Iz raznih razloga, uklj. nedostatak vlastitih sredstava, poduzeća pribjegavaju zaduživanju. Ove zajmove mogu biti u raznim oblicima, na primjer, u obliku zajmova i zajmova, robnih i komercijalnih zajmova. Pod određenim uvjetima, kada strane tvrtke sudjeluju u zaduživanju ruske organizacije, nastaje kontrolirani dug, a obračun troškova za potrebe poreza na dohodak provodi se prema posebnim pravilima.
Što je kontrolirani vanjski dug?
Kontrolirani dug je nepodmireni dug ruske organizacije prema njenoj dužničkoj obvezi (klauzula 2, članak 269 Poreznog zakona Ruske Federacije):
1) stranoj osobi koja je s njom međuovisna u skladu sa st. 1, 2, 9 p. 2 čl. 105.1 Poreznog zakona Ruske Federacije;
2) pred osobom koja u skladu sa st. 1 - 3, 9 p. 2 čl. 105.1 Poreznog zakona Ruske Federacije međusobno je ovisan u odnosu na stranca navedenog u stavku 1 (iznimka je predviđena u članku 8. članka 269. Poreznog zakona Ruske Federacije, u skladu sa zahtjevima članka 10. članka 269 Poreznog zakona Ruske Federacije);
3) pred drugim osobama, ali pod ovom obvezom, bilo koja od osoba navedenih u stavku 1. i (ili) stavku 2. djeluje kao jamstvo, jamac ili na drugi način osigurava njegovo ispunjenje (iznimka je predviđena stavkom 9. članka 269. Porezni zakon Ruske Federacije, u skladu sa zahtjevima klauzule 10, članka 269. Poreznog zakona Ruske Federacije).
Kako se obračunavaju kamate na kontrolirani dug?
Da bi se odgovorilo na ovo pitanje, potrebno je usporediti kapital organizacije zajmoprimca (odnosno razliku imovine i obveza prema računovodstvenim podacima) i iznos kontroliranog duga na zadnji broj. Mora se imati na umu da pri izračunu kapitala obveze ne uzimaju u obzir iznos duga na poreze i naknade, uklj. tekućeg duga za plaćanje poreza i naknada, iznosa odgoda, rata i poreznog kredita na ulaganja (Dopis Ministarstva financija od 27. prosinca 2017. broj 03-03-06/1/87340 (čl. 1)).
Ako se pokaže da je iznos kapitala negativan ili jednak nuli, tada se kamata na kredit uopće ne uzima u obzir kao dio „profitabilnih“ troškova, već se izjednačava s dividendama (Dopis Ministarstva financija od 26.06. -03-06/1/46720). Prilikom njihovog plaćanja potrebno je zadržati porez na dohodak i prenijeti ga u proračun kao poreznog agenta (članak 3., članak 284., članak 2., članak 310. Poreznog zakona Ruske Federacije).
Ako kontrolirani dug ne prelazi vlasnički kapital ili ga premašuje, ali ne više od 3 puta (za banke i leasing društva - ne više od 12,5 puta), tada računovođa koristi opća pravila za obračun kamata (članak 1. članka 269. Poreznog zakona Ruske Federacije) - stvarno obračunate kamate mogu se uzeti u obzir u troškovima. Inače, primjenjuje se poseban postupak.
Posebni postupak: 3 koraka do obračuna kamata
Posljednjeg dana svakog izvještajnog (poreznog) razdoblja za kontrolirani dug, koji premašuje više od 3 puta kapital organizacije, računovođa treba izvršiti sljedeće korake.
Korak 1: Pronađite iznos vlasničkog kapitala koji odgovara udjelu izravnog ili neizravnog sudjelovanja strane organizacije u odobrenom kapitalu zajmoprimca (SC e).
Međuovisnost
Prema paragrafima. 1 p. 2 čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije, kontrolirani dug će se priznati kao dug ruske organizacije prema dužničkoj obvezi prema stranom subjektu koji je povezana osoba ruske organizacije u skladu sa stavcima. 1., 2. ili 9. st. 2. čl. 105.1 Poreznog zakona Ruske Federacije, ako takva strana osoba izravno ili neizravno sudjeluje u ruskoj organizaciji koja ima dužničku obvezu prema toj stranoj osobi.Prema navedenim odredbama čl. 105.1 Poreznog zakona Ruske Federacije, kao međuovisne osobe priznaju se sljedeće:
- organizacije u slučaju da jedna organizacija izravno i (ili) neizravno sudjeluje u drugoj organizaciji i udio takvog sudjelovanja je veći od 25% (članak 1. stavak 2. članak 105.1. Poreznog zakona Ruske Federacije);
- pojedinac i organizacija ako takav pojedinac izravno i (ili) neizravno sudjeluje u takvoj organizaciji i udio takvog sudjelovanja je veći od 25% (klauzula 2, klauzula 2, članak 105.1 Poreznog zakona Ruske Federacije);
- organizacije i (ili) pojedinci u slučaju da je udio izravnog sudjelovanja svake prethodne osobe u svakoj sljedećoj organizaciji veći od 50% (klauzula 9, članak 2, članak 105.1 Poreznog zakona Ruske Federacije).
Strana organizacija ima ugovor s organizacijom A. Istovremeno, strana organizacija posjeduje:
- 50% entiteta B, koji posjeduje 16% entiteta A;
- 60% entiteta B, koji posjeduje 20% entiteta A;
- 10% subjekta D, koji posjeduje 70% entiteta A.
- preko entiteta B - 8% (0,5 x 0,16 x 100%);
- preko entiteta B - 12% (0,6 x 0,2 x 100%);
- kroz Organizaciju G- 7% (0,1 x 0,7 x 100%).
Dakle, strani subjekt neizravno posjeduje 27% subjekta A, što je više od 25%.
Stoga se strana organizacija i organizacija A smatraju međusobno ovisnima za potrebe Poreznog zakona.
Dužnička obveza subjekta A prema inozemnom subjektu će se tretirati kao kontrolirani dug u smislu čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije.
Usporedivost duga
Iz pravila predviđenog u st. 2 str. 2 čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije postoji iznimka. To je sadržano u stavku 8. čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije. Prema ovom pravilu, nepodmireni dug se ne priznaje kao kontrolirani dug ako su istovremeno ispunjeni sljedeći uvjeti:- dužnička obveza nastala je prema ruskoj organizaciji ili pojedincu koji je porezni rezident Ruske Federacije tijekom cijelog izvještajnog (poreznog) razdoblja i priznat je kao povezane osobe stranog subjekta na temelju st. 1., 2., 3. ili 9. st. 2. čl. 105.1 Poreznog zakona Ruske Federacije;
- ruska organizacija ili pojedinac prema kojem je nastala dužnička obveza tijekom izvještajnog (poreznog) razdoblja nema nepodmireni dug po usporedivim dužničkim obvezama prema stranoj osobi navedenoj u st. 1. i (ili) st. 2 str. 2 čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije.
Osim toga, stavak 8. čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije primjenjuje se uzimajući u obzir značajke predviđene stavkom 11. čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije.
Ovom odredbom Kodeksa utvrđena su pravila za utvrđivanje usporedivosti dužničkih obveza. Pravila su sljedeća:
- Za utvrđivanje usporedivosti dužničkih obveza uzima se u obzir ukupan iznos tih obveza i razdoblje na koje se odobravaju.
- Ako postoji više dužničkih obveza po poslovima sklopljenim sa stranom osobom, iznosi tih obveza zbrajaju se kako bi se odredio ukupan iznos dužničkih obveza.
- Ako se valuta dužničke obveze prema inozemnom subjektu razlikuje od valute dužničke obveze s kojom se vrši usporedba, dužničke obveze se pretvaraju u jedinstvenu valutu po tečaju Banke Rusije na datum dužničke obveze prema vjerovnik nastaje.
- Ako razdoblje na koje je odobrena dužnička obveza ruske organizacije ne prelazi razdoblje za koje je nastao nepodmireni dug po dužničkoj obvezi prema stranoj osobi, takva se razdoblja smatraju usporedivim.
Jamčiti
U skladu sa stavcima. 3 p. 2 čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije, dug će se priznati kao kontroliran prema dužničkoj obvezi, prema kojoj gore navedena strana osoba i (ili) s njom povezana osoba djeluju kao jamstvo, jamac ili se na drugi način obvezuju da će osigurati ispunjenje ove dužničke obveze poreznog obveznika - ruske organizacije. Ovo pravilo neće funkcionirati ako su istovremeno ispunjeni sljedeći uvjeti (članak 9. članka 269. Poreznog zakona Ruske Federacije):- dužnička obveza nastala je prema organizaciji koja je banka (uključujući organizacije priznate kao banke u skladu sa zakonima stranih država), koja nije priznata kao međuovisna osoba i s ruskom organizacijom i s osobama koje djeluju kao jamac, jamac ili na neki drugi način poduzetnik ispuniti dužničku obvezu poreznog obveznika;
- od trenutka nastanka dužničke obveze poreznog obveznika nije došlo do prestanka (ispunjenja) navedene dužničke obveze, kako u pogledu visine glavnog duga tako i u pogledu plaćanja kamata od strane strane osobe i (ili) njezine povezana osoba koja djeluje kao jamac, jamac ili na drugi način dužna osigurati ispunjenje navedenih dužničkih obveza.
Pravila za određivanje kamatnih limita
Od 2017. godine postupak utvrđivanja najvišeg iznosa kamata na kontrolirani dug, koji se uzimaju u obzir za potrebe poreza na dohodak, utvrđuje se u st. 3.-6. čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije.Poseban tretman za interes
Poseban postupak obračuna kamata primjenjivat će se ako je iznos kontroliranog duga poreznog obveznika veći od trostruke (za banke i organizacije koje se bave poslovima leasinga - više od 12,5 puta) razlike između iznosa imovine i iznosa obveze ovog poreznog obveznika do posljednjeg dana izvještajnog (poreznog) razdoblja.Prema stavku 3. čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije navodi se da se organizacija koja se bavi poslovima leasinga priznaje kao organizacija u kojoj se, u izvještajnom (poreznom) razdoblju, na zadnji dan kojeg se može uključiti maksimalni iznos kamata u obračunati rashodi, prihodi od djelatnosti leasinga koji se uzimaju u obzir pri utvrđivanju porezne osnovice, čine najmanje 90% svih oporezivih prihoda za navedeno izvještajno (porezno) razdoblje.
Osim toga, prilikom utvrđivanja visine kontroliranog duga poreznog obveznika, iznosi kontroliranog duga koji proizlaze iz svih obveza ovog poreznog obveznika iz stavka 2. čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije, u cjelini.
Izračun granične kamate
Pravila za obračun granične kamate utvrdit će se u stavku 4. čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije, ali sama formula za izračun ostala je ista:Maksimalni iznos kamate utvrđuje se posljednjeg dana svakog izvještajnog (poreznog) razdoblja tako što se iznos kamate koje je porezni obveznik obračunao u svakom izvještajnom (poreznom) razdoblju na kontrolirani dug podijeli s koeficijentom kapitalizacije obračunatom na zadnji datum izvješćivanja. odgovarajućem izvještajnom (poreznom) razdoblju.
Počevši od sljedeće godine, koeficijent kapitalizacije izračunava se tako da se iznos relevantnog nepodmirenog kontroliranog duga podijeli s iznosom kapitala koji odgovara interesu povezanog stranog subjekta iz st. 1 p. 2 čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije, u ruskoj organizaciji, i dijeleći rezultat s tri (za banke i organizacije koje se bave poslovima leasinga - s 12,5).
Pritom se pod kapitalom podrazumijeva razlika između iznosa imovine i iznosa obveza poreznog obveznika.
Pri izračunu iznosa temeljnog kapitala ne uzimaju se u obzir iznosi dužničkih obveza u obliku dugova za poreze i naknade, uključujući tekući dug za plaćanje poreza i naknada, iznose odgoda, rata i poreznog kredita na ulaganja.
Osim toga, od 2017. godine, u slučaju promjene koeficijenta kapitalizacije u sljedećem izvještajnom razdoblju ili na kraju poreznog razdoblja u odnosu na prethodna izvještajna razdoblja, maksimalni iznos kamata koji se uključuje u troškove kontroliranog duga za prethodno izvještajno razdoblje nije podložno promjenama.
dividende
Od sljedeće godine pozitivna razlika između obračunate i granične kamate, kao i sada, izjednačava se s dividendom, ali se oporezuje ili prema stavku 3. čl. 224 Poreznog zakona Ruske Federacije, ili prema stavku 3. čl. 284. Poreznog zakona Ruske Federacije (trenutačno se razlika oporezuje prema stavku 3. članka 284. Poreznog zakona Ruske Federacije).Dakle, prema st. 3, stavak 3, članak 284 Poreznog zakona Ruske Federacije za oporezivanje dohotka koje je primila strana organizacija u obliku dividendi, predviđena je stopa od 15%.
Prema novim pravilima, čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije, navedena strana osoba također će se smatrati stranim fizičkim licem.
Kada se isplati strancu koji nije porezni rezident koji je primio dividende od vlasničkog sudjelovanja u aktivnostima ruskih organizacija, oporezivanje će se provoditi u skladu sa stavkom 3. čl. 224 Poreznog zakona Ruske Federacije po stopi od 15%.
Međutim, zakonodavci da se stranac, poput državljanina Ruske Federacije, za obračun poreza na dohodak može pokazati rezidentom Ruske Federacije.
I u stavku 3. čl. 224 samo označava koju stopu primijeniti na stranca, neporezni rezident, koji je dobio dividende od dioničkog sudjelovanja u aktivnostima ruskih organizacija (15%).
Stoga ostaje nejasno koja bi se stopa u ovom slučaju trebala primijeniti na kamate-dividende isplaćene strancu - poreznom rezidentu Ruske Federacije.
Prijelazno razdoblje
Od 1. siječnja do 31. prosinca 2016. nepodmireni dug naveden u stavku 2. čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije, ne priznaje se kao kontrolirani dug ako su istovremeno ispunjena dva uvjeta.- dužnička obveza nastala je prema banci (uključujući inozemnu banku) koja nije priznata kao međuovisna osoba, kako s ruskom organizacijom tako i s osobama koje djeluju kao jamac, jamac ili na drugi način obvezuju ispuniti dužničku obvezu poreznog obveznika.
- od trenutka nastanka dužničke obveze poreznog obveznika nije došlo do prestanka (ispunjenja) navedene dužničke obveze, kako u pogledu visine glavnog duga tako i u pogledu plaćanja kamata od strane strane organizacije iz stavka 2. st. Umjetnost. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije, i (ili) podružnica ove strane organizacije, koja djeluje kao jamac, jamac ili je na drugi način obvezna osigurati ispunjenje ove dužničke obveze.
Do 30. rujna 2017. organizacija nije vratila dva zajma od strane tvrtke koja ima 50% udjela u svom temeljnom kapitalu, u iznosu od 500.000 i 700.000 rubalja.
Za treće tromjesečje 2017. na ove zajmove obračunate su kamate u iznosu od 20.000 RUB.
Pokazatelj retka 1300 bilance od 30. rujna 2017. iznosi 50.000 rubalja, a kreditno stanje na računu 68 "Obračuni za poreze i naknade" iznosi 100.000 rubalja.
Iznos kontroliranog duga iznosit će 1.200.000 rubalja. (500.000 rubalja + 700.000 rubalja).
Temeljni kapital organizacije iznosi 150.000 rubalja. (50.000 rubalja + 100.000 rubalja).
Omjer kontroliranog duga i kapitala je 8 (1.200.000 rubalja / 150.000 rubalja).
Sukladno tome, kamate na kontrolirani dug uključuju se u porezne rashode prema standardu.
Omjer kapitalizacije je 5,33 (1.200.000 rubalja / (150.000 rubalja x 0,5) / 3).
Maksimalni iznos kamata je 3752,35 rubalja. (20.000 rubalja / 5,33), što je manje od stvarno naplaćenog iznosa (3.752,35 rubalja.< 20 000 руб.).
Slijedom toga, samo 3.752,35 rubalja može se uzeti u obzir u poreznim rashodima u trećem tromjesečju 2017.
Preostalih 16.247,65 (20.000 rubalja - 3.752,35 rubalja) nisu uključeni u rashode i priznaju se kao dividende.
Kontrolirani dug prema stranoj organizaciji— nepodmireni dug ruske organizacije prema međusobno ovisnoj stranoj organizaciji ili osobi povezanoj s tom organizacijom.
Izraz "kontrolirani dug" na engleskom je kontrolirani dug.
Kontrolirani dug prema stranoj organizaciji reguliran je stavcima 2-13 članka 269. Poreznog zakona Rusije.
Glavna posljedica pojave kontroliranog duga je da ako je njegova veličina više od 3 puta (za banke, kao i za organizacije koje se bave isključivo poslovima leasinga - više od 12,5 puta) premašuje razliku između iznosa imovine i iznosa obveza poreznog obveznika - ruske organizacije (vlastiti kapital) od posljednjeg dana izvještajnog (poreznog) razdoblja, porezni obveznik je dužan izračunati maksimalni iznos kamata priznat kao rashod na kontrolirani dug. Ova maksimalna kamatna stopa utvrđuje se tako da se iznos kamate poreznog obveznika u svakom izvještajnom (poreznom) razdoblju na kontrolirani dug podijeli s omjerom kapitalizacije obračunatom na zadnji izvještajni datum odgovarajućeg izvještajnog (poreznog) razdoblja.
Istodobno, koeficijent kapitalizacije utvrđuje se dijeljenjem iznosa relevantnog nepodmirenog kontroliranog duga s iznosom kapitala koji odgovara udjelu izravnog ili neizravnog sudjelovanja ove strane organizacije u odobrenom (dioničkom) kapitalu (fondu) Ruska organizacija, i dijeljenje rezultata s tri (za banke i organizacije koje se bave poslovima leasinga - s dvanaest i pol).
Rashodi poreza na dobit uključuju iznos granične kamate na kontrolirani dug, ali ne više od stvarno obračunate kamate. Pozitivna razlika između obračunate kamate i granične kamate izjednačava se za porezne svrhe s dividendama koje se isplaćuju stranoj organizaciji (odnosno oporezuju se kao dividende).
Primjer
Strana organizacija izdala je zajam ruskoj organizaciji u iznosu od 1 milijun eura. Strana organizacija posjeduje 30% dionica ruske organizacije. Temeljni kapital na kraju izvještajnog razdoblja ruske organizacije - 400 tisuća rubalja (10 tisuća eura). Iznos obračunate kamate je 100 tisuća rubalja.
Budući da strana organizacija izravno posjeduje više od 25% temeljnog kapitala, kreditni dug se kontrolira.
Iznos kredita je više od 3 puta veći od iznosa vlasničkog kapitala, te sukladno tome postoji obveza obračuna granične kamate.
Ako je iznos granične kamate, na primjer, 30 tisuća rubalja, to znači da se samo 30 tisuća rubalja može priznati za rashode poreza na dohodak, a preostalih 70 tisuća rubalja kamata treba oporezovati kao dividende.
Komentar
Dzhaarbekov Stanislav, porezni savjetnik, pravnik. Web stranica: Taxd.ruPravila koja se razmatraju za izračun granične kamate imaju za cilj spriječiti strane tvrtke da koriste financiranje korištenjem tanke kapitalizacije (- eng. tanka kapitalizacija) - zamjenom isplate dividende otplatom kamata na kredite. Činjenica je da isplata dividendi u rusku blagajnu donosi više prihoda od plaćanja kredita. Dakle, ako ruska tvrtka plaća dividende u korist strane tvrtke, tada prvo plaća porez na dohodak na iznos dobiti, a zatim plaća porez na dividende (porezna stopa ovisi o sporazumima između Rusije i strane države). Ako ruska organizacija plaća kamate na zajam stranoj organizaciji, tada se ta kamata priznaje kao trošak, smanjujući oporezivu dobit. Same kamate, prema većini ugovora o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja, oporezuju se u stranoj zemlji.
Zato porezni zakon ima pravilo da ako dug znatno premašuje iznos temeljnog kapitala, tada se dio kamate na kredit može reklasificirati u dividende. Mnoge zemlje imaju slična pravila.
Primjer
Strana tvrtka planira uložiti 100 milijuna rubalja u rusku tvrtku.
opcija 1
Strana tvrtka može uložiti 100 milijuna rubalja u temeljni kapital ruske tvrtke. U tom će slučaju ruska tvrtka platiti porez na dobit (općenito 20%) od dobiti primljene u Rusiji i isplatiti dividende stranoj tvrtki iz neto dobiti. Prilikom isplate dividende stranoj tvrtki zadržava se porez od 15%, ali se može smanjiti ako Rusija ima valjanu dividendu sa stranom državom.
Opcija 2
Strana tvrtka može izdati zajam u iznosu od 100 milijuna rubalja ruskoj tvrtki (stvaranje tvrtke s ovlaštenim kapitalom od 10 tisuća rubalja). U tom slučaju iznos kamate plaćene stranoj organizaciji umanjit će poreznu osnovicu za porez na dohodak. Ako strana država s Rusijom ne zadrži porez pri plaćanju kamata (kako je predviđeno mnogim sporazumima), tada ruski proračun neće dobiti gotovo ništa od stranih ulaganja.
Primjena pravila tankih (tankih) velikih slova
Od 01.01.2017., nepodmireni dug poreznog obveznika - ruske organizacije za sljedeće dužničke obveze ovog poreznog obveznika (FEDERALNI ZAKON od 15. veljače 2016. br. 25-FZ) priznaje se kao kontrolirani dug:
1) za dužničku obvezu prema stranoj osobi koja je povezana osoba poreznog obveznika - ruske organizacije u skladu s podstavkom 1, 2 ili 9 stavka 2 članka 105.1 Poreznog zakona Ruske Federacije *, ako je takva strana osoba izravno ili neizravno sudjeluje u poreznom obvezniku - ruskoj organizaciji (stav 1. stavak 2. članka 269. Poreznog zakona Ruske Federacije).
* str. 1 p. 2 čl. 105.1 Poreznog zakona RF organizacije ako jedna organizacija izravno i (ili) neizravno sudjeluje u drugoj organizaciji i udio takvog sudjelovanja je veći od 25 posto;
str. 2 str. 2 čl. 105.1 Poreznog zakona Ruske Federacije pojedinac i organizacija ako takav pojedinac izravno i (ili) neizravno sudjeluje u takvoj organizaciji i udio takvog sudjelovanja je veći od 25 posto;
str. 9 str. 2 čl. 105.1 Poreznog zakona Ruske Federacije organizacija i (ili) pojedinaca ako je udio izravnog sudjelovanja svake prethodne osobe u svakoj sljedećoj organizaciji veći od 50 posto;
2) za dužničku obvezu prema osobi priznatoj u skladu s podstavkom 1., 2., 3. ili 9. stavka 2. članka 105.1. Poreznog zakona Ruske Federacije kao međuovisna osoba strane osobe navedene u stavku 1. (podstav 2. stavka 2. članka 269. Poreznog zakona Ruske Federacije);
3) za dužničku obvezu prema kojoj strani subjekt naveden u klauzuli 1 i (ili) s njim povezani subjekt naveden u klauzuli 2 djeluju kao jamac, jamac ili se na drugi način obvezuju osigurati ispunjenje ove dužničke obveze poreznog obveznika - ruske organizacije (članak 3. stavak 2. članka 269. Poreznog zakona Ruske Federacije).
Stavci 7. - 12. članka 269. Poreznog zakona Ruske Federacije definiraju posebne slučajeve kada dug nije priznat kao kontroliran.
Istodobno, navodi se pravilo da sud može priznati kao kontrolirani dug nepodmireni dug poreznog obveznika - ruske organizacije po dužničkim obvezama koje nisu formalno priznate kao kontrolirane (znakovi su navedeni u stavku 2. članka 269. Porezne uprave). Kodeksa Ruske Federacije), ako se utvrdi da su krajnji cilj plaćanja takvih dužničkih obveza plaćanja organizacijama navedenim u podstavcima 1. i 2. stavka 2. članka 269. Poreznog zakona Ruske Federacije. (članak 13., članak 269. Poreznog zakona Ruske Federacije).
Do 01.01.2017. - Zahtjev za obračun maksimalne kamate nastaje ako su ispunjeni sljedeći uvjeti:
Prvi uvjet
Ako dug zadovoljava bilo koji od sljedećih uvjeta, tada se naziva kontrolirani dug stranoj organizaciji:
Ruska organizacija ima nepodmireni dug po dužničkoj obvezi:
1) stranoj organizaciji koja izravno ili neizravno posjeduje više od 20 posto ovlaštenog (dioničkog) kapitala (fonda) ove ruske organizacije;
Primjer
Strana tvrtka posjeduje 30% temeljnog kapitala ruske organizacije.
Dug prema dužničkoj obvezi ruske organizacije prema stranoj tvrtki priznat će se kao kontrolirani.
Primjer
Strana tvrtka posjeduje 70% temeljnog kapitala ruske organizacije Alfa. Ruska organizacija Alpha posjeduje 60% temeljnog kapitala ruske organizacije Beta. Dug po dužničkoj obvezi ruske organizacije Beta prema stranoj tvrtki bit će priznat kao kontroliran, budući da je udio neizravnog sudjelovanja strane organizacije u ruskoj organizaciji Beta iznosi 42% (70% * 60%).
Ispred Ruska organizacija priznata u skladu sa zakonodavstvom Ruske Federacije navedena strana organizacija;
Primjer
Strana tvrtka posjeduje 90% temeljnog kapitala ruske organizacije Alpha i 40% ovlaštenog kapitala ruske organizacije Beta. Ako ruska tvrtka Alfa da zajam ruskoj organizaciji Beta, tada će dug biti priznat kao kontroliran.
Za dužničku obvezu u odnosu na koju takvo povezano društvo i (ili) izravno ova strana organizacija djeluje kao jamstvo, jamac ili se na drugi način obvezuje osigurati ispunjenje dužničke obveze ruske organizacije.
Primjer
Ruska tvrtka Alfa, u 30-postotnom vlasništvu strane tvrtke, dobila je kredit od banke. Kao jamac za kredit bila je ruska organizacija Beta, povezana sa stranom organizacijom.
Dug zajma se priznaje kao kontroliran.
Drugi uvjet
Ako je iznos kontroliranog duga prema inozemnoj organizaciji više od 3 puta (za banke, kao i za organizacije koje se bave isključivo poslovima leasinga - više od 12,5 puta) veći od razlike između iznosa imovine i iznosa obveza porezni obveznik - ruska organizacija (vlastiti kapital) na zadnji dan izvještajnog (poreznog) razdoblja.
Prilikom utvrđivanja visine temeljnog kapitala, iznosi dužničkih obveza u obliku dugova za poreze i naknade, uključujući tekući dug za plaćanje poreza i pristojbi, iznose odgoda, rata i poreznog kredita na ulaganja (čl. 2. čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije) ne uzimaju se u obzir.
Vlasnički kapital, za potrebe primjene pravila tanke kapitalizacije, određuje se po formuli:
SC \u003d A - O + H
SC - temeljni kapital zadnji datum izvještajnog (poreznog) razdoblja
A - imovina organizacije na zadnji dan izvještajnog (poreznog) razdoblja (može se utvrditi prema podacima bilance - redak "Bilanca");
O - obveze organizacije za zadnji dan izvještajnog (poreznog) razdoblja (može se utvrditi prema podacima bilance - iznos kratkoročnih i dugoročnih obveza);
H - porezne obveze organizacije na zadnji dan izvještajnog (poreznog) razdoblja.
Treba napomenuti da se dug za doprinose za obvezno mirovinsko osiguranje ne odnosi na dug za poreze i naknade (klauzula 2. Dopisa Ministarstva financija Rusije od 23.1.2007. N 03-03-06 / 1/23, Dopis Ministarstva financija Rusije od 07.03.2013 N 03 -03-06/1/6908). Sukladno tome, dug po premijama osiguranja za obvezno mirovinsko osiguranje organizacija treba uzeti u obzir pri određivanju iznosa kapitala.
Bit pravila tankih velikih slova:
Rezultat primjene pravila tankih velikih slova je sljedeći:
1) Troškovi uključuju graničnu kamatu na kontrolirani dug, izračunatu izračunom, prema niže navedenim pravilima, ali ne više od stvarno obračunate kamate (članak 3. članka 269. Poreznog zakona Ruske Federacije).
2) Pozitivna razlika između obračunate kamate i granične kamate izjednačava se za porezne svrhe s dividendama isplaćenim stranoj organizaciji u odnosu na koju postoji kontrolirani dug (članak 4. članka 269. Poreznog zakona Ruske Federacije).
Granična kamata se izračunava po formuli:
PP - granična kamata za izvještajno (porezno) razdoblje
P - iznos kamate koje je porezni obveznik obračunao u izvještajnom (poreznom) razdoblju.
Omjer kapitalizacije izračunava se po formuli:
KK \u003d (NKZ: SK * DU): K
CC - omjer kapitalizacije izračunat na zadnji izvještajni datum odgovarajućeg izvještajnog (poreznog) razdoblja.
NKZ - nepodmireni kontrolirani dug na zadnji izvještajni datum odgovarajućeg izvještajnog (poreznog) razdoblja.
SC - kapital na zadnji izvještajni datum relevantnog izvještajnog (poreznog) razdoblja;
DU - udio izravnog ili neizravnog sudjelovanja strane organizacije u ovlaštenom (dioničkom) kapitalu (fondu) ruske organizacije
K - 3, a za banke i organizacije koje se bave poslovima leasinga - 12.5.
Primjer
Strana tvrtka posjeduje 100% temeljnog kapitala ruske organizacije Alfa. Ruska organizacija je 1. siječnja dobila zajam od strane organizacije u iznosu od 100 milijuna rubalja uz 6% godišnje.
Od 31. ožujka, na datum izvještavanja, dug po zajmu iznosi 100 milijuna rubalja, bez kamata. Temeljni kapital ruske organizacije na ovaj datum iznosi 1 milijun rubalja.
Iznos obračunate kamate na zajam za razdoblje od 1. siječnja do 31. ožujka iznosio je 1,5 milijuna rubalja.
1) Utvrđujemo postojanje uvjeta za primjenu pravila tankih velikih slova:
Uvjet 1 – ispunjen:
Ruska organizacija ima nepodmireni dug prema dužničkoj obvezi prema međuovisna strana organizacija.
Uvjet 2 - ispunjen:
Iznos kontroliranog duga (100 milijuna rubalja) više je od 3 puta veći od temeljnog kapitala (1 milijun rubalja) Alpha organizacije na zadnji dan izvještajnog (poreznog) razdoblja.
2) Izračunajte graničnu kamatu
Granična kamata za 1. tromjesečje \u003d 1,5 milijuna: 33,33 \u003d 45 tisuća rubalja.
Sukladno tome, iznos kamata u iznosu od 45 tisuća rubalja uključen je u rashod poreza na dobit. Iznos koji prelazi ovaj limit ne priznaje se kao rashod i oporezuje se kao dividende.
Organizacija koja se bavi poslovima leasinga
Pravila tanke kapitalizacije (članak 269. Poreznog zakona Ruske Federacije - Porezni zakon Ruske Federacije) određuju da se pravila oporezivanja koja su nepovoljna za porezne obveznike primjenjuju ako je iznos kontroliranog duga poreznog obveznika veći od 3 puta (za banke i organizacije). koji se bavi poslovima leasinga - više od 12, 5 puta) premašuje razliku između iznosa imovine i iznosa obveza ovog poreznog obveznika (članak 3. članka 269. Poreznog zakona Ruske Federacije).
Izraz "organizacija koja se bavi poslovima leasinga" uveden je od 1. siječnja 2017. FEDERALNIM ZAKONOM od 15. veljače 2016. br. 25-FZ "O izmjenama i dopunama članka 269. drugog dijela Poreznog zakona Ruske Federacije u pogledu definicija pojma kontroliranog duga" te je u tekstu sadržan stavak 3. čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije:
"leasing društvo, priznaje se organizacija u kojoj se u izvještajnom (poreznom) razdoblju, na zadnji dan kojeg se utvrđuje maksimalni iznos kamata koje se uključuju u rashode, prihod od obavljanja djelatnosti leasinga, uzet u obzir pri utvrđivanju porezna osnovica u skladu s ovom glavom, je najmanje 90 posto svih dohodaka koji se uzimaju u obzir pri utvrđivanju porezne osnovice u skladu s ovom glavom za navedeno izvještajno (porezno) razdoblje.
Primjena međunarodnih ugovora
Valja napomenuti da do kraja 2011. ograničenje visine kamata na kontrolirani dug praktički nije funkcioniralo ako je ugovor o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja bio sklopljen sa stranom zemljom partnerom u transakciji, Rusijom. Porezni obveznici su to ograničenje osporili na sudu, jer takvi ugovori obično uspostavljaju pravilo o nediskriminaciji stranih tvrtki, a sudovi su priznali pravila o kontroliranom dugu (priznavanje samo dijela kamata kao rashoda) težim stranom kapitalu od režim poreza na kamate za ruske organizacije.
Na primjer, donesene su presude u korist poreznih obveznika:
Švicarska - Uredba FAS-a ZSO od 11.03.2011. u predmetu br. A27-7455/2010.
Nizozemska - UREDBA FAS-a SJEVEROZAPADNOG OKRUGA od 04.09.2007. u predmetu N A56-19578 / 2006.
Njemačka - REZOLUCIJA FAS-a MOSKOVSKOG OKRUGA od 25.07.2005., 20.07.2005. N KA-A40 / 6616-05
Cipar - Uredba Federalne antimonopolske službe Moskovskog okruga od 28. srpnja 2010. N KA-A40 / 7751-10 u slučaju N A40-99240 / 09-142-705
No, krajem 2011. godine u predmetu N A27-7455/2010 izdana je Rezolucija Predsjedništva Vrhovnog arbitražnog suda Ruske Federacije od 15. studenog 2011. N 8654/11, koja je promijenila sudsku praksu po ovom pitanju. Prema Vrhovnom arbitražnom sudu Ruske Federacije, ograničavanje iznosa kamata na kontrolirani dug nije u suprotnosti s normama međunarodnih sporazuma koji predviđaju poseban režim usklađivanja dobiti za povezana poduzeća. Sukladno tome, pravila stavka 2. čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije primjenjuju se čak i ako Rusija ima sporazum o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja sa stranim zemljama, s organizacijama s kojima se sklapa transakcija ruskog poreznog obveznika.
Plaćanje kamata na kontrolirani dug ruske organizacije
Moguća je situacija kada ruska organizacija plaća kamate na dužničku obvezu ne stranoj, već ruskoj organizaciji (na primjer, podružnici strane). U tom slučaju iznos kamata koji prelazi granični iznos nije uključen u troškove. Je li potrebno odbiti porez na te granične kamate prilikom isplate dohotka?
Ministarstvo financija Ruske Federacije u dopisima od 23. prosinca 2013. br. 03-08-05 / 56706 od 11. prosinca 2013. br. 03-03-06 / 1 / 54311 od 27. studenog 2013. br. 03-08-05 / 51219 od 21. lipnja 2013. br. 03-08-05/23521, br. 03-08-05 od 10.11.2010., broj 03-08-05 od 24.12.2009. izvor prihoda u ovom slučaju nije predviđen Zakonikom.
Primjer iz arbitražne prakse
Primanje zajma od sestrinske strane organizacije može dovesti do primjene pravila male kapitalizacije (članak 2. članka 269. Poreznog zakona Ruske Federacije).
Ruska organizacija primila je zajam od strane organizacije koja nije posjedovala više od 20% temeljnog kapitala ove ruske organizacije, ali joj je bila sestrinska tvrtka (ista strana tvrtka posjedovala je značajne udjele odobrenog kapitala oba ruska organizacija zajmoprimca i strana organizacija zajmodavca).
Formalno, ova situacija ne potpada pod pravila male kapitalizacije. No, sudstvo je smatralo da primjena st. 2. čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije u smislu ograničavanja iznosa kamate maksimalnom kamatom je točna.
Argumenti u korist poreznog tijela temeljili su se na činjenici da je zajam izdan na temelju Grupnog ugovora o sufinanciranju poduzeća. Uvidom u dostavljenu dokumentaciju, sudovi su došli do zaključka da se matična strana organizacija u navedenom ugovoru obvezala financirati aktivnosti ruske tvrtke preko svoje podružnice inozemne organizacije.
Dekret Federalne antimonopolske službe Moskovskog okruga od 27. veljače 2012. u predmetu br. A40-1164/11-99-7 (Odluka Vrhovnog arbitražnog suda Ruske Federacije od 21. lipnja 2012. br. VAC-7104/ 12 odbio je proslijediti predmet Predsjedništvu Vrhovnog arbitražnog suda Ruske Federacije radi nadzora).
Važna presuda
Pravila p. 2-4 čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije primjenjuju se bez obzira na okolnosti pod jednim ili više ugovora o zajmu u izvještajnom (poreznom) razdoblju, te su obveze nastale.
Rezolucija predsjedništva Vrhovnog arbitražnog suda Ruske Federacije od 1. travnja 2008. N 15318/07 u predmetu N A26-8439/2006-217
Važna presuda
Potrebno je posljednjeg dana svakog izvještajnog razdoblja utvrditi iznos duga, imovine i obveza organizacije, temeljnog kapitala i udjela u temeljnom kapitalu. Ne daje se zbrajanje ovih pokazatelja na temelju rezultata za pola godine, devet mjeseci i godinu dana (na obračunskoj osnovi).
Članak 269
(tekst stavaka 2-13)
2. Za potrebe ovog članka, nepodmireni dug poreznog obveznika koji je ruska organizacija za sljedeće dužničke obveze ovog poreznog obveznika priznaje se kao kontrolirani dug (osim ako ovim člankom nije drugačije određeno):
1) za dužničku obvezu prema stranoj osobi koja je povezana osoba poreznog obveznika - ruske organizacije u skladu s podstavkom 1, 2 ili 9 stavka 2 članka 105.1 ovog zakonika, ako takva strana osoba izravno ili neizravno sudjeluje u poreznom obvezniku - ruska organizacija navedena u stavku 1. ovog stavka;
2) za dužničku obvezu prema osobi priznatoj u skladu s podstavkom 1., 2., 3. ili 9. stavka 2. članka 105.1. ovoga zakonika kao međuovisna osoba stranog subjekta iz stavka 1. ovoga stavka, osim ako je drugačije određeno stavak 8. ovog članka;
3) po dužničkoj obvezi po kojoj strani subjekt iz podstavka 1. ovoga stavka i (ili) njegova međuovisna osoba iz podstavka 2. ovoga stavka djeluju kao jamstvo, jamac ili se na drugi način obvezuju osigurati ispunjenje ove dužničke obveze porezni obveznik - ruska organizacija, osim ako nije drugačije propisano stavkom 9. ovog članka.
(Članak 2. izmijenjen Saveznim zakonom br. 25-FZ od 15. veljače 2016.)
3. Ako je iznos kontroliranog duga poreznog obveznika više od 3 puta (za banke i organizacije koje se bave poslovima leasinga - više od 12,5 puta) veći od razlike između iznosa imovine i iznosa obveza ovog poreznog obveznika (u daljnjem tekstu ovog članka - vlastiti kapital) od posljednjeg dana izvještajnog (poreznog) razdoblja, pri utvrđivanju maksimalnog iznosa kamata koje se uključuju u rashode ovog poreznog obveznika, primjenjuju se pravila utvrđena st. 4.-6. . Prilikom utvrđivanja visine kontroliranog duga poreznog obveznika u smislu ovoga članka, uzimaju se u obzir iznosi kontroliranog duga koji proizlaze iz svih obveza ovog poreznog obveznika iz stavka 2. ovoga članka, u zbroju.
Organizacijom koja se bavi poslovima leasinga, u smislu ovog članka, priznaje se organizacija za koju se u izvještajnom (poreznom) razdoblju, na zadnji dan kojeg se utvrđuje maksimalni iznos kamata koje se uključuju u rashode, prihod od poslovi leasinga koji se uzimaju u obzir pri utvrđivanju porezne osnovice u skladu s ovim poglavljem, čine najmanje 90 posto svih prihoda uzetih u obzir pri utvrđivanju porezne osnovice u skladu s ovim poglavljem za navedeno izvještajno (porezno) razdoblje.
(Članak 3. izmijenjen Saveznim zakonom br. 25-FZ od 15. veljače 2016.)
4. Maksimalni iznos kamata koji se uključuje u rashode kontroliranog duga porezni obveznik obračunava na zadnji dan svakog izvještajnog (poreznog) razdoblja dijeljenjem iznosa kamata koje je taj porezni obveznik obračunao u svakom izvještajnom (poreznom) razdoblju na kontrolirano dug prema koeficijentu kapitalizacije izračunatom na zadnji izvještajni datum relevantnog izvještajnog (poreznog) razdoblja. Istodobno, u slučaju promjene koeficijenta kapitalizacije u sljedećem izvještajnom razdoblju ili nakon rezultata poreznog razdoblja u odnosu na prethodna izvještajna razdoblja, maksimalni iznos kamata koji se uključuje u rashode kontroliranog duga za prethodno razdoblje izvještajno razdoblje nije podložno promjenama.
Za potrebe ovog članka, koeficijent kapitalizacije utvrđuje se tako da se iznos relevantnog nepodmirenog kontroliranog duga podijeli s iznosom kapitala koji odgovara udjelu sudjelovanja povezanog stranog subjekta iz podstavka 1. stavka 2. ovoga članka u Ruska organizacija i dijeljenje rezultata s 3 (za banke i organizacije koje se bave poslovima leasinga - s 12,5).
Prilikom utvrđivanja visine vlasničkog kapitala ne uzimaju se u obzir iznosi dužničkih obveza u obliku dugovanja po osnovu poreza i naknada, uključujući tekući dug za plaćanje poreza i naknada, iznose odgoda, rata i poreznog kredita na ulaganja.
(Članak 4. izmijenjen Saveznim zakonom br. 25-FZ od 15. veljače 2016.)
5. Rashodi uključuju kamate na kontrolirani dug u iznosu koji ne prelazi najviši iznos kamata koji se uključuje u rashode obračunate u skladu sa stavkom 4. ovoga članka, ali najviše od stvarno obračunate kamate.
Istodobno, pravila utvrđena stavkom 4. ovog članka ne primjenjuju se na kamate na posuđena sredstva ako se nepodmireni dug po predmetnoj dužničkoj obvezi ne kontrolira.
(Članak 5. uveden je Saveznim zakonom br. 25-FZ od 15. veljače 2016.)
6. Pozitivna razlika između obračunate kamate i granične kamate obračunate u skladu sa stavkom 4. ovoga članka izjednačava se za porezne svrhe s dividendama koje se isplaćuju stranoj osobi iz stavka 2. podstavka 1. ovoga članka i oporezuju se u skladu s stavak drugi stavka 3. članka 224. ili stavak 3. članka 284. ovoga zakonika.
(Članak 6. uveden je Saveznim zakonom br. 25-FZ od 15. veljače 2016.)
7. Nepodmireni dug po dužničkoj obvezi ne priznaje se kao kontrolirani dug za poreznog obveznika - rusku organizaciju, ako obračun i zadržavanje iznosa poreza na prihod od kamata inozemne organizacije plaćen na takvu dužničku obvezu ne izvrši porezni zastupnik u skladu s podstavkom 8. stavka 2. članka 310. ovoga zakonika.
(Članak 7. uveden je Saveznim zakonom br. 25-FZ od 15. veljače 2016.)
7.1. Nepodmireni dug po dužničkoj obvezi ne priznaje se kao kontrolirani dug za poreznog obveznika - rusku organizaciju, ako su istovremeno ispunjeni sljedeći uvjeti:
sredstva koja čine navedeni nepodmireni dug koriste se isključivo za financiranje investicijskog projekta koji provodi porezni obveznik na teritoriju Ruske Federacije;
uvjeti sporazuma, u skladu s kojima je nastala dužnička obveza navedena u ovom stavku, predviđaju početak otplate iznosa nepodmirenog duga po takvoj dužničkoj obvezi ne prije pet godina od njezina nastanka;
ukupan udio izravnog i neizravnog sudjelovanja povezanog stranog subjekta navedenog u podstavku 1. stavka 2. ovoga članka u ruskoj organizaciji ne prelazi 35 posto;
mjesto registracije (mjesto poreznog prebivališta) osobe prema kojoj je nastala dužnička obveza je strana država s kojom je sklopljen sporazum (ugovor, konvencija) o izbjegavanju dvostrukog oporezivanja.
Za potrebe ovog stavka, investicijski projekt je stvaranje na teritoriju Ruske Federacije novog proizvodnog kompleksa za proizvodnju robe i (ili) pružanje usluga. Proizvodni kompleks se priznaje kao nov ako je pušten u rad nakon 1. siječnja 2019. godine, a ranije nije bio u funkciji.
U slučaju neispunjenja jednog od uvjeta utvrđenih ovim stavkom, odredbe ovog članka primjenjuju se na nepodmireni dug po dužničkoj obvezi iz ovog stavka, bez obzira na odredbe ovog stavka, od dana nastanka. odgovarajuće dužničke obveze.
(Članak 7.1 uveden je Saveznim zakonom br. 199-FZ od 19. srpnja 2018.)
8. Nepodmireni dug naveden u podstavku 2. stavka 2. ovog članka neće se priznati kao kontrolirani dug za poreznog obveznika - rusku organizaciju, ako su istovremeno ispunjeni sljedeći uvjeti (uzimajući u obzir specifičnosti utvrđene stavkom 11. ovog članka ):
1) nastala je dužnička obveza pred ruskom organizacijom ili pojedincem koji su, u skladu s ovim Kodeksom, porezni rezidenti Ruske Federacije tijekom cijelog izvještajnog (poreznog) razdoblja i priznati su kao međuovisne osobe stranog subjekta navedenog u podstavku 1. stavka 2. ovoga članka, na temelju podstavka 1., 2., 3. ili 9. stavka 2. članka 105.1.
2) ruska organizacija ili pojedinac prema kojemu je nastala dužnička obveza tijekom izvještajnog (poreznog) razdoblja nema nepodmireni dug po usporedivim dužničkim obvezama prema stranoj osobi navedenoj u podstavcima 1. i (ili) 2. stavka 2. ovog članka.
(Članak 8. uveden je Saveznim zakonom br. 25-FZ od 15. veljače 2016.)
9. Nepodmireni dug naveden u podstavku 3. stavka 2. ovog članka neće se priznati kao kontrolirani dug za poreznog obveznika - rusku organizaciju, ako su istovremeno ispunjeni sljedeći uvjeti:
1) nastala je dužnička obveza prema organizaciji koja je banka (uključujući organizacije priznate kao banke u skladu sa zakonima stranih država) ili razvojna banka - državna korporacija koja nije priznata kao povezana lica i s poreznim obveznikom - a ruska organizacija, te s osobama koje djeluju kao jamac, jamac ili su na drugi način obvezni ispuniti dužničku obvezu poreznog obveznika;
(izmijenjen i dopunjen Saveznim zakonom br. 466-FZ od 29. prosinca 2017.)
2) od trenutka nastanka dužničke obveze poreznog obveznika nije došlo do prestanka (ispunjenja) navedene dužničke obveze, kako u pogledu visine glavnog duga tako i u pogledu plaćanja kamata od strane strane osobe navedene u podstavka 1. stavka 2. ovoga članka, i (ili) njegova međuovisna osoba iz stavka 2. podstavka 2. ovoga članka, koja djeluje kao jamac, jamac ili se na drugi način obvezuje osigurati ispunjenje navedene dužničke obveze.
(Članak 9. uveden je Saveznim zakonom br. 25-FZ od 15. veljače 2016.)
10. Nepodmireni dug po dužničkoj obvezi ne priznaje se kao kontrolirani dug iz razloga utvrđenih stavcima 8. i 9. ovog članka, uz pisanu potvrdu o ispunjenosti uvjeta utvrđenih navedenim stavcima, koju dostavi vjerovnik pod dužnička obveza poreznog obveznika – ruske organizacije.
(Članak 10. uveden je Saveznim zakonom br. 25-FZ od 15. veljače 2016.)
11. Utvrđivanje usporedivosti dužničkih obveza u smislu podstavka 2. stavka 8. ovoga članka provodi se uzimajući u obzir sljedeće značajke:
1) za utvrđivanje usporedivosti dužničkih obveza uzima se u obzir ukupan iznos tih obveza i razdoblje na koje su odobrene;
2) ako postoji više dužničkih obveza po poslovima zaključenim sa stranom osobom iz stavka 1. i (ili) 2. stavka 2. ovoga članka, za utvrđivanje ukupnog iznosa dužničkih obveza u smislu stavka 1. ovoga stavka, iznosi takvih obveza se zbrajaju;
3) ako se valuta dužničke obveze prema stranoj osobi iz stavka 1. i (ili) 2. stavka 2. ovoga članka razlikuje od valute dužničke obveze s kojom se vrši usporedba, dužničke obveze svode se na jedinstvenu valutu. po stopi koju je utvrdila Središnja banka Ruske Federacije na datum nastanka dužničke obveze prema vjerovniku;
4) u slučaju da razdoblje na koje je dužnička obveza dodijeljena poreznom obvezniku - ruskoj organizaciji ne prelazi razdoblje za koje nepodmireni dug po dužničkoj obvezi prema stranoj osobi navedenoj u podstavcima 1. i (ili) 2. stavka 2. ovoga članka, takva se razdoblja smatraju usporedivim.
(Članak 11. uveden je Saveznim zakonom br. 25-FZ od 15. veljače 2016.)
12. Ako uvjet utvrđen podstavkom 2. stavka 8. ovoga članka nije ispunjen, nepodmireni dug naveden u podstavku 2. stavka 2. ovoga članka priznaje se poreznom obvezniku - ruskoj organizaciji kao kontrolirani dug u iznosu koji ne prelazi iznos nepodmirenog duga po usporedivoj dužničkoj obvezi iz stavka 8. podstavka 2. ovoga članka.
(Članak 12. uveden je Saveznim zakonom br. 25-FZ od 15. veljače 2016.)
13. Sud može priznati kao kontrolirani dug nepodmireni dug poreznog obveznika - ruske organizacije za dužničke obveze koje nisu navedene u stavku 2. ovog članka, ako se utvrdi da su krajnja svrha plaćanja po takvim dužničkim obvezama plaćanja navedenim organizacijama u podstavcima 1. i 2. stavka 2. ovoga članka.
(Članak 13. uveden je Saveznim zakonom br. 25-FZ od 15. veljače 2016.)
Izraz je uveden 1. siječnja 2002. godine u vezi sa stupanjem na snagu poglavlja 25 "Porez na dobit" Poreznog zakona Ruske Federacije saveznim zakonom br. 110-FZ od 6. kolovoza 2001. (članak 13.).
Komentar saveznog zakona br. 25-FZ od 15. veljače 2016.
Komentirani zakon (u daljnjem tekstu Federalni zakon br. 25-FZ) uključuje tri članka. Članak 2. donosi male dodatke na uvjete pod kojima se dug ne priznaje kao kontroliran u 2016. godini. Ove promjene su male i ne trebaju naše komentare.
Razgovarajmo o umjetnosti. 1 Federalnog zakona br. 25-FZ, koji će stupiti na snagu 01.01.2017. Posvećena je pravilima "tanke velike pisaće". Za čitatelje koji su novi u ovom pojmu, objasnit ćemo njegovo značenje. Prema Suvremenom ekonomskom rječniku, riječ je o obliku kapitalizacije poduzeća u kojem se njegov kapital sastoji od malog broja dionica i, sa stajališta porezne uprave, prevelikog broja obveznica.
Drugim riječima, ovo je vrlo čest način porezne optimizacije u cijelom svijetu. Kako to funkcionira u našoj zemlji? Strana tvrtka koja izravno ili neizravno posjeduje značajan udio u odobrenom kapitalu ruske organizacije izdaje zajam potonjoj (obično vrlo impresivan iznos u usporedbi s veličinom odobrenog kapitala). Prednosti za obje strane su očite. Zajmoprimac bilježi kamate na dug kao rashod koji umanjuje osnovicu poreza na dohodak. Zajmodavac prima kamate tijekom godine, ovisno o uvjetima ugovora (a da je uložio u dionice, morao bi platiti porez na primljene dividende).
U cijelom svijetu zakonodavci se trude zadržati takvu optimizaciju u okviru nekih mjera. Ruski porezni zakon također predviđa određena ograničenja. Dakle, u čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije, koji regulira specifičnosti razvrstavanja kamata na dužničke obveze kao rashoda, dan je koncept "kontroliranog duga". Kamate na takva dugovanja obračunavaju se prema posebnim pravilima. U dosadašnjoj verziji sadržani su u stavcima 2. - 4., a od 2017. godine bit će navedeni u stavcima 2. - 13. ovoga članka.
Gledajući unaprijed, napominjemo da je sam postupak obračuna visine kontroliranog duga, kao i maksimalnog iznosa kamata na njega uključenih u rashode, ostao isti. Izmjene su utjecale i na definiranje samog pojma, koje je postalo znatno šire, što će značajno povećati krug poreznih obveznika čije će dužničke obveze poprimiti karakter kontroliranog duga. Pripremite se za ove promjene i naš komentar će vam pomoći.
Dakle, od 2017. godine dug će se priznati kao kontroliran dužničkom obvezom:
Ako je dug nastao prije IL
Prema paragrafima. 1 p. 2 čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije, kontrolirani dug RON-a bit će priznat kao nepodmireni dug prema dužničkoj obvezi prema IL-u, koji je međuovisna osoba u odnosu na RON u skladu sa stavcima. 1., 2. ili 9. st. 2. čl. 105.1 Poreznog zakona Ruske Federacije, ako takav laboratorij za ispitivanje izravno ili neizravno sudjeluje u navedenom RON-u.
Prema stavku 2. čl. 105.1 Poreznog zakona Ruske Federacije priznaju se međuovisne osobe, posebno:
- organizacije u slučaju da jedna organizacija izravno i (ili) neizravno sudjeluje u drugoj organizaciji i udio takvog sudjelovanja je veći od 25% (klauzula 1.);
- i organizacija u slučaju da pojedinac izravno i (ili) neizravno sudjeluje u organizaciji i udio takvog sudjelovanja iznosi više od 25% (klauzula 2).
Postupak utvrđivanja udjela sudjelovanja jedne organizacije u drugoj propisan je čl. 105.2 Poreznog zakona Ruske Federacije. Kako proizlazi iz stavka 2. ove norme, dionice izravna uključenost osobe u organizaciji, priznaje se udio dionica s pravom glasa (udjela u temeljnom kapitalu) ove organizacije koji toj osobi izravno pripadaju. Na primjer, ako organizacija "A" posjeduje 30% odobrenog kapitala organizacije "B", tada "A" izravno sudjeluje u "B". Zbog činjenice da veličina udjela prelazi 25%, ove osobe su prepoznate kao međuovisne.
Postupak za obračun udjela neizravno sudjelovanje osoba u organizaciji dat je u stavku 3. čl. 105.2 Poreznog zakona Ruske Federacije. Pogledajmo njegovu bit na primjeru.
Primjer 1
Strana organizacija Grand Ltd sklopila je ugovor o zajmu sa Stroyservis LLC.
U isto vrijeme, Grand Ltd posjeduje:
- 60% temeljnog kapitala Alfa doo, koji posjeduje 25% temeljnog kapitala Stroyservis doo;
- 55% temeljnog kapitala Beta doo, koji posjeduje 20% temeljnog kapitala Stroyservis doo.
Udio neizravnog sudjelovanja Grand doo u Stroyservice doo bit će:
- preko Alpha doo - 15% (0,6 x 0,25 x 100%);
- preko Beta doo – 11% (0,55 x 0,2 x 100%).
Ukupni proizvod dionica je 26% (15 + 11).
Dakle, Grand doo neizravno posjeduje 26% temeljnog kapitala Stroyservice doo, pa se za potrebe primjene Poreznog zakona priznaju kao povezana lica temeljem st. 1 p. 2 čl. 105.1 Poreznog zakona Ruske Federacije. Nepodmireni dug prema dužničkoj obvezi tvrtke Stroyservis LLC prema Grand Ltd smatrat će se kontroliranim u smislu čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije.
U skladu sa stavkom 5. čl. 105.2 Poreznog zakona Ruske Federacije, pravila za određivanje izravnog i neizravnog sudjelovanja poduzeća također se primjenjuju pri izračunu udjela udjela pojedinca u organizaciji. Ako Grand Ltd bude zamijenjen stranim državljaninom, g. Smithom, on i Stroyservice LLC bit će međusobno ovisni na temelju stavaka. 2 str. 2 čl. 105.1 Poreznog zakona Ruske Federacije i ako postoji dužnička obveza navedenog RON prema ovom IL-u, nepodmireni dug imat će znakove kontroliranog duga.
U praksi je moguće mnoštvo nizova, koje se moraju uzeti u obzir pri određivanju međuovisnosti. Opis različitih opcija za izravno i neizravno sudjelovanje organizacije u kapitalu dat je, na primjer, u pismu Ministarstva financija Rusije od 21.6.2013. br. 03-01-18 / 23476. U ovom dokumentu možete pronaći različite primjere vlasništva kapitala („prsten“, „križ“) korištenjem svih vrsta matematičkih tehnika (geometrijska progresija, matrica). To sugerira da se porezna tijela po želji mogu nositi s raznim genijalnim shemama.
Razmotrimo još jedan primjer međuovisnosti, naveden u paragrafima. 9 str. 2 čl. 105.1 Poreznog zakona Ruske Federacije. Prema ovom pravilu, organizacije i (ili) pojedinci priznaju se kao međuovisne osobe ako je udio izravnog sudjelovanja svake prethodne osobe u svakoj sljedećoj organizaciji veći od 50%.
Primjer 2
RNF Ltd posjeduje 55% udjela u Gamma LLC, koja posjeduje 60% temeljnog kapitala Delta LLC. Potonji posjeduje 80% temeljnog kapitala Omega LLC.
Svaka će osoba biti međuovisna u odnosu na bilo koju drugu osobu iz lanca na temelju paragrafa. 9 str. 2 čl. 105.1 Poreznog zakona Ruske Federacije. Ako sredstva zajma osigurava RNF Ltd (ili g. Smith) bilo kojem od tri RON-a u lancu (Gamma LLC - Delta LLC - Omega LLC), nepodmireni dug navedenih RON-a smatrat će se kontroliranim.
Ako je dug nastao prema osobi priznatoj kao međuovisna u odnosu na IL
RON može djelovati kao zajmoprimac od osobe koja mu je na prvi pogled autsajder, ali nimalo stranac "strancu" iz prethodnog odjeljka. Drugim riječima, kako slijedi iz st. 2 str. 2 čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije, ako je zajmodavac (nazovimo ga "X") međuovisna osoba u odnosu na IL naveden u stavcima. 1. ove norme, a ta se međuovisnost utvrđuje sukladno st. 1., 2., 3. ili 9. st. 2. čl. 105.1 Poreznog zakona Ruske Federacije, RON dug će se priznati kao kontrolirani.
Ulogu "X" mogu igrati ruske i strane organizacije i pojedinci (IO, IFL, RO, RFL). Istodobno, "X" i RON nisu međusobno ovisni.
Imajte na umu da međuovisnost između osobe "X" i IL nije određena samo pravilima stavaka. 1., 2. ili 9. st. 2. čl. 105.1 Poreznog zakona Ruske Federacije (između RON i IL), ali također u skladu sa st. 3. navedene norme. Navodi da se organizacije priznaju kao povezane osobe ako ista osoba izravno i (ili) neizravno sudjeluje u tim organizacijama, a udio takvog sudjelovanja u svakoj organizaciji je veći od 25%.
Primjer 3
Poslužimo se podacima iz primjera 1. Podsjetimo da tvrtka Grand Ltd neizravno posjeduje 26% temeljnog kapitala Stroyservice doo i te su osobe međuovisne.
30% temeljnog kapitala Grand doo je u vlasništvu XYZ-a, koji također posjeduje 40% temeljnog kapitala WWW-a.
WWW je izdao zajam Stroyservis doo.
U ovom slučaju Grand Ltd i tvrtka WWW bit će prepoznati kao međuovisni zbog činjenice da ista osoba (tvrtka XYZ) izravno sudjeluje u tim organizacijama s udjelom sudjelovanja većim od 25%.
Unatoč činjenici da WWW ne sudjeluje u kapitalu LLC Stroyservisa, nepodmireni dug potonjeg po dužničkoj obvezi smatrat će se kontroliranim.
Iz pravila propisanog u st. 2 str. 2 čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije, postoji iznimka navedena u stavku 8. ovog članka. Nepodmireni dug prema osobi "X" neće se kvalificirati za RON kao pod istodobna ispunjenje sljedeća dva uvjeta:
Ako posljednji od uvjeta nije ispunjen, temeljem stavka 12. čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije, nepodmireni dug prema osobi "X" priznat će se za RON kao kontrolirani dug u iznosu koji ne prelazi iznos nepodmirenog duga prema usporediv dug. Istodobno, utvrđivanje usporedivosti dužničkih obveza (u svrhu primjene stavka 2. stavka 8.) vrši se uzimajući u obzir značajke utvrđene stavkom 11. čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije.
Ako IP ili s njim povezana osoba daje sigurnost za izvršenje obveze
Prema paragrafima. 3 p. 2 čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije, kontrolirani dug će se priznati kao nepodmireni dug u RON po dužničkoj obvezi, za koju je IL naveden u stavcima. 1, i (ili) međuzavisna osoba u odnosu na njega, navedena u st. 2. ovog stavka, djeluje kao jamstvo, jamac ili se na drugi način obvezuje osigurati ispunjenje ove dužničke obveze RON.
Od navedenog pravila postoji iznimka predviđena stavkom 9. čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije. Određuje dva uvjeta pod kojima se dug neće smatrati pod kontrolom RON-a.
Na temelju stavka 10. čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije, nepodmireni dug se ne priznaje kao kontroliran ako postoji pisana potvrda o ispunjavanju uvjeta utvrđenih člancima 8. i 9. povjerilac prema obvezi duga RON.
Ostale inovacije
Uz sve navedeno od iduće godine u čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije pojavit će se dvije norme koje nisu u trenutnoj verziji. Prvo, to je stavak 13. prema kojem se dug može priznati kao kontroliran sudskom odlukom ako se dokaže da su krajnji cilj plaćanja takvih dužničkih obveza plaćanja organizacijama navedenim u st. 1. i 2. st. 2. čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije.
Drugo, radi se o stavku 7. koji kaže da se dug RON neće priznati kao kontroliran ako obračun i zadržavanje iznosa poreza na prihod od kamata IO plaćenog na takvu dužničku obvezu ne izvrši porezni agent u u skladu sa stavcima. 8 str. 2 čl. 310 Poreznog zakona Ruske Federacije.
Sumirajmo gore navedeno.
|
Slučajevi kada se nepodmireni dug RON smatra kontroliranim prema pravilima čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije |
|
|---|---|
|
…vrijedi do 01.01.2017 |
… na snazi od 01.01.2017 |
|
Za dug: – IO koja izravno ili neizravno posjeduje više od 20% temeljnog kapitala RON-a |
Za dug: - prije IL, koji je međuovisna osoba * RON, ako IL izravno ili neizravno sudjeluje u RON |
|
– prije RO, priznat kao podružnica gore navedenog IO |
- pred osobom priznatom kao međuovisna osoba ** gore navedenog IL-a |
|
- u odnosu na koje gore navedene osobe nastupaju kao jamac, jamac |
|
* U skladu sa st. 1., 2. ili 9. st. 2. čl. 105.1 Poreznog zakona Ruske Federacije.
** U skladu sa st. 1., 2., 3. ili 9. st. 2. čl. 105.1 Poreznog zakona Ruske Federacije.
Kao što je vidljivo iz tablice, od 2017. godine značajno će se proširiti krug osoba prema kojima će dužnička obveza koju drži RON imati znakove kontroliranog duga. Sada možemo govoriti o nastanku kontroliranog duga kada obveze nastaju samo prema inozemnoj organizaciji, prema novim pravilima to će se odnositi i na obveze prema stranim osobama, odnosno ne samo prema organizacijama, već i prema pojedincima, čime će se značajno proširiti opseg klauzule 2 čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije.
U sadašnjem tekstu, dug se priznaje ruskoj organizaciji koja je podružnica, što je, kako objašnjava Ministarstvo financija (Dopis br. 03-03-06/1/480 od 11. 07. (ili) pojedinci koji se bave poduzetničkim aktivnostima. Slažem se, prilično nejasna definicija.
Od sljedeće godine bit će moguće govoriti o nastanku kontroliranog duga u slučajevima kada je vjerovnik (i ruski i strani) povezan sa stranom osobom koja izravno ili neizravno sudjeluje u kapitalu RON-a i povezana je s njim, tada postoji i slučaj kada sam vjerovnik ne sudjeluje u kapitalu RON-a.
Pravila za izračun granične kamate na kontrolirani dug
Ovdje se nisu dogodile nikakve kardinalne promjene, samo su neke odredbe pojašnjene, što je u praksi izazvalo kontroverze.
Pravila za obračun kamata u sadašnjem izdanju sadržana su u stavcima 2. - 4. čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije, od 01.01.2017. bit će navedeni u stavcima 3. - 6. ovog članka. I dalje će se primjenjivati ako iznos kontroliranog duga ( KZ) poreznog obveznika za više od tri puta posljednjeg dana izvještajnog (poreznog) razdoblja premašit će temeljni kapital ( SC):
- ako SC > SC x 3, odredbe st. 3. - 6. čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije;
- ako KZ< СК x 3 , primjenjuju se odredbe stavka 1. navedenog članka.
Bilješka
Prema novom tekstu, prilikom utvrđivanja veličine poreznog kredita, zbroj poreznog kredita koji je nastao za sve obveze ovog poreznog obveznika, navedenih u stavku 2. čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije, u cjelini.
Trenutna verzija ovog pravila ne postoji. Iz Ministarstva financija pojašnjavaju da se koeficijent kapitalizacije utvrđuje posebno u odnosu na nepodmireni dug prema svakoj pravnoj osobi prema kojoj postoji kontrolirani dug (dopisi od 27.01.2015. broj /1/433).
Prema stavku 4. čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije, maksimalni iznos kamata ( PP) za uključenje kontroliranog duga u rashode izračunava se zadnji dan svakog izvještajnog (poreznog) razdoblja dijeljenjem iznosa kamata ( FP) obračunati u svakom izvještajnom (poreznom) razdoblju na kontrolirani dug, omjerom kapitalizacije ( QC), izračunato na zadnji izvještajni datum relevantnog izvještajnog (poreznog) razdoblja.
Omjer velikih i malih slova ( QC) određuje se dijeljenjem iznosa odgovarajućeg nepodmirenog kontroliranog duga ( KZ) po visini temeljnog kapitala ( SC), što odgovara udjelu sudjelovanja međuovisnog stranog subjekta navedenog u st. 1 p. 2 čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije, u ruskoj organizaciji ( D), i dijeljenje rezultata s 3 .
Zamislimo formule za izračun:
U skladu sa stavkom 5., 6. čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije, troškovi uključuju kamate na KZ u iznosu koji ne prelazi maksimalni iznos kamata koji se uključuje u rashode, ali ne više od stvarno obračunate kamate.
Pozitivna razlika između obračunate i granične kamate se za porezne svrhe izjednačava s dividendama isplaćenim stranoj osobi iz st. 1 p. 2 čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije i podliježe:
- za pojedinca - porez na dohodak sukladno st. 2 str. 3 čl. 224 Poreznog zakona Ruske Federacije po stopi od 15%;
- za organizaciju - porez na dohodak sukladno stavku 3. čl. 284 Poreznog zakona Ruske Federacije po stopi od 15%.
Primjer 4
Strana tvrtka Grand doo neizravno posjeduje 26% temeljnog kapitala Stroyservis doo. Stoga su te osobe prepoznate kao međuovisne.
Dana 31. kolovoza 2017. Grand Ltd je dao Stroyservice LLC zajam u iznosu od 365.000.000 RUB. na rok od godinu dana uz tromjesečnu otplatu kamate po stopi od 10% godišnje.
Izvještajna razdoblja za Stroyservice doo su kvartal, pola godine, devet mjeseci.
Iznos temeljnog kapitala doo tijekom godine iznosio je:
- od 30. rujna 2017. - 91.250.000 RUB;
- od 31. prosinca 2017. - 125.862.000 rubalja.
Kontrolira se dug po ugovoru o kreditu.
Izračunajte iznos stvarnih kamata za svako tromjesečje 2017.:
- za III kvartal - 3.000.000 rubalja. (365.000.000 rubalja x 10% / 365 dana x 30 dana);
- za IV kvartal - 9.200.000 rubalja. (365.000.000 rubalja x 10% / 365 dana x 92 dana).
Odredimo omjer vrijednosti nepodmirenog kontroliranog duga i vrijednosti vlastitog kapitala organizacije tijekom godine. To će iznositi:
- od 30. rujna 2017. - 4 (365.000.000 rubalja / 91.250.000 rubalja);
- od 31. prosinca 2017. - 2,9 (365.000.000 RUB / 125.862.000 RUB).
Od 30. rujna 2017. kontrolirani dug je više od tri puta veći od iznosa kapitala. Dakle, iznos kamata za potrebe oporezivanja dobiti za III tromjesečje treba odrediti prema pravilima iz st. 3. - 6. čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije.
Omjer kapitalizacije od 30. rujna 2017. iznosi 5,128 ((365 000 000 rubalja / (91 250 000 rubalja x 0,26)) / 3).
Maksimalni iznos kamata koji se uzima u obzir u troškovima za III tromjesečje iznosi 585.023 rubalja. (3.000.000 rubalja / 5.128).
Razlika u iznosu od 2.414.977 rubalja. (3.000.000 - 585.023) priznaje se kao dividende strane organizacije. Od tog iznosa ruska organizacija mora izračunati i platiti porez na dohodak u proračun po stopi od 15%.
Na dan 31. prosinca 2017. iznos kontroliranog duga premašuje kapital za manje od tri puta. Dakle, visina kamata koja se uzima u obzir za potrebe obračuna poreza na dohodak za četvrto tromjesečje utvrđuje se prema pravilima st. 1. čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije.
Bilješka
Od 2017. godine u stavku 4. čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije, uvest će se odredba prema kojoj, u slučaju promjene CC-a u sljedećem izvještajnom razdoblju ili na kraju poreznog razdoblja u odnosu na prethodna izvještajna razdoblja, PP za kontrolirani dug za prethodno izvještajno razdoblje nije podložan promjenama.
Takve odredbe u sadašnjoj verziji nema, što je svojedobno služilo kao povod za rasprave između poreznih tijela i poreznih obveznika, sve dok Predsjedništvo Vrhovnog arbitražnog suda nije dalo svoje mišljenje (slično navedenom pravilu) u Rezoluciji br. 3715/13 od 17.09.2013. Od sljedeće godine ova će odredba biti uvedena u zakon.
Raizberg, B. A. Moderni ekonomski rječnik / B. A. Raizberg, L. Sh. Lozovsky, E. B. Starodubtseva. – M.: INFRA-M, 2006.
U tekstu će biti neke kratice: RON - ruska organizacija - koja prima zajmove od stranaca ili povezanih strana i koja mora analizirati spadaju li ti zajmovi pod definiciju kontroliranog duga, RO - ruska organizacija koja djeluje kao zajmodavac, IO -, IFL - strani pojedinac, RFL - ruski pojedinac.
Od 15. ožujka 2016. ovaj članak vrijedi u novom izdanju. Izmjene su napravljene Saveznim zakonom br. 32-FZ od 15. veljače 2016.
Poslano nižim poreznim tijelima na korištenje u svom radu pismom Federalne porezne službe Rusije od 02.07.2013. br. OA-4-13/11912.
Ruska je organizacija prema zadanim postavkama porezni rezident Ruske Federacije u skladu sa stavcima. 2 p. 1 čl. 246.1 Poreznog zakona Ruske Federacije. Pojedinac u smislu stavka 2. čl. 207. Poreznog zakona Ruske Federacije priznaje se poreznim rezidentom koji ima stvarni boravak u Ruskoj Federaciji najmanje 183 kalendarska dana tijekom godine.
Za banke i organizacije koje se bave poslovima leasinga - više od 12,5 puta. Ujedno je precizirano koja će se organizacija smatrati leasing organizacijom za potrebe primjene čl. 269 Poreznog zakona Ruske Federacije.
Za banke i leasing društva - do 12.5.
