процедурах банкротства
При других процедурах (наблюдении, внешнем управлении) имеют место следующие споры. С момента введения наблюдения в бесспорном порядке на основании инкассового поручения могут быть исполнены только текущие требования по обязательным платежам. Налоговый орган, выполняя это предписание Закона о банкротстве, а также пункта 2 статьи 854 ГК РФ, обязан в инкассовом поручении указывать данные, подтверждающие отнесение взыскиваемых налогов к текущим (дату окончания налогового периода).
В отношении текущих требований взыскиваются налоговые платежи, принудительный срок взыскания которых уже истек, при этом налоговые органы часто указывают в инкассовом требовании не период, за который взыскивается платеж, а срок уплаты (более позднюю дату).
При решении вопроса о моменте возникновения обязательного платежа для целей отнесения соответствующих требований к текущим или к подлежащим включению в реестр требований кредиторов необходимо учитывать следующее.
В силу пункта 1 статьи 38 и пункта 1 статьи 44 НК РФ обязанность исчисления и уплаты налога возникает у налогоплательщика при наличии у него объекта налогообложения и налоговой базы.
Объект налогообложения как совокупность налогооблагаемых операций (фактов) является сформировавшимся к моменту окончания налогового периода. При этом он формируется применительно не к отдельным финансово-хозяйственным операциям или иным имеющим значение для налогообложения фактам, а к совокупности соответствующих операций (фактов), совершенных (имевших место) в течение налогового периода.
Это означает, что возникновение обязанности по уплате налога определяется наличием объекта налогообложения и налоговой базы, а не наступлением последней даты срока, в течение которого соответствующий налог должен быть начислен.
Федеральный закон от 30.12.2008 № 296-ФЗ изменил в Законе о банкротстве понятие текущих платежей и правовой режим обязательств, возникших до возбуждения дела о банкротстве, сроки исполнения которых должны были наступить после введения наблюдения. Исходя из положений абзаца 5 пункта 1 статьи 4, пункта 1 статьи 5 и пункта 3 статьи 63 Закона о банкротстве в редакции Закона № 296-ФЗ, текущими являются только денежные обязательства и обязательные платежи, возникшие после возбуждения дела о банкротстве. В связи с этим денежные обязательства и обязательные платежи, возникшие до возбуждения дела о банкротстве, независимо от срока их исполнения не являются текущими ни в какой процедуре.
Если денежное обязательство или обязательный платеж возникли до возбуждения дела о банкротстве, но срок их исполнения должен был наступить после введения наблюдения, такие требования по своему правовому режиму аналогичны требованиям, срок исполнения по которым наступил на дату введения наблюдения, поэтому на них распространяются положения новой редакции Закона о банкротстве о требованиях, подлежащих включению в реестр.
Уплата налога на доходы физических лиц
При разрешении споров, вытекающих из правоотношений, в которых должник выступает налоговым агентом (например, в отношении налога на доходы физических лиц), необходимо иметь в виду следующее.
Требование к налоговому агенту, не исполнившему обязанность по перечислению в бюджет удержанного у источника выплаты НДФЛ, представляет собой имеющее особую правовую природу требование, не подпадающее под определяемое положениями статей и Закона о банкротстве понятие обязательного платежа и не может быть квалифицировано как требование об уплате обязательных платежей.
Данное требование независимо от момента его возникновения в реестр требований кредиторов не включается и удовлетворяется в установленном налоговом законодательством порядке. Споры, вытекающие из правоотношений, в которых должник выступает налоговым агентом, рассматриваются вне дела о банкротстве.
Уплата пеней
Требование об уплате пеней, начисляемых в период наблюдения, за несвоевременную уплату налогов (сборов), срок платежа которых наступил до принятия заявления о признании должника банкротом, не является текущим и подлежит удовлетворению в порядке, установленном Законом о банкротстве, поскольку основное требование об уплате недоимки не является текущим.
Правило о неначислении пеней распространяется только на требования об уплате обязательных платежей, подлежащих включению в график погашения задолженности, то есть не являющиеся текущими в процедуре финансового оздоровления.
Применительно к внешнему управлению изложенный подход закреплен в абзаце 3 пункта 2 статьи 95 Закона о банкротстве.
При применении предусмотренной абзацем 3 пункта 1 статьи 126 Закона о банкротстве нормы о прекращении начисления с даты открытия конкурсного производства неустоек (штрафов, пеней), процентов и иных финансовых санкций по всем видам задолженности должника судам следует исходить из того, что это положение применяется как к требованиям, подлежащим включению в реестр требований кредиторов, так и к текущим требованиям, возникшим до открытия конкурсного производства.
Требования по пеням, начисленным в период конкурсного производства в отношении обязательных платежей, возникших после открытия конкурсного производства, удовлетворяются в том же порядке, что и основное требование об уплате недоимки, то есть в очередности, установленной пунктом 4 статьи 142 Закона о банкротстве.
Соответственно, меняется и система уплаты обязательных платежей в различных процедурах банкротства. Поэтому вопрос о порядке и очередности их уплаты не теряет своей актуальности. В соответствии со статьей 2 Федерального закона от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» (далее – Закон о банкротстве): обязательные платежи – это налоги, сборы и иные обязательные взносы, уплачиваемые в бюджет соответствующего уровня бюджетной системы Российской Федерации и (или) государственные внебюджетные фонды в порядке и на условиях, которые определяются законодательством Российской Федерации, в том числе штрафы, пени и иные санкции за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налогов, сборов и иных обязательных взносов в бюджет соответствующего уровня бюджетной системы Российской Федерации и (или) государственные внебюджетные фонды, а также административные штрафы и установленные уголовным законодательством штрафы. В настоящее время в России преобладающее большинство дел о банкротстве рассматривается в соответствии с новой редакцией Закона о банкротстве (в редакции Федерального закона от 28.12.2010 № 429-ФЗ.
ВАС РФ упорядочил очередь текущих платежей в делах о банкротстве
Но практика показывает, что чем больше денег будет направлено на погашение текущих платежей, тем меньше достанется реестровым кредиторам. Потому в процедурах банкротства важно добиться того, чтобы текущие платежи использовались только по прямому назначению, а не для незаконного обогащения тех или иных лиц. Направляя требование о текущем платеже, стоит указать дату возникновения обязательства Лейтмотивом Постановления № 36 является соблюдение очередности текущих платежей и распределение ответственности за ее нарушение.Задолженность по налогам при банкротстве должника
Также начислены пени и штрафы по НДФЛ. Задолженность по налогам, пеням и штрафам будет считаться текущей либо она должна быть включена в реестр требований кредиторов, как возникшая до подачи заявления в арбитражный суд? В целях применения законодательства о банкротстве налоги, штрафы, пени признаются обязательными платежами, которые относятся к текущим платежам при условии, если возникли после даты принятия заявления о признании должника банкротом (ст. Компания поначалу периодически, а затем стабильно не способна удовлетворять кредиторские требования, включая обязательные выплаты. Рыночная экономика столетиями нарабатывала систему диагностики, контроля и определенной защиты компаний от краха (система банкротства). Подобная неизбежная, по сути, экономическая процедура, отражающая состояние национальной государственной экономики страны - наиболее актуальная проблема для разных государств.Юридическая помощь в сфере налогообложения
В связи с этим налоговое законодательство России имеет достаточно сложный характер. Нестабильность, п ротиворечивость, наличие многочисленных пробелов, неясностей и неопределенностей в законодательстве о налогах и сборах, порой различная правовая позиция налоговых (финансовых) и судебных органов по спорным вопросам налогообложения, к сожалению, никого не удивляет. Обращение к адвокату, специалисту в области налогового законодательства, позволит избежать многих трудностей и проблем при формировании своих налоговых обязательств как организациям в процессе ведения хозяйственной деятельности, так и гражданам, а в случае возникновения разногласий с налоговыми органами относительно исполнения налоговой обязанности участие адвоката в налоговом процессе обеспечит грамотную защиту прав и законных интересов налогоплательщика в налоговом споре в суде общей юрисдикции или в арбитражном суде. Налоговые споры часто возникают по причине различного толкования налогоплательщиками и налоговыми органами действующих норм налогового законодательства.Очередность выплат при банкротстве
Если заявитель не успел вовремя обратиться с заявлением, его требования могут быть не удовлетворены. Понятия Формирование системы контроля и защиты организаций от финансового краха началось с 1992 года по Указу президента России. В настоящий момент действующим нормативным актом является ФЗ № 127 от 26.10.2002 года. Данный закон определяет порядок проведения процедуры банкротства и очередность выплаты долгов кредиторам. Обычно процесс банкротства инициируют кредиторы после неудачных попыток организации погасить задолженность. В случае если компания имеет большие долги и не в состоянии справиться с ними самостоятельно, то банкротство для них выступает некой защитной реакцией.Процессом несостоятельности занимается арбитражный управляющий.
Предприятие находится в стадии банкротства. Уже конкурсное производство. Какие налоги надо платить, а какие нет. Налоговый режим УСН 6%.да, реализовывается имущество 16:02:03, 28 янв.доходы от аренды помещений а какие налоги платить? А от реализации имущества на погашение реестра требований кредиторов.
Ответ
Ваш вопрос от 28.01.2016 «»
Обратите внимание на то, что . Учитывайте активы по новым правилам. Подробности читайте в журнале
Да, организация обязана отражать доходы, подлежащие налогообложения при реализации имущества, составляющую конкурсную массу для удовлетворения требования кредиторов.
При УСН доходы определяются в порядке, определенном Главой 25 НК РФ.
В целях гл. 25 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав (п. 1 ст. 249 НК РФ).
Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной форме (п. 2 ст. 249 НК РФ).
Таким образом, при реализации конкурсным управляющим имущества банкрота у организации возникает налогооблагаемый доход.
Согласно п. 8 ст. 142 Закона от 26.10.2002 №127-ФЗ требования кредиторов могут быть погашены путем предоставления имущества должника в качестве отступного, которое не обременено залогом, при условии соблюдения очередности и пропорциональности удовлетворения требований кредиторов.
Передача права собственности на имущество (товар) по соглашению об отступном для целей налогообложения признается реализацией (п. п. 2, 3 ст. 38, п. 1 ст. 39 НК РФ).
При передаче имущества в качестве отступного сумма дохода от его реализации определяется как сумма прекращаемого передачей отступного обязательства (без учета НДС) (абз. 3 п. 1 ст. 105.3 НК РФ).
Таким образом, как при передаче имущества кредиторам, так и при реализации имущества для удовлетворения требований кредиторов общество обязано отразит доход.
Сказанное в полном мере относится и к сумма арендной платы, поступающей на счета предприятия, находящегося в конкурсном производстве.
Важно отметить, что нормы НК РФ не содержат специальных норм о том, как рассчитывается налогооблагаемая база организации в ходе конкурсного производства.
Поэтому до момента исключения банкрота из ЕГРЮЛ налоговый учет по своей деятельности организация обязана вести в полном объеме. Никаких послаблений для таких организаций НК РФ и Закон от 26.10.2002 №127-ФЗ не содержат.
Что делать с НДС и налогом на прибыль, если признанная банкротом организация в ходе конкурсного производства реализовала имущество?
НДС - платить или нет?
До 24.11.2014 в ранее действовавшей редакции НК РФ пункт 4.1 статьи 161 предусматривал обязанность должника - банкрота по исчислению и уплате НДС при реализации имущества и (или) имущественных прав.В настоящий момент, согласно подп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ не признаются объектом в целях налогообложения НДС операции по реализации имущества и (или) имущественных прав должников, признанных в соответствии с законодательством Российской Федерации несостоятельными (банкротами). Согласно пункту 3 статьи 38 Кодекса товаром в целях налогообложения признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.
Таким образом, если организация - должник признана банкротом, доход от реализации ее имущества НДС не облагается.
Эта позиция разъяснена Минфином (письмо от 30 сентября 2015 г. N 03-07-14/55736), ФНС (письмо от 17 августа 2016 г. N СД-4-3/15110@) и подтверждается судебной практикой.
Налог на прибыль
Глава 25 НК «Налог на прибыль» не содержит специальных требований об исчислении и уплате налога на прибыль при продаже имущества организации, признанной банкротом.По налогу на прибыль организаций налоговым периодом признается календарный год. Отчетный период - квартал, полугодие, 9 месяцев.
Погашение требований кредиторов в данном случае не является расходом, поскольку учетная политика строится на движении товара, а не на движении денег.
ФЗ «О банкротстве» устанавливает определенные последствия и очередность удовлетворения требований кредиторов в рамках конкурсного производства. В частности, вне очереди за счет конкурсной массы погашаются требования кредиторов по текущим платежам преимущественно перед кредиторами, требования которых возникли до принятия заявления о признании должника банкротом.
По иным текущим платежам требования удовлетворяются в пятую очередь. Это касается и обязательных платежей, которые возникли после даты принятия заявления о признании должника банкротом. При разрешении вопроса о квалификации задолженности по обязательным платежам в качестве текущей либо реестровой следует исходить из момента окончания налогового (отчетного) периода, по результатам которого образовался долг ("Обзор судебной практики, утв. Президиумом Верховного Суда РФ 20.12.2016).
В силу п. 1 ст. 38, п. 1 ст. 44 НК РФ обязанность исчисления и уплаты налога возникает у налогоплательщика при наличии у него объекта налогообложения и налоговой базы. Это означает, что возникновение обязанности по уплате налога определяется наличием объекта налогообложения и налоговой базы, а не наступлением последнего дня срока, в течение которого налог должен быть исчислен и уплачен.
Окончание налогового периода после принятия судом заявления о признании должника банкротом влечет за собой квалификацию требования об уплате налога, исчисленного по итогам налогового периода, в качестве текущего. Таким образом, в этом случае налоговый орган имеет право на удовлетворение своих требований в режиме текущих платежей.
Если налоговый орган предъявил требования об уплате налога на прибыль от реализации имущества организации-банкрота в процессе конкурсного производства, оно должно быть удовлетворено в порядке статьи 134 ФЗ «О банкротстве» - вне очереди за счет конкурсной массы.
Требование не может возникнуть ранее срока, установленного на уплату налога (ст. 69 НК РФ). Но что делать, если организация получила доход от реализации имущества, а арбитражный суд прекратил конкурсное производство и ликвидировал организацию до истечения срока, когда у налогового органа появилось право предъявить требование об уплате налога на прибыль?
ФНС считает, что при завершении конкурсного производства до истечения налогового периода, конкурсный управляющий должником, заведомо зная о том, что в связи с реализацией имущества возникла обязанность по уплате налога, обязан в соответствии с пунктом 4 статьи 55 НК РФ заблаговременно обратиться в налоговый орган с заявлением об изменении налогового периода. Он должен исчислить и уплатить суммы налога за время со дня начала налогового периода до дня завершения ликвидации, действуя при этом в ущерб интересам других кредиторов.
Фактически эта позиция поддержана ВС РФ (определение ВС РФ от 12 мая 2017 г. N 305-ЭС17-1599), дело по иску ФНС направлено на новое рассмотрение, первое судебное заседание в арбитражный суд г. Москвы назначено на 31 августа 2017 г.
Таким образом, если организация, признанная арбитражным судом банкротом, в ходе конкурсного производства реализовала имущество:
- полученный доход не облагается НДС;
- налог на прибыль должен быть уплачен вне очереди за счет конкурсной массы, а попытка завершить конкурсное производство до завершения налогового периода, без уплаты налога на прибыль, представляется достаточно рискованной.
